自然資源資產負債表編制頂層設計問題研究

【摘 要】 文章針對我國在編制自然資源資產負債表理論研究和實際探索中存在的問題，站在生態(tài)文明建設的高度，以創(chuàng)新驅動為動力，突破體制機制障礙，創(chuàng)造性地提出了編制自然資源資產負債表的頂層設計和保障機制，對引導和加快編制自然資源資產負債表具有一定的作用。

【關鍵詞】 自然資源資產負債表； 頂層設計； 保障機制

中圖分類號：F205；F230 文獻標識碼：A 文章編號：1004-5937（2016）06-0020-03

面對資源浪費日益嚴重、環(huán)境污染日趨加劇的嚴峻局勢，黨中央、國務院先后出臺了一系列重大決策來推動生態(tài)文明建設，并把積極探索編制資產負債表作為加快推進生態(tài)文明建設的突破口和新引擎。黨的十八屆三中全會明確提出“積極探索編制自然資產負債表，對領導干部實行自然資源資產離任審計，建立生態(tài)環(huán)境損害責任終身追究制”。2015年出臺的《關于加快推進生態(tài)文明建設的意見》再次強調了這一要求。2015年7月1日審議通過了《關于開展領導干部自然資源資產離任審計的試點方案》、《黨政領導干部生態(tài)環(huán)境損壞責任追究辦法（試點）》，9月11日又審議通過了《生態(tài)文明體制改革總體方案》。因此，積極探索編制自然資源資產負債表時間緊迫、責任重大。通過對我國編制自然資源資產負債表實踐探索和理論研究的調查，筆者發(fā)現(xiàn)實際效果差，主要原因是缺乏頂層設計，國家沒有充分考慮編制自然資源資產負債表的系統(tǒng)性、復雜性、技術性以及與生態(tài)文明制度體系建設的關聯(lián)性、整體性，而是簡單地將改革任務按條塊領域分解到各職能部門，由統(tǒng)計部門負責此項工作，沒有作為一個有機整體統(tǒng)籌規(guī)劃，其結果很難實現(xiàn)預期目的。筆者針對這一問題，站在生態(tài)文明建設的高度，汲取我國編制國家資產負債表和綠色國民經(jīng)濟核算的經(jīng)驗教訓，以創(chuàng)新驅動為動力，突破體制機制障礙，創(chuàng)造性地提出了編制自然資源資產負債表的頂層設計和保障機制，對引導和加快編制自然資源資產負債表具有一定的作用。

一、加快編制自然資源資產負債表的重要性和緊迫性

編制自然資源資產負債表既是加快推進生態(tài)文明建設的突破口和新引擎，也是國家加強自然資源和環(huán)境管理的重大制度與思維創(chuàng)新，具有重要性和緊迫性。首先，自然資源資產負債表在生態(tài)文明制度體系建設中發(fā)揮著重要的樞紐作用；其次，編制自然資源資產負債表，不僅可以形成生態(tài)文明建設的倒逼機制，而且可以為評價考核黨政領導干部自然資源和環(huán)境績效、追究生態(tài)環(huán)境損失責任提供客觀依據(jù)。

二、我國編制自然資源資產負債表的現(xiàn)狀及其問題

自2014年起，自然資源資產負債表的編制得到各級政府、社會的高度重視。國家統(tǒng)計局制定了自然資源資產負債表編制的改革實施規(guī)劃，全國有近十個省市把自然資源資產負債表編制作為2014年的重點任務。貴州省成為首個將編制自然資源資產負債表列入地方性法規(guī)的省份；2014年9月，深圳市大鵬新區(qū)完成我國第一個縣區(qū)政府自然資源資產負債表的編制；中國科學院也于2014年設立“自然資源資產負債表編制的理論與方法”創(chuàng)新工程項目。在調查中發(fā)現(xiàn)，我國探索編制自然資源資產負債表的理論研究和實際操作效果很差，其主要原因是缺乏頂層設計，具體如下：

