論中國青少年稅收法治教育的目標(biāo)——稅收法治的積極推動(dòng)者抑或被動(dòng)接受者

■ 陳少英

(華東政法大學(xué) 經(jīng)濟(jì)法學(xué)院，上海 201620)

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論中國青少年稅收法治教育的目標(biāo)
——稅收法治的積極推動(dòng)者抑或被動(dòng)接受者

■ 陳少英

(華東政法大學(xué) 經(jīng)濟(jì)法學(xué)院，上海 201620)

【摘要】青少年稅收法治教育的目標(biāo)應(yīng)該是使其稅收法治的積極推動(dòng)者，西方法治國家的納稅人都是以這樣的角色出現(xiàn)的。由于漫長的封建專制統(tǒng)治、長期的計(jì)劃經(jīng)濟(jì)影響，中國既缺乏稅收法治環(huán)境，又缺乏稅收法律文化，更缺乏對(duì)青少年稅收法治的系統(tǒng)教育，納稅人是以稅收法治的被動(dòng)接受者的角色出現(xiàn)的。西方國家造就出“稅收法治的積極推動(dòng)者”，這個(gè)經(jīng)驗(yàn)值得我們借鑒。我國應(yīng)因地制宜激發(fā)稅收民主意識(shí)、因勢利導(dǎo)開展稅收宣傳活動(dòng)、因人成事落實(shí)稅法教育計(jì)劃，為青少年?duì)I造良好的稅收法治環(huán)境，提供豐富的稅收法律文化，以實(shí)現(xiàn)青少年作為未來稅收法治的積極推動(dòng)者的培養(yǎng)目標(biāo)。 法律的權(quán)威源自公民的內(nèi)心信仰與真誠擁護(hù)，處于成長期的青少年思想尚未成熟、具有可塑性，對(duì)其進(jìn)行有效的稅收法治教育是推進(jìn)財(cái)稅法治建設(shè)、實(shí)現(xiàn)依法治國的重要突破口。由于觀念上的認(rèn)識(shí)錯(cuò)誤、實(shí)踐中的經(jīng)驗(yàn)缺失等原因，我國現(xiàn)有的青少年稅收法制教育存在目標(biāo)定位不明、核心重點(diǎn)偏失、內(nèi)容擷取不當(dāng)、路徑選擇錯(cuò)誤等誤區(qū)，今后應(yīng)完成從法制教育到法治教育、從義務(wù)本位到權(quán)利本位、從知識(shí)灌輸?shù)嚼砟钆嘤约皬恼n堂為主到多元協(xié)同的轉(zhuǎn)變，提高青少年的稅收法律素質(zhì)，培養(yǎng)社會(huì)主義財(cái)稅法治建設(shè)的接班人。

【關(guān)鍵詞】青少年稅收法治教育積極推動(dòng)者被動(dòng)接受者 青少年稅收法治教育 適格納稅人納稅人遵從

黨的十八屆三中全會(huì)《關(guān)于全面深化改革若干重大問題的決定》將財(cái)稅法定位為“財(cái)政是國家治理的基礎(chǔ)和重要支柱”，并提出“國家治理的現(xiàn)代化”和“國家治理能力的現(xiàn)代化”。黨的十八屆四中全會(huì)《關(guān)于全面推進(jìn)依法治國若干重大問題的決定》提出“全面推進(jìn)依法治國，必須弘揚(yáng)社會(huì)主義法治精神，建設(shè)社會(huì)主義法治文化，增強(qiáng)全民法治觀念”，要求“將法治教育納入國民教育體系，從青少年抓起，在中小學(xué)設(shè)立法治知識(shí)課程”。從稅收法治的角度來說，加強(qiáng)青少年稅收法治教育，不僅是為了使廣大青少年從小樹立依法納稅意識(shí)，養(yǎng)成守法的思維模式和行為習(xí)慣，更重要的是全面提升青少年的稅法素養(yǎng)，使其成為稅收法治的積極推動(dòng)者。

一、國外青少年稅收法治教育的情況考察

稅收是國家公權(quán)力對(duì)私人財(cái)產(chǎn)權(quán)的“剝奪”，但國家如何正當(dāng)?shù)匦惺苟愂者@個(gè)公權(quán)力，如何使公民把稅收看作日常生活的“必修課”，可以說是一國政治、經(jīng)濟(jì)、文化作用的結(jié)果。“納稅人可以成為稅收法治的積極推動(dòng)者，也可以作為稅收法治的被動(dòng)接受者。”[1]從西方法治發(fā)達(dá)國家來看，納稅人都是以稅收法治的積極推動(dòng)者的角色出現(xiàn)的，這與它們在營造稅收法治環(huán)境的同時(shí)注重對(duì)青少年進(jìn)行稅收法治教育不無關(guān)系。

(一)青少年置身于良好的稅收法治環(huán)境

“皇糧國稅，自古有之?！眹蚁蛉嗣裾鞫?，人民負(fù)有納稅義務(wù)，這是古今中外的一貫定則。只是古代國家的生產(chǎn)資料掌握在君主手里，君主憑借所有權(quán)就可以獲得財(cái)政收入，稅收只是補(bǔ)充，這時(shí)的國家為家產(chǎn)國家。在中世紀(jì)晚期，西歐國家在財(cái)政收入上開始發(fā)生變化，從依靠統(tǒng)治者的土地收益向常規(guī)化地征稅于私人經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)變。隨著稅制的健全和完善,幾乎所有的收入、財(cái)產(chǎn)、營利等都被納入課稅范圍,稅種涵蓋社會(huì)生產(chǎn)和生活的各個(gè)方面, 越來越多的公民被網(wǎng)羅進(jìn)納稅人的行列。

從此時(shí)開始，西方國家從家產(chǎn)國家向依賴于納稅人的稅收國家轉(zhuǎn)型。為了獲得納稅人對(duì)稅收的同意，君主不得不建立起代議制機(jī)構(gòu)。英國通過1215年的《自由大憲章》、1628年的《權(quán)利請?jiān)笗泛?689年的《權(quán)利法案》，正式確立了近代意義上的稅收法定主義。1776年美國在《獨(dú)立宣言》中指責(zé)英國“未經(jīng)我們同意，任意向我們征稅”，在獨(dú)立戰(zhàn)爭中喊出了“無代議士不納稅”的口號(hào)。1789年法國通過的《人權(quán)宣言》也貫穿著人民財(cái)產(chǎn)不得任意侵犯、限制征稅權(quán)和賦稅負(fù)擔(dān)平等的憲政精神。這意味著現(xiàn)代稅收國家由此誕生。正如有學(xué)者所言：“憲政國家，尤其是實(shí)質(zhì)法治國家，本質(zhì)上必須同時(shí)為稅收國家?！盵2]

綜上，稅收國家的形成是以民主政治和法治國家為前提的。西方國家悠久的稅收歷史、現(xiàn)代的民主政治、規(guī)范的稅收制度與任意侵犯私人財(cái)產(chǎn)權(quán)的斗爭實(shí)踐，都為青少年教育創(chuàng)造了良好的環(huán)境。納稅人成為稅收法治的積極推動(dòng)者,是一個(gè)漸進(jìn)的過程，更是歷史積淀的結(jié)果。

(二)青少年熏陶于豐富的稅收法律文化

自17世紀(jì)以來，西方學(xué)者開始致力于稅收本質(zhì)問題的研究，從不同角度形成了許多理論。稅收本質(zhì)探討“政府將稅收視為什么”和“納稅人對(duì)稅收的感覺是什么”，它對(duì)于稅收觀念深入人心、促進(jìn)社會(huì)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展起到了積極的作用。其中，“交換說” 至今仍然成為依法納稅的理論依據(jù)。交換說將商品交換的法則引入稅收理論，視稅收的本質(zhì)為政府和納稅人之間的利益交換。在現(xiàn)代市場經(jīng)濟(jì)條件下，西方國家對(duì)稅收本質(zhì)作出合理解釋的是新利益說。該理論認(rèn)為，稅收是公民享受國家(政府)提供的公共產(chǎn)品而支付的價(jià)格費(fèi)用。因此納稅人實(shí)際上是在為自己而納稅。作為價(jià)格支付者的納稅人對(duì)公共產(chǎn)品的品種、數(shù)量和質(zhì)量有選擇的權(quán)利，也有權(quán)決定已經(jīng)取得的稅收應(yīng)當(dāng)如何安排使用。這就決定了稅收的征收和支出實(shí)際上是一個(gè)公共選擇的過程。以“等價(jià)交換”為基調(diào)對(duì)稅收本質(zhì)進(jìn)行認(rèn)識(shí)的利益說，使稅收行為獲得了一定的合法義理性，也使稅收的道德依據(jù)變得清晰，成為納稅人自覺依法履行納稅義務(wù)的經(jīng)濟(jì)學(xué)依據(jù)。

稅收本質(zhì)的理論“與如何看待國家的本質(zhì)，具有十分密切的聯(lián)系”[3]，一旦為官方采用，便被用來為其稅收的合理性進(jìn)行辯護(hù)，同時(shí)對(duì)稅收立法產(chǎn)生很大影響?；舨妓怪赋觯骸爸鳈?quán)者向人民征收的稅不過是公家給予保衛(wèi)平民各安生業(yè)的帶甲者的薪餉?！盵4]洛克認(rèn)為：“誠然，政府沒有巨大的經(jīng)費(fèi)就不能維持，凡享受保護(hù)的人都應(yīng)該從他的產(chǎn)業(yè)中支出他的一份來維持政府。但是這仍須得到他的同意，即由他們自己或他們所選出的代表所表示的大多數(shù)人的同意。”“未經(jīng)人民自己或其代表同意，決不應(yīng)該對(duì)人民的財(cái)產(chǎn)課稅?！盵5]盧梭說：“要尋找出一種結(jié)合的形式，使它能以全部共同的力量來衛(wèi)護(hù)和保障每個(gè)結(jié)合者的人身和財(cái)富．并且由于這一結(jié)合而使每一個(gè)與全體聯(lián)合的個(gè)人又只不過是在服從自己本人，并且仍然像以往一樣地自由?！盵6]這就是說，國家和人民之間達(dá)成一種默契：人民讓渡部分私人財(cái)產(chǎn)權(quán)，向政府提供稅收，以此確保政府及其活動(dòng)具有一定的規(guī)模，從而向國家交換無差別地享受公共產(chǎn)權(quán)利益的資格。納稅人以犧牲自己的財(cái)產(chǎn)為代價(jià)支撐起整個(gè)國家權(quán)力體系的運(yùn)作，有權(quán)要求國家提供高質(zhì)量的服務(wù)。

