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    試析財務(wù)報表審計與內(nèi)部控制審計整合的可行性

    2016-01-19 13:25班淑芳
    財經(jīng)界 2016年1期
    關(guān)鍵詞:內(nèi)部控制審計整合

    班淑芳

    摘要:財務(wù)報表與內(nèi)部控制審計的整合對于企業(yè)、注冊會計師乃至需要了解企業(yè)財務(wù)狀況的各相關(guān)方都有著重大的意義。根據(jù)國際審計業(yè)務(wù)的發(fā)展趨勢,二者的整合從長遠來看勢在必行。基于此,本文對財務(wù)報表審計與內(nèi)部控制審計整合的基礎(chǔ)進行了分析,并在此基礎(chǔ)上梳理和探討二者整合的做法,以期為我國財務(wù)審計制度的發(fā)展提供參考。

    關(guān)鍵詞:財務(wù)報表審計 ?內(nèi)部控制審計 ?整合

    內(nèi)部控制與財務(wù)報表的雙重審計最早出現(xiàn)在美國,隨后日本、加拿大、歐盟諸多成員國也紛紛開始實施類似制度。在我國現(xiàn)行法律規(guī)定及實際需求下,尤其是《企業(yè)內(nèi)部控制評價指引》、《企業(yè)內(nèi)部控制審計指引》等規(guī)范性文件出臺后,我國開始進入財務(wù)報表和內(nèi)部控制審計逐漸整合、雙管齊下的階段。從世界范圍的實踐和經(jīng)驗來看,內(nèi)部控制審計及其余財務(wù)報表審計的整合從長遠來看是審計業(yè)務(wù)發(fā)展中一個必須經(jīng)歷的過程,將對傳統(tǒng)財務(wù)報表的審計造成顯著影響。

    一、財務(wù)報表審計與內(nèi)部控制審計整合的基礎(chǔ)

    財務(wù)報表與內(nèi)部控制的雙重審計,是指同一單位選擇同一家事務(wù)所來執(zhí)行兩種不同審計時,將其交由同一會計師團隊來執(zhí)行,從而提高審計效率、節(jié)省審計資源的一種策略。雙重審計的整合在我國審計業(yè)務(wù)發(fā)展中勢在必行,其可行性在于二者的整合已經(jīng)具備良好的基礎(chǔ)。

    (一)業(yè)務(wù)類型一致

    注冊會計師的業(yè)務(wù)包括鑒證業(yè)務(wù)及其相關(guān)的服務(wù)等類型。其中,鑒證業(yè)務(wù)可以分為直接報告業(yè)務(wù)和基于責任方認定的業(yè)務(wù);也可根據(jù)保證的程度分為有限保證、合理保證兩類業(yè)務(wù)。而對于財務(wù)報表與內(nèi)部控制的審計均屬于責任方認定、合理保證鑒證類型的業(yè)務(wù)。其中,財務(wù)報表審計是注冊會計師對公司財務(wù)報表發(fā)表審計意見,為被審單位的財務(wù)報表中有無重大錯報提供合理的保證。內(nèi)部控制審計是對企業(yè)內(nèi)部控制與運行進行審計,注冊會計師通過獲取合理的證據(jù),對所發(fā)現(xiàn)的內(nèi)部控制(非財務(wù)報告中)的重大缺陷進行披露,從而為內(nèi)部控制審計的意見提供合理保證。因此,財務(wù)報表審計和內(nèi)部控制審計的業(yè)務(wù)類型是相同的,這是二者進行整合的一個重要基礎(chǔ)。

    (二)最終目標一致

    財務(wù)報表審計主要關(guān)注被審計報表的合法公允性,內(nèi)部控制審計則是針對財務(wù)控制的有效性來發(fā)表意見。雖然二者具有一定的差別,但二者的最終目標都是為了對被審計單位的財務(wù)審計提供合理的保證,以供被審計單位財務(wù)信息的使用者提供決策參考。因此從兩種審計的根本目標來看,都是為了通過審計手段,對財務(wù)不存在重大缺陷和問題提供保證,從而向外界提供公司的高質(zhì)量和高可信度的財務(wù)信息?;诙吣繕说慕y(tǒng)一性,財務(wù)報表審計和內(nèi)部控制審計二者整合的可行性將大大提高。