（一）管理體制不健全，運行機制乏力，宏觀管理效率低

我國對自然資源管理采用條塊分割的管理體制，政府各職能部門依據(jù)各自職責分工對自然資源進行獨立管理，相互之間的職責劃分存在嚴重的交叉、重疊；同一種資源在不同的使用環(huán)節(jié)或狀態(tài)由多個部門進行管理。對自然資源資產管理缺乏統(tǒng)一的規(guī)劃與協(xié)調機制，多頭管理、政出多門現(xiàn)象非常嚴重，形成管理部門之間“壁壘森嚴”、相互掣肘，管理效率低下。由于自然資源管理體制不健全、運行機制乏力，一方面，在生態(tài)文明制度體系建設中部門之間不統(tǒng)一，有的甚至相互矛盾，人為地割裂了生態(tài)文明制度體系建設的整體性，各項制度在實踐中無法落地生根，編制自然資源資產負債表成了空中樓閣；另一方面，各部門對自然資源資產的核算都是按照不同的分類標準、口徑范圍、計算方法編制，導致各部門的資源數(shù)據(jù)不一致、誤差大，難以徹底摸清自然資源的“家底”，編表困難重重。

（二）缺乏統(tǒng)一的自然資源資產核算體系，無法形成系統(tǒng)的核算數(shù)據(jù)

從自然資源核算到自然資源資產核算是對傳統(tǒng)會計核算理念的巨大突破，自然資源的核算僅僅是一個簡單的統(tǒng)計核算，而對自然資源資產的核算就是把自然資源、環(huán)境成本內在化。由于我國對環(huán)境會計的理論與實際研究比較晚，主要處于理論研究階段，實際應用較少且面窄，微觀環(huán)境會計和宏觀環(huán)境會計核算體系沒有建立起來，更沒有制定成熟的環(huán)境會計準則對自然資源資產的確認、計量、核算、披露進行統(tǒng)一的規(guī)范，很難形成系統(tǒng)的、有效的核算數(shù)據(jù)，無法編制自然資源資產負債表。

（三）缺乏跨平臺攻關機制，無法逾越技術難關

編制自然資源資產負債表是一項涉及面廣、技術性強的系統(tǒng)工程，不僅包括生態(tài)學、環(huán)境學、資源學、會計學、統(tǒng)計學等眾多學科的問題，而且還涉及國土、統(tǒng)計、環(huán)保、林業(yè)等部門，在實際操作過程中會面臨實物計量、價值量核算以及自然資源的耗減與降級核算等重大技術難題，而這些問題也是在編制國家資產負債表和綠色國民經(jīng)濟核算中遇到的且無法逾越的重大技術難題。正是因為沒有解決這些技術難題，導致其一直停留在理論研究層面，無法進行實踐推廣應用。在調查中發(fā)現(xiàn)，我國在編制自然資源資產負債表時仍然沒有汲取這一教訓，實際效果很差。

三、編制自然資源資產負債表的頂層設計及其保障機制

（一）頂層設計

綜上可知，要編制科學、實用、操作性強、應用性廣的自然資源資產負債表，承擔生態(tài)文明制度體系建設中的紐帶職責，保證改革措施落地生根，就必須以壯士斷腕的決心和信心，大膽改革，突破現(xiàn)有體制、機制、技術、思維的障礙，進行科學的頂層設計。其總體思路是：站在生態(tài)文明建設的高度，以創(chuàng)新驅動為動力，充分發(fā)揮政府和市場的作用，從自然資源資產管理體制機制、自然資源資產核算體系和信息資源共享平臺體系以及編制國家資產負債表、綠色國民經(jīng)濟核算與編制自然資源資產負債表協(xié)同創(chuàng)新攻關機制三個維度，構建全方位、多層次的政府主導、監(jiān)管者主責、職能部門保障、經(jīng)營者支撐、社會監(jiān)督的編制自然資源資產負債表高效運行機制和良治生態(tài)體系（如圖1）。

