固定資產(chǎn)減值相關(guān)問題的探討

摘 要：固定資產(chǎn)是指企業(yè)持有超過一年使用時(shí)間且價(jià)值達(dá)到相應(yīng)標(biāo)準(zhǔn)的非貨幣資產(chǎn)。固定資產(chǎn)是企業(yè)的勞動(dòng)手段與生產(chǎn)經(jīng)營的主要自殘，包括建筑、機(jī)械、運(yùn)輸工具等與生產(chǎn)經(jīng)營活動(dòng)有關(guān)的資產(chǎn)。企業(yè)可以通過固定資產(chǎn)減值，使其能夠真實(shí)反映企業(yè)未來獲取利益的能力。本文旨在討論資產(chǎn)減值的相關(guān)問題。

關(guān)鍵詞：固定資產(chǎn)；資產(chǎn)減值；折舊

一、固定資產(chǎn)減值相關(guān)規(guī)定

在資產(chǎn)減值的形成與發(fā)展上，美國一直排在國際前列。在1947年，美國頒布了第29號(hào)公告一存貨計(jì)價(jià)規(guī)范了企業(yè)可用成本與市價(jià)孰低法記錄存貨價(jià)值的方式。1953年，美國頒布了存貨成本與市價(jià)孰低法的計(jì)量規(guī)定。1975年，美國頒布了第12號(hào)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則公告允許企業(yè)按照成本與市價(jià)孰低法計(jì)量投資。1994年，美國將資產(chǎn)減值準(zhǔn)則加入日程。1995年，美國發(fā)布了長期資產(chǎn)減值及處置準(zhǔn)則。1998年，美國發(fā)布了適用面更廣的資產(chǎn)減值核算規(guī)定。

我國資產(chǎn)減值的政策起步非常晚，目前仍處于發(fā)展演進(jìn)之中。我國在改革開放前沒有資產(chǎn)減值的問題，一直以資金運(yùn)用的概念做資產(chǎn)要素。我們國家資產(chǎn)減征政策的起點(diǎn)是1992年《股份制試點(diǎn)企業(yè)會(huì)計(jì)制度》、《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》與《企業(yè)財(cái)務(wù)通則》等制度的頒布，財(cái)務(wù)部頒發(fā)這些政策是為了建立計(jì)提資產(chǎn)減值準(zhǔn)備可能性標(biāo)準(zhǔn)。1997年，《關(guān)于企業(yè)資產(chǎn)評(píng)估等有關(guān)會(huì)計(jì)處理的通知》的頒布規(guī)定了時(shí)間長于一年的長期股權(quán)投資或其它股權(quán)投資的具體評(píng)估辦法。我國第一次明確對(duì)資產(chǎn)減值政策作出規(guī)定是在1998年頒布的《股份有限公司會(huì)計(jì)制度》上，這個(gè)制度在2001年已修改為長期投資要計(jì)提減值準(zhǔn)備。資產(chǎn)在2000年頒布的《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》中采用未消失成本關(guān)與經(jīng)濟(jì)利益觀的視角做出了新的定義。在2001年，我國頒布了對(duì)無形資產(chǎn)減值進(jìn)行規(guī)范的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則一無形資產(chǎn)》與對(duì)固定資產(chǎn)減值規(guī)范的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則一固定資產(chǎn)。在2006年頒布了新版《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》。并在2007年將準(zhǔn)則通過上市與國際接軌，成為會(huì)計(jì)史上里程碑式的實(shí)踐。

二、固定資產(chǎn)減值的幾個(gè)辦法

1.平均年限法

平均年限法是根據(jù)年限將固定資產(chǎn)折舊的辦法，也成為“平均法”、“直線法”。它的操作簡單、使用普遍，適用于各時(shí)期使用情況相同的固定資產(chǎn)折舊。固定資產(chǎn)折舊額度取決于固定資產(chǎn)的原值、報(bào)廢清理的殘余價(jià)值收入支出與預(yù)計(jì)使用的年限。其中，固定資產(chǎn)殘余價(jià)值是指清理固定資產(chǎn)時(shí)剩下物品的變價(jià)收入。在實(shí)際操作中，要定時(shí)反映損耗程度以使計(jì)算折舊變得更加簡單，一般根據(jù)其原值與月折舊率相乘進(jìn)行計(jì)算。固定資產(chǎn)年折舊額將固定資產(chǎn)原值與預(yù)計(jì)凈殘值相減并用得出的差除以預(yù)計(jì)使用年限。固定資產(chǎn)月折舊額等于固定資產(chǎn)年折舊額的十二分之一。固定資產(chǎn)的年折舊率等于固定資產(chǎn)年折舊額除以固定資產(chǎn)原值乘以百分之一百，或者用一減去凈殘值率，用得出的差除以折舊年限乘以百分之一百。固定資產(chǎn)月折舊率等于固定資產(chǎn)年折舊率乘以十二分之一。值得注意的一點(diǎn)是，在實(shí)際操作過程中，求取折舊額時(shí)往往將期初固定資產(chǎn)與規(guī)定折舊率相乘。