納稅人與國家在稅收上的關(guān)系是平等的。因此，西方國家公民的權(quán)利義務(wù)觀很強(qiáng)，他們在想方設(shè)法賺錢、消費(fèi)享受的同時(shí)，一般不認(rèn)為課稅是“上面”下達(dá)的，而是平等的權(quán)利義務(wù)交換；他們常為自己是納稅人而自豪，納了稅便理直氣壯地要求政府為自己服務(wù)。在“交換說”“社會(huì)契約論”熏陶下，培育出一代又一代稅收法治的積極推動(dòng)者。

(三)青少年接受到直接的稅收法治教育

國外大多數(shù)國家都很重視稅法宣傳和教育工作,目的是將稅收觀念和納稅知識(shí)滲透到公民頭腦之中，讓他們懂得在享受法定權(quán)利的同時(shí),也負(fù)有繳納稅款的義務(wù)。公民自覺納稅習(xí)慣的形成，是接受稅法宣傳教育的結(jié)果。

日本的稅法宣傳十分著名,政府和民間對(duì)稅法的重視超過任何國家。如在稅務(wù)署中專設(shè)總務(wù)課負(fù)責(zé)稅務(wù)教育和廣播宣傳；在地方建立由稅務(wù)局和教育界共同組成的“稅務(wù)教育促進(jìn)協(xié)議會(huì)”。日本的納稅廣告很多,除通過報(bào)紙、電視、廣播等進(jìn)行宣傳外,還印制各種招貼畫、海報(bào),有關(guān)稅法的書刊發(fā)行量也極大。為引起社會(huì)各界廣泛重視, 每年十一月還開展全國性的稅法宣傳周活動(dòng)。為提高宣傳效果,把稅收在經(jīng)濟(jì)和社會(huì)生活中的作用及稅款用途描述得公開具體,讓人自然地感到稅收的確關(guān)系到國計(jì)民生。

西方很多國家都認(rèn)識(shí)到，完備的稅收教育計(jì)劃會(huì)給公民帶來體系化的稅收知識(shí)和健全的納稅人意識(shí)。稅收教育的對(duì)象不只限于成年人,還包括中小學(xué)生的基礎(chǔ)教育，如美國、日本、加拿大的稅法教育非常成功。在美國，稅收教育走入課堂、走向?qū)W生，有三個(gè)獨(dú)立的稅收教育課程。首先是“歷史上的稅收”，在歷史課程中讓學(xué)生清楚稅收在歷史上的重要地位，了解美國稅收政策的演變。其次是“理解稅收”，解釋怎樣填寫簡單的納稅申報(bào)表，闡述美國稅制歷史與政治、經(jīng)濟(jì)制度變遷的關(guān)系。這一計(jì)劃安排在多種課程的教學(xué)中，如歷史學(xué)、經(jīng)濟(jì)學(xué)、社會(huì)學(xué)、政治學(xué)等課程都設(shè)有稅收教育。最后是“稅收和你”，針對(duì)即將畢業(yè)的中學(xué)生進(jìn)行宣傳教育，引導(dǎo)學(xué)生明確納稅人的權(quán)利和義務(wù)。學(xué)生通過學(xué)習(xí)逐步了解稅收如何影響個(gè)人生活，理解納稅申報(bào)表上的各個(gè)項(xiàng)目，學(xué)會(huì)填寫申報(bào)表,為他們走上社會(huì)打下基礎(chǔ)。西方國家通過實(shí)行一系列行之有效的稅收宣傳和稅收教育計(jì)劃，使青少年及早樹立稅收的概念。伴隨年齡和閱歷的增長,自覺納稅的意識(shí)也會(huì)植根于頭腦之中,從而實(shí)現(xiàn)將青少年培養(yǎng)成稅收法治的積極推動(dòng)者的目標(biāo)。

二、中國青少年稅收法治教育的缺位分析

從我國目前的現(xiàn)狀來看，將“納稅人成為稅收法治積極推動(dòng)者”確定為青少年稅收法治的教育目標(biāo)，具有相當(dāng)大的緊迫性和挑戰(zhàn)性，“原因在于我國的社會(huì)狀況與西方國家的社會(huì)狀況是不同的”[7]。

(一)青少年置身于不同的稅收法治環(huán)境

中國幾千年的家產(chǎn)國家、數(shù)十年的資產(chǎn)收益國家，沒能營造出良好的稅收法治環(huán)境，導(dǎo)致納稅人在特定的稅收環(huán)境下形成極端偏頗的稅收觀：稅收是苦不堪言的物質(zhì)重負(fù)、納稅僅僅是一種義不容辭的責(zé)任。

1．家產(chǎn)國家的稅收環(huán)境

在古代中國，稅收并不構(gòu)成財(cái)政收入的主要組成部分。隨著財(cái)政需要的增加，稅收成為封建君主斂取財(cái)富的方式之一。當(dāng)時(shí)的稅收環(huán)境與封建稅收只取不予、偏于征課而疏于創(chuàng)造發(fā)展環(huán)境、只為滿足一己之欲而不提供“公共產(chǎn)品”的掠奪性、不道德性特征相匹配。一方面是積貧積弱，另一方面是橫征暴斂，這就必然使納稅人產(chǎn)生厭惡稅收、抵觸征斂的心理。即使納稅人心理承受力較強(qiáng)，其在特定稅收環(huán)境的犧牲感甚至痛苦感仍然會(huì)使他對(duì)稅收的反感與日俱增，有些反應(yīng)敏感的納稅人甚至采取這樣或那樣的極端行動(dòng)。

2．資產(chǎn)收益國家的稅收環(huán)境

從新中國成立到改革開放之前，我國實(shí)行高度集中的計(jì)劃經(jīng)濟(jì)。在完全的公有制下，社會(huì)財(cái)富不屬于個(gè)人，而屬于人民這一概念，但人民的代表最終只能是政府。除農(nóng)村外，政府享有全部的社會(huì)財(cái)富(集體經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)上也是國營經(jīng)濟(jì))。政府直接以其所持有的生產(chǎn)資料從事經(jīng)濟(jì)活動(dòng)，參與市場經(jīng)濟(jì)交易。由于政府對(duì)經(jīng)濟(jì)生活進(jìn)行統(tǒng)制，可以憑借其所掌握的權(quán)力對(duì)生產(chǎn)工具與勞動(dòng)條件及價(jià)格進(jìn)行壟斷，直接對(duì)國民收入進(jìn)行分配。國家收入主要來源于國家財(cái)產(chǎn)收入、企業(yè)上繳的利潤，稅收收入在財(cái)政體系中并不占有重要地位。這時(shí)尚屬于“資產(chǎn)收益國家”，稅收只是政府宏觀調(diào)控的工具。按照計(jì)劃經(jīng)濟(jì)的思維，政府擁有不受法律約束和控制的權(quán)力，征稅也只是把財(cái)產(chǎn)從左口袋移到右口袋。至于是否征稅、征多少稅以及怎么征稅，皆由政府全權(quán)決定。當(dāng)國家權(quán)力無限膨脹，最終只能是公民個(gè)人不再享有權(quán)利，而只剩下盡義務(wù)。

稅收既可能成為讓納稅人談之色變的“掠奪”，也可以成為讓納稅人志得意滿的“自愿”，這種感覺并不決定于納稅人，而依存于政府作為治稅者的一念之間。古代中國的封建統(tǒng)治，以非人道的政治和殘酷剝削致使人民潛意識(shí)中否定國家稅收存在的合理性；新中國高度集中的計(jì)劃經(jīng)濟(jì)體制，以社會(huì)主義非稅論掩蓋了稅收的重要意義。置身于此等社會(huì)環(huán)境的青少年，只能是要么不知稅收為“何物”，要么視稅收為“猛獸”，這也是中國納稅人之所以成為“稅收法治的被動(dòng)接受者”的深層次原因。

(二)青少年感染于不同的稅收法律文化

稅收觀念是一個(gè)社會(huì)文化范疇，它決定于一定的社會(huì)文化底蘊(yùn)，不是一朝一夕能夠形成。中國社會(huì)文化底蘊(yùn)極其豐厚，但中國的稅收是一種與專制、集權(quán)的政權(quán)體系密不可分的稅收形態(tài)。正是這種專制集權(quán)體制下當(dāng)權(quán)者的貪得無厭和政治決策上的無所制約，使中國的土壤上“長出”與西方完全不同的稅收文化。

1．重義輕利的傳統(tǒng)文化

與西方社會(huì)尊崇人的自然權(quán)利、主張私有財(cái)產(chǎn)神圣不可侵犯不同，我國封建社會(huì)居正統(tǒng)地位的是重義輕利的儒家思想：反對(duì)個(gè)人私利，注重“國家之利”，強(qiáng)調(diào)個(gè)人利益服從于道德義務(wù)。后來以“君為臣綱、父為子綱、夫?yàn)槠蘧V”作為封建法律的指導(dǎo)原則，宋明理學(xué)吸取釋、道思想，鼓吹“存天理，滅人欲”，更加壓抑了人們的權(quán)利觀念。