在這一運行機制中，構建高效的自然資源資產管理體制機制是前提和保障，建立自然資源資產核算體系和信息資源共享平臺體系是基礎，建設三方協(xié)同創(chuàng)新攻關機制是關鍵，三者相互促進、相互補充、缺一不可，通過他們之間的有效銜接、深度融合，最終編制科學、實用、操作性強和應用性廣的自然資源資產負債表。

（二）保障機制

1.拆藩籬，提效率，建立高效的自然資源管理體制機制

建立高效的自然資源管理體制機制，必須在中央和地方分別成立自然資源資產改革領導組，大膽改革和創(chuàng)新自然資源資產管理體制機制。

（1）拆除利益藩籬，厘清部門職責，調整部門職能，提高運行效率

按照十八屆三中全會“一件事由一個部門管理的原則”要求，用構建大部委的思維，拆除部門利益藩籬，厘清部門的責職，重新核準部門職能。隨著部門職責的調整和變化，需要撤銷、合并的部門必須撤銷、合并，徹底打破部門之間“壁壘”，真正做到一種自然資源只有一個部門管理，部門之間職責清晰、運行高效，杜絕自然資源管理職能重疊、交叉以及政出多門現(xiàn)象的發(fā)生，為強化自然資源管理，編制自然資源資產負債表提供保障。

（2）建立全國統(tǒng)一、獨立的自然資源監(jiān)管部門

為構建高效的自然資源資產管理體制，踐行山水林田湖是一個生命共同體的理念，必須建立全國統(tǒng)一、獨立的自然資源監(jiān)管部門，對國土空間所有自然資源資產進行統(tǒng)一監(jiān)管。該部門的主要職責就是對全國自然資源在實行確權登記的基礎上，編制自然資源資產負債表，以此為依據(jù)編制全國國土規(guī)劃綱要，實施國土空間用途管制，保證自然資源資產的高效利用、科學開發(fā)，保護生態(tài)系統(tǒng)平衡。同時制定自然資源資產市場交易規(guī)則，對所有自然資源資產的各種市場交易活動進行監(jiān)督、管理。

2.加快環(huán)境會計建設，建立統(tǒng)一的自然資源資產核算體系

全國人大環(huán)資委調研室主任王鳳春強調“自然資源資產綜合考量的首要任務是建立一套自然資源的核算體系”，而通過賬戶對自然資源資產進行核算必須由環(huán)境會計來完成，所以，自然資源資產會計核算體系的建立過程就是環(huán)境會計不斷發(fā)展、完善的過程。當前，我國對環(huán)境會計的研究和應用遠遠不能滿足編制自然資源資產負債表的需要，必須打破常規(guī)的會計核算理念，從環(huán)境會計的微觀和宏觀兩個層次以及環(huán)境財務會計、環(huán)境管理會計、環(huán)境審計三個方面，與時俱進，大膽創(chuàng)新。

一是在各級自然資源資產改革領導組下設立由財政部、國家自然資源監(jiān)管部、統(tǒng)計局牽頭，國家稅務局、國土資源部、環(huán)保部、林業(yè)局、農業(yè)局、水利局參與的環(huán)境會計建設領導小組，建立協(xié)調統(tǒng)一的組織領導機制。

二是在領導小組的領導下從微觀環(huán)境會計、宏觀環(huán)境會計兩個層次以及環(huán)境財務會計、環(huán)境管理會計、環(huán)境審計三個方面，詳細制定環(huán)境會計的基本準則、具體準則，為環(huán)境會計的確認、計量和信息披露提供統(tǒng)一的標準和理論依據(jù)。