    (三)工作程序關(guān)聯(lián)

    財務(wù)報表和內(nèi)部控制審計的工作程序相互關(guān)聯(lián),二者在審計過程中的諸多成果能夠相互利用。注冊會計師在進行財務(wù)報表審計過程中,需要對公司財務(wù)的內(nèi)部控制進行詳細的了解和風險評估,從而來確定進行審計的過程和程序。二者在工作程序的關(guān)聯(lián)性主要體現(xiàn)在:一方面,在實施財務(wù)報表審計時,對內(nèi)部控制相關(guān)信息的掌握及評價是必須要進行的工作;另一方面,在進行內(nèi)部控制審計時,需要對內(nèi)部控制在指定時間范圍內(nèi)的有效運行證據(jù)加以調(diào)查和掌握??梢?,二者在審計程序上具有相互關(guān)聯(lián)的特點,許多中間環(huán)節(jié)的成果也可以相互轉(zhuǎn)換和利用。因此從程序上看,將二者進行整合,可以大大節(jié)約審計的成本和資源,提高審計工作的效率,避免浪費。

    (四)審計方法相同

    通常情況下,兩種審計都實行由上而下的審計思路與方法,這也是雙重審計進行整合的重要基礎(chǔ)之一,能夠保證二者整合的可操作性。就財務(wù)報表審計而言,主要采用風險導(dǎo)向?qū)徲?,即注冊會計師首先對公司重大錯報風險進行評估,然后將評估結(jié)果作為審計程序的設(shè)計和實施依據(jù)。在實際審計時,為從公司獲取審計所需的大量信息,注冊會計師通常采用觀察、問卷調(diào)查、詢問、討論等方法,而這類方法在開展內(nèi)部控制審計時也經(jīng)常用到。就內(nèi)部控制審計而言,根據(jù)相關(guān)行業(yè)規(guī)范,注冊會計師在實施審計過程中是按照自上而下的方法開展工作,這能夠使審計人員規(guī)避高風險,從實質(zhì)上來講也是一種風險導(dǎo)向型的方法。由此可見,財務(wù)報表審計和內(nèi)部控制審計在方法上具有一致性,許多具體實施過程中的方法十分類似,而且這些以風險導(dǎo)向型的方法可以大大降低審計的成本。

    二、財務(wù)報表審計與內(nèi)部控制審計整合的做法

    注冊會計師的審計從過程上看一半可以分為計劃階段、實施階段、報告階段等。而財務(wù)報表審計與內(nèi)部控制審計程序上基本一致,因此在考察二者整合的可行性時,應(yīng)該對審計實施的過程加以探討。

    (一)審計計劃階段

    計劃是實施任何審計工作中必不可少的環(huán)節(jié),但目前一些注冊會計師對于審計工作的計劃階段認識和重視不足,常常省略計劃階段的一些重要的環(huán)節(jié)和步驟,這會大大影響審計工作的質(zhì)量。而詳細可行的審計計劃大大提高審計資源整合和管理的效率,及時發(fā)現(xiàn)和解決問題,保證審計工作的順利進行。具體來講,財務(wù)報表審計的審計計劃階段首先應(yīng)該包括對被審計單位制定的總體審計計劃,用以確定總體的審計范圍、審計方向和審計時間。同時,財務(wù)報表審計還應(yīng)該制定具體的審計計劃,主要包括審計風險的評估、審計的具體程序等。而對于內(nèi)部控制審計而言,其審計計劃主要包括了風險的評估、審計工作量的確定等??梢?,二者都包括了對被審計單位的內(nèi)部控制、風險評估等內(nèi)容。