儒家思想在中國流行了兩千多年，并升華為人們的內(nèi)在精神。財(cái)產(chǎn)私有的權(quán)利觀念不能產(chǎn)生，導(dǎo)致整個(gè)社會(huì)以群體為本位。國家是為了管理整個(gè)社會(huì)的財(cái)產(chǎn)而存在，國家和法律先于私有財(cái)產(chǎn)而存在。所有的土地都?xì)w國家所有，由國家分配給人民使用，財(cái)產(chǎn)權(quán)利是由法律創(chuàng)造出來的，國家和政府對(duì)于勞動(dòng)者的果實(shí)具有天然的權(quán)利。把私有財(cái)產(chǎn)轉(zhuǎn)移為國家的稅收不是對(duì)私有財(cái)產(chǎn)的侵犯，而是公民的基本義務(wù)。

2．傳統(tǒng)馬列理論的熏陶

馬克思主義認(rèn)為，國家是階級(jí)統(tǒng)治的工具，稅收是國家憑借政治權(quán)力對(duì)社會(huì)產(chǎn)品進(jìn)行再分配的形式。盡管馬克思也認(rèn)為稅收是“從一個(gè)處于私人地位的生產(chǎn)者身上扣除的一切，又會(huì)直接或間接地用來為處于社會(huì)成員地位的這個(gè)生產(chǎn)者謀福利”[8]。他看出納稅人和國家之間某種意義上的權(quán)利義務(wù)對(duì)應(yīng)關(guān)系，但稅收學(xué)始終是從“國家本位”即國家需要的角度來闡述稅收本質(zhì)的。馬克思認(rèn)為,“賦稅是政府機(jī)器的經(jīng)濟(jì)基礎(chǔ)，而不是其他任何東西”[9]，“國家存在的經(jīng)濟(jì)體現(xiàn)就是捐稅”[10]。該學(xué)說過分強(qiáng)調(diào)稅收的“政權(quán)依據(jù)”和“強(qiáng)制性”“無償性”，對(duì)一貫堅(jiān)持馬列主義的中國共產(chǎn)黨及其領(lǐng)導(dǎo)的國家影響頗深。因此在稅收法律關(guān)系中，充分強(qiáng)調(diào)納稅人的義務(wù)，與其形成巨大反差的是國家“義務(wù)”被弱化甚至被忽略，這種輕私有財(cái)產(chǎn)權(quán)利重國家稅收義務(wù)的觀念體現(xiàn)在憲法中，導(dǎo)致稅收活動(dòng)中納稅人與國家之間的權(quán)利義務(wù)關(guān)系極度不平衡。

基于上述原因，改革開放前中小學(xué)課本上的稅收是“與統(tǒng)治階級(jí)狼狽為奸剝削勞動(dòng)人民的工具”。納稅人對(duì)稅法的遵從更多是迫于法律的威懾力，而不是基于“社會(huì)契約”的需要而產(chǎn)生自覺的、主動(dòng)的行為?！耙庾R(shí)形態(tài)上對(duì)國家稅收的歪曲和否定，導(dǎo)致社會(huì)視其為剝削階級(jí)國家特有的財(cái)政形式。社會(huì)財(cái)富分配失當(dāng)(或曰分配不公)對(duì)納稅意識(shí)也直接起著負(fù)面影響。”[11]

(三)青少年間接接觸到的稅收法治宣傳

改革開放后，隨著人民生活水平逐步提高、個(gè)人收入和財(cái)產(chǎn)明顯增加，我國財(cái)政收入有了新的來源。因此，全國以“強(qiáng)化稅務(wù)機(jī)關(guān)的法律地位”為主題，開展了依法治稅的稅法宣傳教育活動(dòng)?；陂L期在計(jì)劃經(jīng)濟(jì)下處于“社會(huì)主義非稅論”的環(huán)境，這一主題無疑有助于增強(qiáng)稅法的剛性和征管力度。但在“征納雙方法律地位不平等”的理論下，一些稅務(wù)機(jī)關(guān)和辦稅人員無視納稅人的法律地位，“門難進(jìn)，臉難看，事難辦”，引起了納稅人的不滿。特別是當(dāng)納稅人權(quán)益受到侵害又得不到救濟(jì)時(shí)，納稅人便失去了對(duì)國家的信任和支持。針對(duì)納稅人缺少稅收法治觀念、納稅意識(shí)淡薄的現(xiàn)實(shí)，稅務(wù)機(jī)關(guān)注重納稅義務(wù)教育，這在當(dāng)時(shí)的情況下有其合理性，但片面渲染稅收的“強(qiáng)制性”“無償性”，忽視告知納稅人享有的權(quán)利，這使得一些納稅人感覺到稅收不是自身需要，是政府靠強(qiáng)制力量強(qiáng)加于自身的外在因素，納稅成了屈服于政治壓力的行為。

20世紀(jì)90年代，幾乎所有教科書都眾口一詞地認(rèn)為：稅法的主體，即代表國家行使稅權(quán)的稅務(wù)機(jī)關(guān)和納稅人的法律地位是不平等的。“征稅主體享有單方面的征收權(quán)利，其義務(wù)不過是正確地行使征稅權(quán)利，權(quán)利大于義務(wù)；而納稅主體則只負(fù)有單方面的繳納稅款的義務(wù)，其享有的權(quán)利也只是正確地履行納稅義務(wù)，義務(wù)大于權(quán)利?！盵12]試想，青少年研讀著這樣的教科書，傾聽著稅收的“強(qiáng)制性”“無償性”的講述，實(shí)踐中卻看不到所納稅款給予自己的反饋，也享受不到作為納稅人應(yīng)有的尊嚴(yán)，甚至發(fā)現(xiàn)自己用血汗錢供養(yǎng)的可能是一個(gè)傲慢無禮的、鋪張浪費(fèi)的、沒有起碼“公仆”姿態(tài)的、運(yùn)營異常昂貴的政府，依法納稅會(huì)是多么地不情愿。如此的耳濡目染，對(duì)于信奉現(xiàn)代稅收理念的青少年，且不說將來成為稅收法治的積極推動(dòng)者，就是成為稅收法治的被動(dòng)接受者也很難。

三、中國青少年稅收法治教育的實(shí)踐路徑

黨的十八屆四中全會(huì)《決定》提出的建設(shè)社會(huì)主義法治國家，從稅收法治的角度講，就是建設(shè)稅收國家。稅收國家代表了現(xiàn)代國家最佳的社會(huì)治理模式和人類存在狀態(tài)，也是人類歷史發(fā)展的必然趨勢和必經(jīng)階段。鑒于我國的現(xiàn)實(shí)狀況，它會(huì)經(jīng)歷一個(gè)很長的過程，需要付出幾代人的努力。因此，對(duì)青少年進(jìn)行稅收法治教育已迫在眉睫、時(shí)不我待。

(一)因地制宜激發(fā)稅收民主熱情

20世紀(jì)70年代末以來，我國經(jīng)過一系列市場取向的經(jīng)濟(jì)改革，財(cái)政收入模式發(fā)生了根本性的改變。稅收成為國家生存權(quán)的具體體現(xiàn)，也是國家對(duì)經(jīng)濟(jì)進(jìn)行宏觀調(diào)控、對(duì)社會(huì)財(cái)富進(jìn)行分配的重要手段。稅收國家不僅由于稅收在國家財(cái)政收入中占有重要的地位，而且還意味著民主法治國家。目前我國的稅收法治建設(shè)存在諸多缺陷,但在走向稅收國家的過程中，必然要求不斷地進(jìn)行稅制改革，以完善稅收法治環(huán)境。

“一國納稅人意識(shí)形成過程也是一國稅制沿革的結(jié)果。”[13]雖然黨的十八大提出逐步提高直接稅比重，但目前我國的間接稅收入約占一半以上，實(shí)行間接稅和直接稅并重的稅制模式并非指日可待。在間接稅占絕對(duì)地位的格局下，更需要加大對(duì)青少年進(jìn)行稅收法治教育的力度。除了增值稅以外，消費(fèi)稅、營業(yè)稅、關(guān)稅等都屬于價(jià)內(nèi)稅，價(jià)款中包含著稅款，其隱蔽性使作為消費(fèi)者的負(fù)稅人承擔(dān)了稅款卻渾然不覺?！盃I改增”改革除了優(yōu)化資源配置、維護(hù)市場統(tǒng)一以及促進(jìn)服務(wù)業(yè)發(fā)展的經(jīng)濟(jì)意義外，還有更深遠(yuǎn)的民主政治意義。這使得接受服務(wù)的消費(fèi)者從發(fā)票上看到了諸如“一杯紅茶”“一杯咖啡”之類的價(jià)外稅款，知曉因稅收的轉(zhuǎn)嫁特性，感覺到稅收涉及每位公民的切身利益，因而會(huì)特別關(guān)心稅制變化，進(jìn)而成為稅收法治的積極推動(dòng)者。

因此，我們可以以“生活中的稅收”和“價(jià)外稅”為內(nèi)容，讓青少年認(rèn)識(shí)到在日常生活中稅收無處不在、無時(shí)不有。去茶館喝茶需要納稅，去餐館吃飯需要繳稅，去商場購物還需要納稅，生活中“與消費(fèi)有關(guān),就與稅收有關(guān)”。較長時(shí)間內(nèi)，我國還必須以間接稅為主體稅種，正好利用這一點(diǎn)對(duì)青少年進(jìn)行稅收法治教育，培養(yǎng)他們的納稅意識(shí)，并使納稅意識(shí)牢牢扎根于心中。當(dāng)直接稅伴隨著他們的成長，成為與間接稅并重的主體稅種甚至以直接稅為主體稅種時(shí)，中國將躋身于世界發(fā)達(dá)國家之列，作為未來納稅人的青少年必將是稅收法治的積極推動(dòng)者。