2.工作量法

工作量法是計(jì)提固定資產(chǎn)折舊額方法之一，其依據(jù)是實(shí)際工作量。這種計(jì)算方法的實(shí)質(zhì)是將平均年限法進(jìn)行補(bǔ)充與延伸，也可以說將年折舊率視為固定值，一般情況下按照工作時(shí)數(shù)平均來計(jì)算，主要適用于經(jīng)濟(jì)效益忽高忽低，福大程度差異大的固定資產(chǎn)。它的計(jì)算公式可以分為三種：第一，根據(jù)行駛里程來計(jì)算，即將原值乘以一減去預(yù)計(jì)凈殘值率的差除以總行駛進(jìn)行即可得出單位里程折舊額。第二，根據(jù)工作小時(shí)來計(jì)算，即將原值與一與預(yù)計(jì)凈殘值率的差相乘并除以工作總小時(shí)即可得出每工作小時(shí)的折舊額。第三，根據(jù)臺(tái)班來計(jì)算，即將原值乘以一減去預(yù)計(jì)凈殘值率除以工作臺(tái)班數(shù)即可得出每臺(tái)班折舊額。根據(jù)相關(guān)規(guī)定，企業(yè)專業(yè)車隊(duì)可采用工作量法進(jìn)行計(jì)提折舊，由于專業(yè)設(shè)備的指標(biāo)各不相同，所以分為行駛里程折舊法與工作小時(shí)折舊法。工作量法是將折舊視為一直變動(dòng)而非一成不變的費(fèi)用，也就是將資產(chǎn)價(jià)值視為隨使用而降低的一種價(jià)值。工作量法對(duì)于許多資產(chǎn)來講，是假定合理的，因?yàn)橛行文p比經(jīng)濟(jì)折舊重要得多，所以如果沒有使用就不應(yīng)該折舊，因?yàn)橘Y產(chǎn)的服務(wù)價(jià)值與以前一致。這種以經(jīng)營活動(dòng)為依據(jù)的折舊方法將按照服務(wù)單位分配投入價(jià)值視為主要目的，將對(duì)服務(wù)價(jià)值降低計(jì)量視為次要目的。

3.加速折舊法

加速折舊法是使折舊費(fèi)用呈遞減企業(yè)繳費(fèi)呈遞增的一種動(dòng)態(tài)，與直接法相比，它所得的現(xiàn)值綜合將會(huì)降低，使企業(yè)可以實(shí)質(zhì)上獲得無息貸款。它具有兩種算法，第一種是以呈遞減狀態(tài)對(duì)成本分配的年度總和法，第二種是根據(jù)固定比率與遞減折舊分配的定律遞減法。加速折舊法的依據(jù)是效用的遞減，也就是隨著固定資產(chǎn)使用壽命的縮短，它的效用也在降低，換句話說，如果固定資產(chǎn)狀態(tài)較新，它的產(chǎn)出、效用與現(xiàn)金流量都會(huì)很高，當(dāng)固定資產(chǎn)較舊，產(chǎn)出、效用與維修現(xiàn)金流量都比較小。固定資產(chǎn)在使用初期的時(shí)候計(jì)提折舊多后期少。

其中，折舊費(fèi)用大小取決所估殘值，如果這個(gè)值是零，那么折舊率就是百分之百。所以固定資產(chǎn)成本為限制過高折舊率要一次計(jì)入當(dāng)期費(fèi)用當(dāng)中。在定律遞減的過程中，折舊并不是按照折舊基礎(chǔ)來計(jì)算的，殘值不能提前扣除，要表現(xiàn)出最后一年的折余價(jià)值。由于誤差與人為因素的原因，最后一年的折余價(jià)值與估計(jì)的殘值有一定差距，殘值可以通過折余估值與估計(jì)殘值的差來確定折舊費(fèi)用。如果誤差過于大，折舊非用戶會(huì)產(chǎn)生差異與整個(gè)遞減趨勢(shì)不相符，這時(shí)要通過直接法對(duì)壽命最后兩年進(jìn)行計(jì)算。如果折舊方法使用不當(dāng)，會(huì)影響收益。