三是為滿足自然資源資產負債表信息披露內容豐富、多樣的特殊需求，必須創(chuàng)新環(huán)境會計方法，改變傳統(tǒng)會計信息披露內容比較單一、相關性較弱的缺點，采用事項法會計信息披露模式，將事項作為會計分類的最小單元，在業(yè)務活動發(fā)生時，只對交易活動進行記錄，而不進行會計處理。這樣就極大拓寬了環(huán)境會計信息披露內容，提升了報表的實用性，滿足了不同報表使用者的個性化需求。

3.用大數(shù)據(jù)、互聯(lián)網(wǎng)思維，構建自然資源資產信息共享平臺體系

為打破傳統(tǒng)資產負債表的慣性思維模式，發(fā)揮自然資源資產負債表在生態(tài)文明制度體系建設中的紐帶作用，滿足當今網(wǎng)絡環(huán)境下不同部門對自然資源資產負債表多樣性的需求，我們必須用大數(shù)據(jù)和互聯(lián)網(wǎng)的思維，以環(huán)境會計準則為依據(jù)，采用事項法會計信息披露模式，對發(fā)生的所有自然資源資產事項的存量和流量信息進行及時、全面、詳細地記錄反映，從時間、自然資源類型、區(qū)域層面、主體等多個維度，建立全國統(tǒng)一的多層次、全方位的自然資源資產信息共享平臺體系。該平臺體系是對所有自然資源資產信息進行全面、系統(tǒng)、連續(xù)的記錄和反映，而不是抽樣數(shù)據(jù)信息。它從多個維度反映自然資源資產的情況，提供豐富、多樣的信息資料，既可以全面、真實、及時地反映自然資源的存量和流量信息，又能自動生成各種表格，同時滿足編制國家資產負債表、自然資源資產負債表和綠色國民經(jīng)濟核算對自然資源資產多樣化、個性化、智能化的需求。

該平臺由不同類型自然資源共享子平臺和不同區(qū)域層面自然資源共享子平臺以及不同主體自然資源共享子平臺共同構建的多維度、多層次、全方位統(tǒng)一的自然資源資產信息共享平臺體系，提供的自然資源資產信息資料公開、透明、權威，便于各方參與、社會監(jiān)督。

4.以自然資源資產為紐帶，建立三者融合、協(xié)同創(chuàng)新的攻關機制

自然資源資產作為國家的一項重要經(jīng)濟財富資產，是編制國家資產負債表的基礎。同時，綠色國民經(jīng)濟核算是通過設立資源環(huán)境會計賬戶對自然資源和環(huán)境資產進行全面核算，它與自然資源資產負債表的核算對象一樣，都包括自然資源和環(huán)境資產。因此，以自然資源資產為紐帶把三者緊密聯(lián)系起來，形成融合、補充的關系。為集中力量解決自然資源資產核算中的重大技術難關，必須建立三者跨平臺的分工協(xié)作、相互融合的協(xié)同創(chuàng)新攻關機制，即集中三方面在自然資源和環(huán)境資產核算方面的專家和技術人員，構建跨學科、跨部門、跨地區(qū)的技術攻關平臺，集中力量攻克技術難關。這樣既可以重點解決編制自然資源資產負債表中的重大技術問題，提高自然資源資產負債表的實用性、操作性和應用性，又可以解決編制國家資產負債表和綠色國民經(jīng)濟核算的瓶頸，使其獲得新生、走出困境。

本文針對我國在編制自然資源資產負債表理論研究和實踐探索中存在的主要問題，汲取我國編制國家資產負債表和綠色國民經(jīng)濟核算的經(jīng)驗教訓，以創(chuàng)新驅動為動力，突破體制機制障礙，從自然資源資產管理體制機制、自然資源資產核算體系和信息資源共享平臺體系以及三方協(xié)同創(chuàng)新攻關機制三個維度，創(chuàng)造性地提出了編制自然資源資產負債表的頂層設計和保障機制，對加快編制自然資源資產負債表、推進生態(tài)文明制度體系建設具有一定的作用。

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