(二)因勢利導(dǎo)開展稅收法治宣傳

近年來,我國的稅收宣傳無論從形式、內(nèi)容和深度、廣度來說,與西方經(jīng)濟(jì)發(fā)達(dá)國家比較起來都并不遜色。但直到今天仍然是“依法誠信納稅，共建和諧社會(huì)”，忽視納稅人權(quán)利；即使說到權(quán)利，也是程序權(quán)利，對(duì)于實(shí)體權(quán)利即納稅人的用稅監(jiān)督權(quán)卻鮮有提及。與依法納稅、依法征稅相比較，納稅人更加關(guān)注依法用稅?！罢鞫惾酥恢v征收不講服務(wù),用稅人只注重征稅權(quán)力而忽略向納稅人提供公共產(chǎn)品或服務(wù)的義務(wù),納稅人只有付出而沒有回報(bào),一方的失衡必然導(dǎo)致另一方的強(qiáng)化,其結(jié)果將是：政府及其稅務(wù)部門為營造依法治稅的社會(huì)環(huán)境所付出的成本越來越高,而納稅人由此產(chǎn)生的逆反心理甚至是萌發(fā)偷逃稅的動(dòng)機(jī)則愈來愈強(qiáng)?！盵14]所以，只有在稅收法律關(guān)系中將納稅人與政府置于平等地位，納稅人的納稅意識(shí)、法治觀念才會(huì)發(fā)生歷史性轉(zhuǎn)變。

稅收法治在很大程度上需要納稅人對(duì)稅法的信仰，但這種信仰的形成需要長時(shí)期的培養(yǎng)、宣傳與教育，同時(shí)也要求稅法體現(xiàn)納稅人的意志，真正為納稅人所接受。若要從根本上改變納稅人權(quán)利缺失的問題，必須著力于對(duì)中國傳統(tǒng)稅收文化的合理揚(yáng)棄，注意汲取有益的西方稅收文化。因此，學(xué)術(shù)界應(yīng)大力研究西方啟蒙思想家的法律思想與人權(quán)理論，樹立民主、自由、平等、權(quán)利的理念，在我國真正確立納稅人權(quán)利保護(hù)的思想基礎(chǔ)。將稅收知識(shí)的宣傳面擴(kuò)大到青少年，使他們認(rèn)識(shí)到納稅人所繳的稅款養(yǎng)活了所有國家公務(wù)員，有權(quán)要求他們保護(hù)納稅人利益和為納稅人服務(wù)。青少年在關(guān)心政府用稅的同時(shí)，關(guān)心將來自身的納稅；為能夠成為光榮的納稅人而驕傲，開始由稅收法治的被動(dòng)接受者逐步向稅收法治的積極推動(dòng)者轉(zhuǎn)變。當(dāng)依法納稅成為習(xí)慣、社會(huì)風(fēng)氣時(shí)，義務(wù)便會(huì)內(nèi)化為意識(shí)、信念甚至信仰，整個(gè)稅收法治建設(shè)將發(fā)展到更高階段。

(三)因人成事進(jìn)行稅法學(xué)校教育

19世紀(jì)鴉片戰(zhàn)爭之后，一批知識(shí)分子開始翻譯和撰文介紹西方的制度和思想，公民社會(huì)和財(cái)稅制度成為介紹的重點(diǎn)。1909年清政府開設(shè)財(cái)政學(xué)堂，將財(cái)政學(xué)納入國民教育范圍。同時(shí)有學(xué)者“呼吁憲政國民應(yīng)當(dāng)具備起碼的財(cái)政常識(shí)，茍于財(cái)政學(xué)懵無所知，則監(jiān)督曷由得當(dāng)然爾?！盵15]當(dāng)時(shí)正處于社會(huì)大轉(zhuǎn)型時(shí)期，希望通過宣傳和教育使國民適應(yīng)并鞏固從臣民到公民的角色轉(zhuǎn)換。以孫中山為首的臨時(shí)政府對(duì)教育進(jìn)行了一系列改革，新的教育方針呼喚著新的教學(xué)內(nèi)容。當(dāng)時(shí)的教科書中有大量涉及稅收的課文，既有介紹賦稅、租稅、關(guān)稅、助餉、國債等具體知識(shí)，又有海關(guān)稅單、統(tǒng)捐局稅單這些內(nèi)容。然而，自南京國民政府成立后，包括稅收啟蒙在內(nèi)的公民教育在一黨專制下未能延續(xù)。新中國成立以來，政府一直把稅收作為宏觀調(diào)控的工具，沒有深刻認(rèn)識(shí)到稅收直接關(guān)乎國家及其政府的生死存亡以及人民的權(quán)利和尊嚴(yán)。黨的十八上屆三中全會(huì)《決定》將財(cái)稅法回歸原位，四中全會(huì)《決定》又將青少年法治教育納入國民教育體系。

總體而言，民國初年的稅收啟蒙教材都對(duì)我們今天研究、論證和起草《青少年法治教育大綱》乃至編寫有關(guān)課文，具有重要的啟發(fā)意義和模板效應(yīng)。從內(nèi)容上看，這套教科書涵蓋了稅法的基本內(nèi)容。如《賦稅》講述了稅收的歷史、稅收和人民的互助互利關(guān)系、人民應(yīng)盡的義務(wù)和享有的權(quán)利以及中西稅收觀念對(duì)照，還對(duì)舊制度下的稅制進(jìn)行了批判。《租稅》以一問一答的形式，將稅收的作用、稅源分布、稅收轉(zhuǎn)嫁、納稅人、負(fù)稅人等概念，條理分明地解釋得清清楚楚。相關(guān)課文還將稅收與權(quán)利、財(cái)政、公債、赤字等融合起來，闡明稅收與國民福利的關(guān)系以及相應(yīng)的對(duì)價(jià)，從而將單純稅收知識(shí)的灌輸提高到公民人格養(yǎng)成的高度。從形式上說，針對(duì)小學(xué)生的理解和認(rèn)知水平，編者選擇言簡意賅的方式傳達(dá)最粗淺、但也是最核心的稅收常識(shí)，選擇最容易吸引孩子的講故事方式，讓他們輕松理解稅收的基本概念，可謂頗具匠心。

1992年，國家稅務(wù)局在部署稅法宣傳時(shí)，已經(jīng)將稅收知識(shí)進(jìn)課堂作為一項(xiàng)任務(wù)搞了許多活動(dòng)，2008年又組織編寫了青少年稅收讀本，所有這些都為“稅法進(jìn)課堂”做了鋪墊。但“對(duì)照民初小學(xué)教科書上的課文，不能不說，我們當(dāng)今的稅收宣傳的落后程度，與之相比，還有很大的改進(jìn)空間！”[16]當(dāng)年“編者從君主專制到憲政民主轉(zhuǎn)型的實(shí)際出發(fā)，將納稅義務(wù)和權(quán)利結(jié)合起來，特別是與公民權(quán)利結(jié)合起來，其目標(biāo)不僅僅是讓孩子們從小就知道稅收知識(shí)，長大當(dāng)一個(gè)自覺納稅的納稅人，更是作一個(gè)有責(zé)任感、義務(wù)感的心性健全的共和國公民”[17]。此等目標(biāo)與我們今天將青少年培養(yǎng)成“稅收法治的積極推動(dòng)者”的目標(biāo)不謀而合。我們將以前人為榜樣，圓一代又一代人的“中國夢”。

[ 參 考 文 獻(xiàn) ]

[1][7]劉劍文：《WTO體制下的中國稅收法治》，北京：北京大學(xué)出版社2004年版，第325、325頁。

[2]葛克昌：《稅法基本問題》，臺(tái)北：月旦出版社股份有限公司1995年版，第12頁。

[3]金子宏：《日本稅法原理》，劉多田等譯，北京：中國財(cái)政經(jīng)濟(jì)出版社1989年版，第15頁。

[4]霍布斯：《利維坦》，黎思復(fù) 黎廷譯，北京：商務(wù)印書館1985年版，第269頁。

[5]洛克：《政府論》(下篇)，葉啟芳 霍菊農(nóng)譯，北京：商務(wù)印書館1964年版，第88-89頁。

[6]盧梭：《社會(huì)契約論》，何兆武譯，北京：商務(wù)印書館1980年版，第23頁。

[8]《馬克思恩格斯選集》(第3卷)，北京：人民出版社1995年版，第303頁。

[9]《馬克思恩格斯全集》(第19卷)，北京：人民出版社1963年版，第32頁。

[10]《馬克思恩格斯選集》(第1卷)，北京：人民出版社1972年版，第181頁。

[11][14]劉孝誠 鄧國強(qiáng)：《稅收法制的國民教育》，載《中南財(cái)經(jīng)大學(xué)學(xué)報(bào)》，2004年第4期。

[12]蔡秀云：《新稅法教程》，北京：中國法制出版社1995年版，第38頁。

[13]倪才龍 陳艷：《西方國家納稅人意識(shí)培養(yǎng)》，載《法制與經(jīng)濟(jì)》，2008年第4期。

[15][16][17]曹欽百：《民國初年學(xué)生稅收啟蒙教育與啟示》，載《經(jīng)濟(jì)研究參考》，2013年第34期。

(責(zé)任編輯：王建敏)

論青少年稅收法治教育的誤區(qū)及其匡正

■ 李慈強(qiáng)

(華東政法大學(xué) 經(jīng)濟(jì)法學(xué)院，上海 201620)