固定資產(chǎn)效能隨使用壽命減少而降低，如果資產(chǎn)較新會(huì)給企業(yè)提供較多效益，如果固定資產(chǎn)較舊就會(huì)為降低操作效率與產(chǎn)品質(zhì)量。所以要遵循固定資產(chǎn)的運(yùn)營規(guī)律，在運(yùn)營后期較少折舊。由于科技的進(jìn)步，隨著高效設(shè)備投放市場，技術(shù)落后的設(shè)備使用不劃算，會(huì)形成無形損耗，縮短使用年限。如果繼續(xù)使用，無法滿足生產(chǎn)高質(zhì)量產(chǎn)品的要求，會(huì)造成社會(huì)財(cái)富的損失，所以補(bǔ)償無形損耗的加速折舊更具現(xiàn)實(shí)性與應(yīng)用性，它鼓勵(lì)企業(yè)盡早收回投資，利用高新技術(shù)提高競爭力。所以，實(shí)行該方法的根本原因是由于市場與競爭具有需求，采取加速折舊的方法可以提高生產(chǎn)率與競爭力，淘汰產(chǎn)品質(zhì)量差的企業(yè)。

三、現(xiàn)實(shí)中存在的幾個(gè)問題

1.固定資產(chǎn)減值信息披露不全面

我國公司對(duì)固定資產(chǎn)減值的信息情況披露得非常簡單，所披露得資產(chǎn)明細(xì)表沒有計(jì)算可回收金額的標(biāo)準(zhǔn)，信息使用者無法理解固定資產(chǎn)減值的具體信息。企業(yè)信息可以通過兩種方式進(jìn)行披露，包括內(nèi)披與外披。表內(nèi)披露是以所所有者權(quán)益變動(dòng)為載體，通過現(xiàn)金流量表、利潤表、負(fù)債表以貨幣的形式進(jìn)行結(jié)構(gòu)性表述。表外披露是通過報(bào)表的輔助進(jìn)行文字描述，輔助理解。披露地內(nèi)容會(huì)對(duì)信息使用人的決策有一定影響。資產(chǎn)減值經(jīng)歷的第一個(gè)階段是資產(chǎn)負(fù)債表主表披露、第二個(gè)階段是資產(chǎn)負(fù)債表附表披露、第三個(gè)階段是財(cái)務(wù)報(bào)告的附注披露。這三個(gè)階段是資產(chǎn)減值向匯總披露的轉(zhuǎn)變。在第一個(gè)階段的進(jìn)程中，我國財(cái)政部辦法了以下兩個(gè)制度：第一個(gè)是《股份制試點(diǎn)企業(yè)會(huì)計(jì)制度》，第二個(gè)是《外商投資企業(yè)會(huì)計(jì)制度》，這兩個(gè)制度要求無論是境外上市公司亦或是境內(nèi)上市公司都要披露壞賬與存貨跌價(jià)，本階段資產(chǎn)減值直接反應(yīng)在資產(chǎn)負(fù)債表的對(duì)應(yīng)資產(chǎn)下方。在第二個(gè)階段的進(jìn)程中，財(cái)政部頒發(fā)了突出對(duì)謹(jǐn)慎性原則為要求的《企業(yè)會(huì)計(jì)制度》，在原有減值準(zhǔn)備上提出了固定資產(chǎn)準(zhǔn)備。這一階段的披露形式是通過資產(chǎn)凈額的方式列于主表當(dāng)中，新增的附表為資產(chǎn)減值明細(xì)表，披露八項(xiàng)資產(chǎn)年末余額、本年轉(zhuǎn)回?cái)?shù)、本年增加數(shù)等信息。第三階段是基于國情順應(yīng)全球化發(fā)展頒布的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》，準(zhǔn)則的頒布實(shí)現(xiàn)了與國際化接軌的特征，新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則涉及存貨的金融資金與非流動(dòng)資產(chǎn)，根據(jù)披露的形式對(duì)報(bào)告體系進(jìn)行調(diào)整。取消了主表的自查減值分項(xiàng)披露，將資產(chǎn)與遞減項(xiàng)合并，通過對(duì)應(yīng)資產(chǎn)項(xiàng)目反映匯總信息。在附注上通過數(shù)據(jù)明細(xì)的形式輔助說明主表的資產(chǎn)減值，根據(jù)對(duì)信息情況的披露將披露內(nèi)容分為基本信息與特殊信息。按照披露確認(rèn)的減值損失確認(rèn)資產(chǎn)損失，將準(zhǔn)備累計(jì)金提供分布報(bào)告，將報(bào)告中減值損失內(nèi)容進(jìn)行披露。自殘減值特殊信息是由重大資產(chǎn)減值與商譽(yù)減值損失兩個(gè)部分所構(gòu)成的，需要在附注中披露損失原因，確認(rèn)資產(chǎn)減值金額。資產(chǎn)可收回的確定方法是根據(jù)商譽(yù)的減值損失，在附注中分?jǐn)偟劫Y產(chǎn)組，將可收回金額在考慮到實(shí)際情況進(jìn)行披露。