    (二)控制測試階段

    在審計工作的實施過程中,控制測試對內(nèi)部控制審計起到十分關(guān)鍵的作用。根據(jù)風險導(dǎo)向型審計的相關(guān)要求,在評估認定存在重大錯報風險時,就必須進行內(nèi)部控制測試,這本質(zhì)上講就是針對被審計單位的財務(wù)報告內(nèi)部控制實施審計。所以,內(nèi)部控制測試階段是將兩種審計順利整合的關(guān)鍵。在二者整合過程中內(nèi)部控制階段要實現(xiàn)兩方面的目標:首先,要為所得出的內(nèi)部控制審計意見提供足夠的證據(jù)支持;其次,要為風險評估結(jié)果提供足夠的證據(jù)支持。在進行測試控制時,為了保證審計的有效性,注冊會計師應(yīng)當采用多種方法,如詢問法、觀察法、文件檢查、穿行測試、重新執(zhí)行等等。值得注意的是,在內(nèi)部控制審計中,為取得充分的信息和證據(jù)來證明報表審計意見的合法及公允性,未必能完全支持內(nèi)部控制的有效性。所以,應(yīng)在審計期間對控制測試的范圍進行補充,獲得更多更加充分的證據(jù)來支持財務(wù)報告內(nèi)部控制的有效性。

    (三)實質(zhì)測試階段

    實施實質(zhì)測試程序是財務(wù)報表審計中必不可少的環(huán)節(jié),主要包括對各類賬戶、交易、列表的細節(jié)進行測試和進行分析性程序。注冊會計師可根據(jù)內(nèi)部控制審計結(jié)果來對報表審計測試程序加以更正和分析。若實質(zhì)性程序的實施過程中發(fā)現(xiàn)財務(wù)報表中有錯報,那么需要考慮對實質(zhì)性程序和對內(nèi)部控制評價的影響。若注冊會計師在實施財務(wù)報表審計時察覺重大錯報問題,可由此判斷財務(wù)報告內(nèi)部控制也存在著重大缺陷。

    (四)審計報告階段

    待審計工作結(jié)束后,應(yīng)依據(jù)實際審計結(jié)果得出審計結(jié)論并撰寫審計報告。依據(jù)現(xiàn)行《企業(yè)內(nèi)部控制審計指引》中的相關(guān)要求,對財務(wù)報表和內(nèi)部控制審計進行整合時,應(yīng)該產(chǎn)生兩種審計報告。在注冊會計師所出具的兩種審計報告中,建議應(yīng)給出相應(yīng)說明,說明已經(jīng)同時進行了兩種審計,分別就是否存在重大錯報進行意見發(fā)表。此外,根據(jù)兩種審計中出現(xiàn)的錯報等問題,發(fā)放針對性的管理意見書,從而為審計單位改善財務(wù)管理給出相應(yīng)的依據(jù)。

    三、結(jié)束語

    財務(wù)報表審計與內(nèi)部控制審計的整合在我國審計業(yè)務(wù)的發(fā)展和完善過程中的關(guān)鍵環(huán)節(jié)之一,目前來看也已經(jīng)具備一定的基礎(chǔ)和整合的可行性?;谏鲜?,筆者認為在未來的審計中,應(yīng)從審計的各個環(huán)節(jié)和過程,針對雙重審計的整合開展相應(yīng)的工作,為積極引導(dǎo)審計工作的規(guī)范性、節(jié)約審計資源、提高審計效率做出貢獻。

    參考文獻:

    [1]馮浩,趙婷.內(nèi)部控制審計與財務(wù)報表審計整合研究[J].新會計,2015(07)

    [2]黃波蘭.財務(wù)報表審計與內(nèi)部控制審計的整合流程研究[J].中國內(nèi)部審計,2014(10)

    [3]施平.財務(wù)報表審計與內(nèi)部控制審計的整合思考與方法研究[J].中國注冊會計師,2013(11)

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