《中共中央關(guān)于全面推進(jìn)依法治國若干重大問題的決定》提出，“將法治教育納入國民教育體系，從青少年抓起，在中小學(xué)設(shè)立法治知識(shí)課程”。為貫徹這一要求，教育部及有關(guān)部門正在緊鑼密鼓地制定《青少年法治教育大綱》(以下簡稱《大綱》)。在全面推進(jìn)依法治國、實(shí)行財(cái)稅法治建設(shè)的歷史進(jìn)程中，作為置身其中、參與《大綱》討論的財(cái)稅法學(xué)者，筆者認(rèn)為現(xiàn)有的青少年稅收法制教育在目標(biāo)定位、核心重點(diǎn)、內(nèi)容擷取、路徑選擇上有待改進(jìn)，亟須在《大綱》的制定和落實(shí)中予以完善，以期進(jìn)一步促進(jìn)稅收法治教育的規(guī)范與發(fā)展。

一、青少年稅收法治教育的目標(biāo)定位：從法制教育到法治教育

從歷史上看，我國的社會(huì)主義法治建設(shè)經(jīng)歷了從法制到法治的轉(zhuǎn)變過程，從意識(shí)到法律的工具性價(jià)值到充分尊重其主體性價(jià)值，在稅收領(lǐng)域?qū)η嗌倌赀M(jìn)行的法制(治)教育也相應(yīng)地經(jīng)歷了這一變化。從法制教育到法治教育的轉(zhuǎn)變絕不僅僅是字面意義的略微調(diào)整，而是教育目的、教學(xué)理念、內(nèi)容安排等方面的徹底改革，為此有必要對(duì)這一演變過程進(jìn)行系統(tǒng)梳理。

(一)法制視野下的青少年稅收法制教育

法制教育也稱“法制宣傳教育”“普法教育”，是政府向全體公民普及法律常識(shí)，增強(qiáng)法制觀念，使其在知法、守法的基礎(chǔ)上養(yǎng)成依法辦事的習(xí)慣。20世紀(jì)70年代末，黨和國家的工作中心逐漸轉(zhuǎn)向以經(jīng)濟(jì)建設(shè)為中心，實(shí)行改革開放、建設(shè)社會(huì)主義現(xiàn)代化事業(yè)亟須良好的法制環(huán)境。當(dāng)時(shí)，“文化大革命”剛結(jié)束不久，為了恢復(fù)遭受重創(chuàng)的法制進(jìn)程，十一屆三中全會(huì)決定加強(qiáng)社會(huì)主義法制建設(shè)。這一時(shí)期的法制教育主要是傳播法律知識(shí)，通過“送法下鄉(xiāng)”等形式培養(yǎng)更多的守法公民，為社會(huì)主義法制建設(shè)奠定群眾基礎(chǔ)。

理論上，法制教育的對(duì)象是具備接受能力的全體公民，但是為了提高針對(duì)性，實(shí)踐中有計(jì)劃地選擇了若干類人員作為重點(diǎn)對(duì)象。按照鄧小平同志“法制教育要從娃娃抓起”的指示，青少年一直是法制教育的工作重點(diǎn)。結(jié)合不同年齡段學(xué)生的特點(diǎn)，教育部門在中小學(xué)課程中安排了許多法律知識(shí)的內(nèi)容，對(duì)他們循序漸進(jìn)地進(jìn)行法制教育。同時(shí)，為了落實(shí)“誰主管誰普法，誰執(zhí)法誰普法”的要求，稅務(wù)機(jī)關(guān)隨后開展了專門的稅收法制教育。以“法制宣傳進(jìn)機(jī)關(guān)、進(jìn)鄉(xiāng)村、進(jìn)社區(qū)、進(jìn)學(xué)校、進(jìn)企業(yè)、進(jìn)單位”的“六進(jìn)”活動(dòng)為中心，稅務(wù)機(jī)關(guān)重點(diǎn)加強(qiáng)了對(duì)包括青少年在內(nèi)人員的稅收法制教育。針對(duì)廣大的中小學(xué)生，稅務(wù)機(jī)關(guān)“采取各種生動(dòng)活潑的形式宣傳稅收的重要性和稅收的基本常識(shí)，從小培養(yǎng)他們正確的稅收觀念和守法意識(shí)”。

自1984年首次普法宣傳以來，三十年來的法制教育取得了積極的效果，“全體公民對(duì)依法治國的認(rèn)識(shí)不斷深化，法律知識(shí)得到廣泛、深入的普及，廣大公民的法制觀念和法律意識(shí)不斷增強(qiáng)”。但是，“青少年法制教育起步于社會(huì)轉(zhuǎn)型和國家治理轉(zhuǎn)型背景下的民主與法制的恢復(fù)和重建，是全民普法的政治要求，也是改革開放之初社會(huì)治安形勢嚴(yán)峻和青少年違法犯罪居高不下的應(yīng)對(duì)之舉，具有很強(qiáng)的時(shí)代色彩?！盵1]實(shí)證地看，法制教育的實(shí)際效果較差，對(duì)青少年進(jìn)行的稅收法制教育同樣也存在制度落空的現(xiàn)象。

法制教育突出法律意識(shí)對(duì)于法律實(shí)施的積極促進(jìn)功能，遵循“宣傳法律規(guī)范-開展法制教育-提高法律意識(shí)-促進(jìn)法律實(shí)施”的思路。但是這一推理忽視了法律意識(shí)對(duì)于公民守法的機(jī)制主要是基于公平感、信任和合法性等方面[2]。反觀歷史與實(shí)踐，我國的稅收法制建設(shè)在稅收立法、稅制結(jié)構(gòu)、稅收執(zhí)法上都存在諸多問題，實(shí)際上這樣的法制教育收效與這些因素密切相關(guān)。從具體方式來看，法制教育的內(nèi)容主要集中在詳細(xì)說明具體稅種、征稅對(duì)象、納稅期限等，偏向于現(xiàn)行立法的介紹。這時(shí)的法制教育實(shí)質(zhì)上僅僅是“法律制定者”意志的灌輸，存在“重制度傳授、輕理念傳播，重知識(shí)傳授、輕素質(zhì)培養(yǎng)”的問題。

(二)納稅人中心主義、良法善治與青少年稅收法治教育

對(duì)青少年進(jìn)行稅收法制教育意識(shí)到了法制教育對(duì)于提高納稅人守法意識(shí)、促進(jìn)納稅人遵從的重要性。但是這時(shí)的納稅人缺乏出于自我覺悟的主動(dòng)性遵從，同時(shí)也忽視了促進(jìn)稅收遵從和納稅服務(wù)的有機(jī)統(tǒng)一。按照公共管理理論中“管理即服務(wù)”的觀點(diǎn)，納稅人中心主義要求稅務(wù)機(jī)關(guān)建立納稅人導(dǎo)向的征管模式，改變以往管理色彩濃厚、“命令-服從”的作法，通過為納稅人提供優(yōu)質(zhì)服務(wù)而提高納稅遵從度。稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)盡量從納稅人的角度思考稅收工作，更多地采用柔性管理而不是強(qiáng)制執(zhí)法的方式來實(shí)現(xiàn)稅收的及時(shí)籌集、有效管理和高效支出。

“法治是現(xiàn)代國家治理的基本方式，實(shí)行法治是國家治理現(xiàn)代化的內(nèi)在要求?！盵3]法治強(qiáng)調(diào)“制度之治”，要求理順國家與社會(huì)、政府與市場、政治權(quán)力與公民權(quán)利的關(guān)系，核心要義是實(shí)現(xiàn)“良法善治”。法治不僅要求有法可依，還必須確保法律的科學(xué)性、公正性和民主性，突出立法的良好質(zhì)量和可執(zhí)行性。同時(shí)，無論是以往的“有法可依、有法必依、執(zhí)法必嚴(yán)、違法必究”方針，還是十八大提出的“科學(xué)立法、嚴(yán)格執(zhí)法、公正司法、全民守法”要求，法治都強(qiáng)調(diào)法律在社會(huì)中的重要作用。法治的豐富內(nèi)涵需要我們改變現(xiàn)有的法制教育，從多個(gè)角度進(jìn)行稅收法治教育。

一是“良法”要求法治教育從單純的守法教育向培育法治意識(shí)過渡。“良法”必須具有良好的立法本意，反映廣大公眾的民意，維護(hù)和保障公共利益。如果稅收立法忽視民眾的知情權(quán)與參與性，總是希望立法之后再進(jìn)行普法宣傳，而不是將法治教育延伸到稅法制定的過程中，這不僅影響法律本身的科學(xué)性、公平性，還會(huì)制約法治教育的實(shí)際效果與稅法遵從。因此，必須在稅收立法時(shí)加強(qiáng)公眾參與，建立通暢的民意表達(dá)機(jī)制，體現(xiàn)立法的程序正義性和內(nèi)容公平性。同時(shí)，“良法”必須反映社會(huì)現(xiàn)實(shí)和公民需求，具有可操作性、易于落實(shí)。目前我國的稅法還存在立法體系不完備、法律層次低、執(zhí)法不明確性等問題，今后需要提高稅收立法的預(yù)見性和開放性，提高稅收法律體系的有效性和協(xié)調(diào)性。

二是“善治”要求法治教育在內(nèi)容上必須從“征稅之法”“依法納稅”到實(shí)現(xiàn)“稅收法治”。法治教育強(qiáng)調(diào)稅收的征收、繳納與支出相銜接，突出國家和稅務(wù)機(jī)關(guān)依法征稅、納稅人納稅以及財(cái)政管理部門用稅的有機(jī)統(tǒng)一。我們必須正視稅收領(lǐng)域各種有法不依的現(xiàn)象，單方面地強(qiáng)調(diào)納稅人依法納稅并不能真正實(shí)現(xiàn)稅收法治，而必須從“征稅——納稅——用稅”維度進(jìn)行全面規(guī)制。人們習(xí)慣于將法治教育的工作重點(diǎn)局限于納稅人與稅務(wù)機(jī)關(guān)兩個(gè)主體上，對(duì)稅款的最終使用者缺乏應(yīng)有的關(guān)注。2008年金融危機(jī)爆發(fā)后，為了刺激經(jīng)濟(jì)發(fā)展，我國實(shí)施了4萬億投資計(jì)劃，這些財(cái)政資金沒有經(jīng)過權(quán)力機(jī)關(guān)的批準(zhǔn)、流離在預(yù)算法的調(diào)整之外[4]，而廣大的納稅人保持沉默，也沒有采取任何實(shí)際行動(dòng)，這不能不說是我國稅收法制教育的失敗之處?？傊?，實(shí)現(xiàn)稅收法治不能拘泥于稅收征納行為，而應(yīng)該全面培養(yǎng)納稅人的法治意識(shí)，通過稅法、財(cái)政法等約束政府課稅行為、規(guī)范征稅行為和監(jiān)督用稅行為，將法治的思想和要求貫穿稅收運(yùn)行的全過程。

(三)青少年稅收法治教育的應(yīng)然定位

強(qiáng)調(diào)從法制教育向法治教育轉(zhuǎn)變，要求我們將以往的單純守法教育變?yōu)榕囵B(yǎng)全面的公民意識(shí)，重心在于引導(dǎo)公民對(duì)國家治理過程中法律制度正當(dāng)性、權(quán)威性的認(rèn)同，樹立積極的、自覺的守法意識(shí)，培養(yǎng)公民的法律信仰。因此，青少年稅收法治教育的目標(biāo)不僅在于“培養(yǎng)合格的守法公民”，而且是培養(yǎng)“適格的納稅人”。雖然這一概念很難清晰界定，但是其外延涵蓋立法、執(zhí)法、司法、守法和法律監(jiān)督各個(gè)方面。

從內(nèi)容上看，完整的法治教育應(yīng)當(dāng)既包括對(duì)法的實(shí)然性教育，同時(shí)也應(yīng)包括對(duì)法的必然性、應(yīng)然性教育。青少年稅收法治教育不能僅僅停留在知法、懂法、守法層面，還應(yīng)當(dāng)充分重視青少年的主體性，引導(dǎo)他們積極參與財(cái)稅法治建設(shè)的歷史進(jìn)程。法治教育的核心在于，通過教育使得青少年深刻體會(huì)到，法治作為一種社會(huì)治理方式至關(guān)重要，養(yǎng)成“自覺守法、遇事找法、解決問題靠法的思維習(xí)慣和行為模式”。具體而言，青少年稅收法治教育的目標(biāo)定位在于：一是培育青少年的法治理念、養(yǎng)成守法意識(shí)，充分認(rèn)識(shí)到稅收的重要作用，自覺地依法納稅、監(jiān)督用稅；二是培養(yǎng)法治思維，塑造法治人格，維護(hù)自身合法權(quán)益；三是形成法治觀念，樹立法治信仰，在稅收立法、執(zhí)法、司法、守法和法律監(jiān)督的過程中運(yùn)用法治思維，實(shí)現(xiàn)法律實(shí)施和法律治理?？傊ㄟ^對(duì)廣大中小學(xué)生進(jìn)行稅收法治教育，切實(shí)提高青少年的稅收法律素質(zhì)，為社會(huì)主義財(cái)稅法治建設(shè)培養(yǎng)新的接班人。

二、青少年稅收法治教育的核心重點(diǎn)：從義務(wù)本位到權(quán)利本位

“權(quán)利—義務(wù)”是法律的核心概念和基石范疇，二者緊密聯(lián)系、相輔相成，共同成為法學(xué)對(duì)社會(huì)現(xiàn)象進(jìn)行規(guī)范分析的研究范式。但是長期以來，我國的稅法領(lǐng)域存在著嚴(yán)重的“以義務(wù)為重心”傾向。在國庫中心主義的指引下，現(xiàn)有的青少年稅收法制教育在內(nèi)容上單純強(qiáng)調(diào)依法納稅光榮，告誡逃稅、騙稅等行為違法可恥。如何堅(jiān)持權(quán)利義務(wù)相一致原則，充分保護(hù)納稅人權(quán)利，是今后青少年稅收法治教育的重要議題。

(一)國庫中心主義下的青少年稅收法制教育

現(xiàn)有的青少年稅收法制教育是稅務(wù)機(jī)關(guān)面向中小學(xué)生，培育下一代積極守法的納稅人。從背景上看，這樣的稅收法制教育不可避免地存在部門利益的傾向，呈現(xiàn)出“義務(wù)本位”的特征，以義務(wù)為重心強(qiáng)調(diào)公民依法納稅。

具體而言，一是從納稅義務(wù)人的稱謂來看，我國稅收法治領(lǐng)域義務(wù)本位的思想根深蒂固。無論是稅收立法還是征管實(shí)踐都強(qiáng)調(diào)政府征稅權(quán)的優(yōu)越性，納稅人只承擔(dān)義務(wù)、不享受權(quán)利，納稅人權(quán)利備受冷落和戒備。即使現(xiàn)行《稅收征管法》設(shè)立專章承認(rèn)了納稅人權(quán)利，這些也僅限于稅收征納關(guān)系中的程序性權(quán)利，與通常所說的納稅人權(quán)利相比既不全面、也不完整。稅收體現(xiàn)的是納稅人與政府、國家的關(guān)系，只有承認(rèn)納稅人是權(quán)利與義務(wù)的結(jié)合體、遵循權(quán)利與義務(wù)的統(tǒng)一性才能更好地體現(xiàn)“聚眾人之財(cái)，辦眾人之事”的本質(zhì)。二是稅收征管的具體程序和流程設(shè)計(jì)貫徹著“稅法即征稅之法”的思想。為了保障國家稅收收入，現(xiàn)行稅收立法特別強(qiáng)調(diào)稅務(wù)機(jī)關(guān)至高無上的地位，將稅收工作視為單向度的征收管理；片面地強(qiáng)調(diào)納稅人的單方面給付性，將稅收放在特別優(yōu)越的地位，賦予優(yōu)先權(quán)進(jìn)行特殊保護(hù)；在稅收與普通債權(quán)存在沖突時(shí)，通常主張個(gè)體利益無條件服從國家利益。三是稅收立法往往設(shè)置了嚴(yán)重的法律責(zé)任和嚴(yán)厲的懲罰制度，通過增加稅法的威懾性督促納稅人履行納稅義務(wù)。納稅人超出納稅期限繳納稅款時(shí)，稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)按照《稅收征管法》第32條加收高額的滯納金。“立法者在設(shè)計(jì)稅收滯納金加收率時(shí)，既考慮了經(jīng)濟(jì)補(bǔ)償性，又考慮了懲戒性?！盵5]而第51條規(guī)定納稅人多繳稅款時(shí)，稅務(wù)機(jī)關(guān)可以直接予以退還而不給予任何補(bǔ)償，即使納稅人要求利息，也只按照銀行同期存款利率計(jì)算。同樣是法律責(zé)任，滯納金極強(qiáng)的懲罰性使得義務(wù)本位的思想躍然紙上。四是在權(quán)利救濟(jì)上，“納稅前置制度”導(dǎo)致稅務(wù)糾紛缺乏通暢的解決機(jī)制?！抖愂照鞴芊ā返?8條規(guī)定，納稅人在行使救濟(jì)權(quán)利之前，必須先行繳清稅款、滯納金或者提供納稅擔(dān)保?！跋壤U稅后復(fù)議”限制了當(dāng)事人的救濟(jì)權(quán)，使得爭議在稅務(wù)機(jī)關(guān)的救濟(jì)程序解決前必須事先履行義務(wù)，長期以來為理論界所詬病。與納稅人的救濟(jì)權(quán)相比，這一制度更為偏重保護(hù)國家的征稅權(quán)，這正是稅收立法以義務(wù)為本位、征納雙方地位嚴(yán)重不平等的體現(xiàn)。

由于上述原因，現(xiàn)有的青少年稅收法制教育忽視了對(duì)納稅人權(quán)利的教育，不利于青少年真正地接受稅法，自覺形成納稅意識(shí)，長此以往將引起受教育者的反感。事實(shí)上法制教育的內(nèi)容應(yīng)當(dāng)是廣泛的、全面的，今后的重點(diǎn)在于如何通過激勵(lì)相容的制度設(shè)計(jì)使青少年接受法制教育后提高其依法納稅的自覺性。

(二)稅收的本質(zhì)、稅法的立場及其理念

關(guān)于稅收的本質(zhì)，學(xué)界意見不一，但可以肯定的是，稅收的存在是為了保障國家和政府更好地履行公共職能。資金來源的公共性以及資金使用分配的公益性要求國家應(yīng)當(dāng)以納稅人的公共服務(wù)最大化為宗旨，使稅收“取之于民，用之于民，造福于民”。在理論定位上，稅法并非征稅之法，而是“保障納稅人基本權(quán)的權(quán)利之法”。納稅人既“不應(yīng)該被僅僅當(dāng)作征收租稅的客體”，也不能“被當(dāng)作承擔(dān)租稅義務(wù)的被動(dòng)的租稅負(fù)擔(dān)者來操縱”，“所有的納稅者都享有不可侵犯的固有權(quán)利”[6]。要擯棄傳統(tǒng)的納稅人義務(wù)本位觀，向主張和維護(hù)納稅人利益的權(quán)利本位觀轉(zhuǎn)變。稅務(wù)機(jī)關(guān)需要改變以往的工作思路，樹立納稅人本位的稅收服務(wù)觀，將稅收征管工作由“監(jiān)督打擊型”向“執(zhí)法服務(wù)型”、由滿足征管需求為主向以服務(wù)納稅人為主轉(zhuǎn)變。

因此，應(yīng)當(dāng)堅(jiān)持納稅人本位的稅法理念，確保國家和政府在課稅、征稅和用稅各個(gè)環(huán)節(jié)實(shí)現(xiàn)良法善治，確保納稅人納明白稅、誠信稅、公平稅、便利稅、滿意稅。具體而言，稅法的立法應(yīng)當(dāng)簡單明了，稅收政策應(yīng)口徑統(tǒng)一、指向明確；稅收立法和執(zhí)法應(yīng)充分尊重納稅人，做到信任合作、誠實(shí)推定，保護(hù)納稅人的信賴?yán)妫徽n稅與征稅應(yīng)使納稅人的稅負(fù)與其能力相適應(yīng)，避免稅收歧視、稅負(fù)不公；稅制設(shè)計(jì)、稅收稽征應(yīng)堅(jiān)持便利原則，提高稅務(wù)行政效率，最大限度地減輕納稅人負(fù)擔(dān)；稅收的籌集和使用應(yīng)以納稅人需求為著眼點(diǎn)，從納稅人的角度出發(fā)開展工作，尤其用稅環(huán)節(jié)應(yīng)“急納稅人之所急，想納稅人之所想”，提高納稅服務(wù)績效和納稅人滿意度。

(三)納稅人權(quán)利保護(hù)與青少年稅收法治教育

我們處在一個(gè)權(quán)利的時(shí)代，依法納稅、誠信納稅這些義務(wù)性規(guī)范僅僅是稅收法治教育的一方面，同時(shí)還應(yīng)將納稅人依法享有的各項(xiàng)權(quán)利性內(nèi)容傳授給青少年，改變其對(duì)“稅收=納稅=義務(wù)”的狹隘看法。稅收法治教育應(yīng)當(dāng)更多地宣傳納稅人權(quán)利，堅(jiān)持以納稅人為本進(jìn)行財(cái)稅法治建設(shè)。青少年稅收法治教育的主要任務(wù)在于培養(yǎng)納稅人的權(quán)利意識(shí)，實(shí)現(xiàn)稅法從保護(hù)國家征稅權(quán)的“征稅之法”向保護(hù)納稅人權(quán)利的“權(quán)利之法”轉(zhuǎn)變。

具體而言，首先需要從廣義的角度理解納稅人，科學(xué)地認(rèn)識(shí)納稅人、負(fù)稅人與交稅人的辯證關(guān)系。由于我國以間接稅為主，有人將納稅人狹隘地等同于“稅款的繳納者”。這種觀點(diǎn)忽視了現(xiàn)實(shí)生活中人人無時(shí)無刻都是隱形的負(fù)稅人，這樣狹隘地理解稅收與國家的關(guān)系不符合人民主權(quán)理論的要求，也不利于民主意識(shí)的養(yǎng)成，必須堅(jiān)決予以摒棄。其次，稅收意味著政府對(duì)公民財(cái)產(chǎn)的“合法剝奪”，納稅人僅限于法律明確規(guī)定的范圍內(nèi)負(fù)擔(dān)納稅義務(wù)，否則有權(quán)予以拒絕。從憲法基本權(quán)的層面來看，納稅人依法享有生存權(quán)、財(cái)產(chǎn)權(quán)、平等權(quán)、結(jié)社權(quán)等。再次，在具體的征納程序中，征稅機(jī)關(guān)應(yīng)當(dāng)依照法定程序征稅，納稅人享有獲得法律救濟(jì)的權(quán)利。對(duì)此，有學(xué)者將納稅人在具體程序中享有的一系列權(quán)利稱之為“權(quán)利束”，具體包括知情權(quán)、保密權(quán)、委托代理權(quán)、陳述與申辯權(quán)、法律救濟(jì)權(quán)等。最后，納稅人履行了納稅義務(wù)后有權(quán)享受公共服務(wù)，依法享有監(jiān)督權(quán)。對(duì)于稅務(wù)人員的索賄受賄、徇私舞弊、玩忽職守等違法行為有權(quán)進(jìn)行檢舉、控告，對(duì)政府財(cái)政資金支出越位、缺位的現(xiàn)象進(jìn)行監(jiān)督，確保稅收使用效率的最大化。

三、青少年稅收法治教育的內(nèi)容擷?。簭闹R(shí)灌輸?shù)嚼砟钆囵B(yǎng)

青少年階段是個(gè)人成長的重要時(shí)期，學(xué)習(xí)、了解和掌握稅法知識(shí)有利于樹立稅收法治觀念。但是現(xiàn)有的法制教育堅(jiān)持以專業(yè)法律為內(nèi)容，集中宣傳我國的憲法和中國特色社會(huì)主義法律體系，重心在于傳授具體的、零碎的稅收法制知識(shí)，整個(gè)稅收法制教育缺乏整體規(guī)劃，內(nèi)容也不全面系統(tǒng)。這種“技術(shù)主義”取向使得青少年與教師之間成為一種知識(shí)性、對(duì)象性、工具性的教育關(guān)系，取消了師生對(duì)話的可能性，制約了青少年人格發(fā)展與法治教育的民主追求。今后稅收法治教育的內(nèi)容應(yīng)當(dāng)結(jié)合青少年本身的特點(diǎn)進(jìn)行適度調(diào)整。

(一)青少年的特性、處境及其對(duì)稅收法治教育的要求

通常而言，青少年具有其自身特點(diǎn)。首先，青少年還沒有成熟的法治意識(shí)，今后是依法辦事還是違法犯罪容易受周圍環(huán)境、教育因素的影響，具有很大的可塑性。其次，目前我國的稅收結(jié)構(gòu)主要以間接稅為主，大多數(shù)青少年對(duì)生活中的稅收感到陌生，這大幅地增加了稅收法治教育的難度。最后，現(xiàn)有的學(xué)校課程本身較多，如何在有限的時(shí)間內(nèi)，既不增加青少年的學(xué)業(yè)負(fù)擔(dān)，又達(dá)到稅收法治教育的目的，這是《大綱》在制定時(shí)面臨的主要問題。

青少年的這些特點(diǎn)對(duì)稅收法治教育提出了較高的要求。一是要充分尊重青少年的主體性，不能只是一味地向他們灌輸所謂的稅法知識(shí)，而應(yīng)當(dāng)以啟發(fā)式教學(xué)為主。二是注重層次性，需要恪守循序漸進(jìn)的原則，結(jié)合不同年齡段學(xué)生的特點(diǎn)合理地安排教學(xué)內(nèi)容。三是強(qiáng)調(diào)形象性。稅法的知識(shí)體系龐雜、復(fù)雜多樣，內(nèi)容不能過于抽象，必須貼近生活，用通俗易懂的方式展現(xiàn)?？傊?，青少年稅收法治教育應(yīng)當(dāng)結(jié)合中小學(xué)生的身心特點(diǎn)和成長規(guī)律，避免單純的道德說教，做到“動(dòng)之以情，曉之以理”。

(二)青少年稅收法治教育的現(xiàn)有內(nèi)容與問題

從以往的稅收普法宣傳系列叢書和中小學(xué)教材來看，青少年稅收法治教育的內(nèi)容主要集中在稅收的職能、稅種的介紹和稅收的征收管理等方面。這些內(nèi)容有利于學(xué)生系統(tǒng)地了解、掌握稅收法律知識(shí)，但是在實(shí)際操作中存在缺陷。首先這些內(nèi)容過多過細(xì)，上課任務(wù)重，很難完整地講授完，內(nèi)容多、課時(shí)少容易導(dǎo)致稅收法治教育流于形式。其次，稅收法律變化過于頻繁，教育內(nèi)容無法滿足青少年走上社會(huì)后不斷發(fā)展變化的形勢需求，導(dǎo)致法律的有效實(shí)施大打折扣。最后也最重要的是，現(xiàn)有的教學(xué)無法有效地將稅法學(xué)與稅收學(xué)區(qū)分開來，這種教育遮蔽了制度背后的法律理念，沒有從法學(xué)的角度闡述國家為什么征稅、國家的征稅權(quán)源于何處、納稅人為什么要選擇納稅以及納稅人如何監(jiān)督稅收、確保稅收的使用效率最大化[7]。這樣的內(nèi)容安排在邏輯上缺乏激勵(lì)約束機(jī)制，應(yīng)當(dāng)在《大綱》制定中做出調(diào)整。

(三)青少年稅收法治教育的具體內(nèi)容

綜上，青少年稅收法治教育在內(nèi)容上應(yīng)當(dāng)堅(jiān)持理論原則與具體制度并重、實(shí)體法與程序法相結(jié)合。就目前我國的學(xué)制劃分、課程設(shè)置而言，青少年稅收法治教育的具體內(nèi)容應(yīng)包括以下方面。一是稅收的本質(zhì)與稅收法律關(guān)系。通過教育使青少年養(yǎng)成對(duì)稅收的積極認(rèn)識(shí)，有利于其在依法納稅義務(wù)上的自覺性遵從。必須摒棄傳統(tǒng)的行政分配論，宣揚(yáng)稅收債權(quán)債務(wù)關(guān)系說，強(qiáng)調(diào)國家、征稅機(jī)關(guān)與納稅人之間的平等地位，在稅收法治領(lǐng)域盡可能地運(yùn)用對(duì)話、協(xié)商等方式，構(gòu)建和諧的稅收征納關(guān)系。二是稅法的基礎(chǔ)理論與基本原則。向青少年介紹稅法的基礎(chǔ)理論有利于培養(yǎng)其稅法思維和立場，擺脫對(duì)既有稅收立法一味的“機(jī)械性接受”，同時(shí)，稅收法定主義、稅收公平主義、量能課稅原則、誠實(shí)納稅原則等對(duì)于青少年深刻理解法律制度、理性評(píng)析法律現(xiàn)象具有理論指引作用。三是納稅人的權(quán)利與義務(wù)。誠如有學(xué)者所言，“稅法學(xué)更多地著眼于主體之間的權(quán)利義務(wù)關(guān)系，從權(quán)利來源的角度考慮納稅人基本權(quán)的實(shí)現(xiàn)過程，以體現(xiàn)對(duì)征稅權(quán)的制衡和對(duì)納稅人權(quán)利的保護(hù)?！盵8]除了傳授依法納稅、誠信納稅外，青少年稅收法治教育應(yīng)當(dāng)浸透民主、人權(quán)、憲政的理念，系統(tǒng)地向中小學(xué)生講解納稅人權(quán)利體系。四是稅收“課征-征收-使用”的法定程序。正當(dāng)程序作為稅收法治的核心要素，同時(shí)也是規(guī)范稅收征管與繳納行為、保護(hù)納稅人合法權(quán)益的重要保證?！耙哉?dāng)程序理念為導(dǎo)向，綜合分析稅收征管程序所存在的問題，建構(gòu)一套形式理性與價(jià)值理性相統(tǒng)一的稅收征管程序機(jī)制”[9]。因此，有必要對(duì)青少年進(jìn)行稅收程序方面的法治教育，尤其在傳統(tǒng)上“重實(shí)體、輕程序”的我國更為重要。

四、青少年稅收法治教育的路徑選擇：從課堂為主到多元協(xié)同

“一切法律中最重要的法律，既不是刻在大理石上，也不是刻在銅表上，而是銘刻在公民的內(nèi)心里?！盵10]青少年稅收法治教育是項(xiàng)系統(tǒng)的社會(huì)工程，必須經(jīng)歷潤物無聲、細(xì)水長流的過程。只有這樣才能讓廣大的青少年在潛移默化的實(shí)踐中信仰法治、堅(jiān)守法治。從目前《大綱》制定的情況看，距離“設(shè)立法治教育課程”的要求相去甚遠(yuǎn)。更為重要的是，青少年稅收法治教育不能僅局限于傳統(tǒng)的課堂教學(xué)，而應(yīng)系統(tǒng)整合各項(xiàng)資源，形成多元參與、協(xié)同并進(jìn)的教育網(wǎng)絡(luò)。

(一)學(xué)校教育

學(xué)校是中小學(xué)生接受教育的主要場所，對(duì)于青少年稅收法治教育十分重要。在學(xué)校教育中，應(yīng)當(dāng)摒棄傳統(tǒng)的應(yīng)試教育理念，不能單純以提高學(xué)習(xí)成績作為教育的目標(biāo)。這就要求考核方式多樣化，盡量以寫報(bào)告、做演講、參觀稅務(wù)機(jī)關(guān)、模擬申報(bào)納稅等形式結(jié)課。同時(shí)教學(xué)方式也要豐富多樣，多運(yùn)用體驗(yàn)式、滲透式教學(xué)，堅(jiān)持“走出去”與“請進(jìn)來”相結(jié)合。一方面，學(xué)?？梢越M織學(xué)生參觀報(bào)稅大廳、博物館等，了解稅收的籌集過程以及稅收對(duì)于提供公共服務(wù)、改善國計(jì)民生的重要性。另一方面，學(xué)校定期邀請稅務(wù)人員開設(shè)課程，通過觀看漫畫、書法比賽等形式向同學(xué)們普及簡單易懂的稅法知識(shí)。

(二)家庭教育

家庭對(duì)于青少年的成長至關(guān)重要，在稅收法治教育方面意義重大。當(dāng)下的青少年可以督促父母、家人自覺履行納稅義務(wù)，通過父母教誨和家庭熏陶養(yǎng)成自主申報(bào)、及時(shí)納稅的習(xí)慣。同時(shí)，還需要兼顧稅法的法理與人情，平衡個(gè)人、家庭與社會(huì)的利益，從而更好地促進(jìn)法治教育。以個(gè)人所得稅為例，目前我國這種分類所得的課征模式并沒有考慮納稅人的家庭負(fù)擔(dān)，也未較好地反映納稅人的綜合經(jīng)濟(jì)能力，在量能課稅、公平稅負(fù)上存在嚴(yán)重缺陷。今后的改革應(yīng)當(dāng)考慮納稅人的家庭負(fù)擔(dān)實(shí)行差異性減免，增加住房、醫(yī)療、教育等扣除。只有結(jié)合家庭的因素綜合考慮才能真正實(shí)現(xiàn)量能課稅，積極促進(jìn)家庭成員之間的納稅遵從。

(三)政府教育

稅收關(guān)系直接反映公民與政府的關(guān)系，青少年稅收法治教育也應(yīng)當(dāng)重視政府教育。一是在稅務(wù)機(jī)關(guān)設(shè)立納稅人學(xué)校，通過不斷提高稅務(wù)機(jī)關(guān)和稅務(wù)人員的法律素質(zhì)、執(zhí)法水平，將稅收法治教育融入到日常的納稅服務(wù)之中。二是結(jié)合稅收宣傳月對(duì)稅法知識(shí)進(jìn)行宣傳，同時(shí)盡可能提供以納稅人需求為導(dǎo)向的稅務(wù)咨詢，滿足納稅人的知情權(quán)。三是鼓勵(lì)社會(huì)力量建立納稅人組織、納稅人聯(lián)盟等社會(huì)團(tuán)體，重視這些組織在青少年法治教育中的積極作用。四是完善預(yù)算信息公開，加強(qiáng)參與式預(yù)算，尤其是在民生性支出上積極回應(yīng)社會(huì)關(guān)切，對(duì)于公眾普遍關(guān)注的問題進(jìn)行及時(shí)反饋，形成良性互動(dòng)的關(guān)系。

(四)社會(huì)教育

青少年在成長時(shí)期開始逐漸接觸社會(huì)、融入社會(huì)，在社會(huì)中進(jìn)行稅收法治教育也十分重要。一是應(yīng)當(dāng)教育廣大青少年了解納稅信用及其評(píng)價(jià)機(jī)制的重要性，認(rèn)識(shí)到“誠信納稅一路暢通，納稅失信寸步難行”，從小愛惜自己的納稅信用。二是建立納稅人識(shí)別號(hào)制度，通過這一制度對(duì)自然人的應(yīng)稅行為進(jìn)行實(shí)時(shí)監(jiān)督，利用信用管理、稅務(wù)稽查機(jī)制進(jìn)行獎(jiǎng)懲結(jié)合，激勵(lì)青少年今后依法納稅、誠信納稅。三是強(qiáng)化新聞輿論監(jiān)督，為青少年法治教育營造良好的社會(huì)氛圍，對(duì)于逃稅、漏稅等違法行為“零容忍”，強(qiáng)調(diào)稅收依法征收、應(yīng)收盡收，杜絕關(guān)系稅、人情稅，構(gòu)筑有效的立體防線，使稅務(wù)人員不能腐、不敢腐、不想腐。

結(jié)語：在全面建設(shè)法治社會(huì)、推進(jìn)依法治國的背景下，必須充分認(rèn)識(shí)到青少年稅收法治教育的重要性。在總結(jié)經(jīng)驗(yàn)、汲取教訓(xùn)的基礎(chǔ)上，對(duì)目前存在的誤區(qū)進(jìn)行及時(shí)匡正，通過有效地實(shí)施青少年稅收法治教育，提高廣大中小學(xué)生的納稅人意識(shí)和稅法遵從度。此外，還需要重視道德在法治運(yùn)行的作用，堅(jiān)持依法治國與以德治國相結(jié)合，把法治建設(shè)與道德建設(shè)緊密結(jié)合起來，通過培育和踐行社會(huì)主義核心價(jià)值觀實(shí)現(xiàn)培養(yǎng)適格納稅人的目標(biāo)，最終實(shí)現(xiàn)財(cái)稅法治，建設(shè)法治國家。

[1]張華：《青少年法制教育：困境與轉(zhuǎn)型》，載《中國青年社會(huì)科學(xué)》，2015年第3期。

[2]勞倫斯·M·弗里德曼：《法律制度》，李瓊英 林欣譯，北京：中國政法大學(xué)出版社2004年版，第129-130頁。

[3]張文顯：《法治與國家治理現(xiàn)代化》，載《中國法學(xué)》，2014年第4期。

[4]陳少英：《從4萬億投資看〈預(yù)算法〉的缺陷》，載《法學(xué)》，2011年第11期。

[5]張慧英：《稅收滯納金探析》，載《稅務(wù)研究》，2003年第1期。

[6]北野弘久：《稅法學(xué)原論》，陳剛 楊建廣等譯，北京：中國檢察出版社2001年版，第353頁。

[7]高培勇：《納稅人·征稅人·用稅人——關(guān)于“依法治稅”問題的思考》，載《涉外稅務(wù)》，2000年第4期。

[8]劉劍文 熊偉：《稅法基礎(chǔ)理論》，北京：北京大學(xué)出版社2004年版，第4頁。

[9]朱大旗 胡明：《正當(dāng)程序理念下我國〈稅收征收管理法〉的修改》，載《中國人民大學(xué)學(xué)報(bào)》，2014年第5期。

[10]盧梭：《社會(huì)契約論》，何兆武譯，北京：商務(wù)印書館1963年版，第70頁。

(責(zé)任編輯：王建敏)

基金項(xiàng)目：本文系教育部《青少年法治教育大綱》(教政法廳函[2015]8號(hào))研究任務(wù)的階段性研究成果。 本文系教育部“青少年法治教育大綱”(教政法廳函[2015]8號(hào))、中國博士后科學(xué)基金資助項(xiàng)目(課題編號(hào)：2015M 581573)的階段性研究成果。

作者簡介：陳少英，華東政法大學(xué)經(jīng)濟(jì)法學(xué)院教授，博士生導(dǎo)師，主要研究財(cái)稅法、經(jīng)濟(jì)法。 李慈強(qiáng)，華東政法大學(xué)經(jīng)濟(jì)法學(xué)院講師，博士后研究人員，主要研究財(cái)稅法、金融法。

收稿日期：2015-12-14 2015-12-21