具體來說，首先，數(shù)字信息的披露沒有文字注釋作附注配合。文字性的描述與數(shù)字信息缺乏關(guān)聯(lián)性，所以應(yīng)按照固定資產(chǎn)的減值信息進(jìn)行附注披露。目前絕大部分公司只是披露數(shù)字，沒有文字作為解釋說明，讓人難以理解。其次，資產(chǎn)減值缺乏實(shí)質(zhì)性的披露，有些披露只是將計(jì)提方法進(jìn)行重述，缺少實(shí)際情況分析。對(duì)于資產(chǎn)組劃分與未來現(xiàn)金流量估計(jì)缺乏信息含量較高的說明。再次，資產(chǎn)減值附注基本信息與詳略內(nèi)容不同，缺乏統(tǒng)一規(guī)范，主要披露的是計(jì)提存貨跌價(jià)準(zhǔn)備依據(jù)與原因，搜易對(duì)報(bào)表附注中的信息要進(jìn)行細(xì)化，滿足使用者的需要?？梢酝ㄟ^規(guī)范披露格式、明確減值標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行改進(jìn)。

2.利用減值控制利潤的盈虧

通過利用對(duì)壞賬進(jìn)行利潤操縱，對(duì)壞賬比例加以限制結(jié)合公司的情況來確定。如果公司經(jīng)營狀況好，那么核算的過程就會(huì)比較規(guī)范，會(huì)長所賦予的空間就會(huì)發(fā)揮積極作用，報(bào)告會(huì)變得更加真實(shí)。但是，現(xiàn)在這種看似不錯(cuò)的情況下，企業(yè)會(huì)有巨大的空間調(diào)節(jié)利潤。采取人不改變余額前提，就要做壞賬調(diào)節(jié)利潤，這使得審計(jì)人員無法糾正。在短期過程中，利用投資對(duì)企業(yè)投資進(jìn)行計(jì)提準(zhǔn)備，根據(jù)具體情況按照單價(jià)提供跌價(jià)準(zhǔn)備，在業(yè)績不好的年度，投資根據(jù)自由度漏洞進(jìn)行抵消，影響盈利。利用存貨跌價(jià)進(jìn)行利潤操控，在按照單個(gè)成本進(jìn)行計(jì)量，缺乏相關(guān)資料，透明度就會(huì)不足，可變向凈值就無法確定。我國的市場價(jià)格缺乏客觀所以難以知曉其價(jià)格，在跌價(jià)是要具有主觀性與隨意性的跌價(jià)存貨準(zhǔn)備，對(duì)長期投資缺乏一定真實(shí)信息。

3.計(jì)算方法較隨意

我國目前固定資產(chǎn)減值的計(jì)算方法較隨意，沒有統(tǒng)一的規(guī)范，導(dǎo)致計(jì)算起來非常隨意。這樣會(huì)降低準(zhǔn)確程度。由于計(jì)量模式應(yīng)具有統(tǒng)一性的原則與標(biāo)準(zhǔn)，所以可以借鑒資產(chǎn)減值的計(jì)量標(biāo)準(zhǔn)，要借鑒現(xiàn)金流量的凈現(xiàn)值與流入流出來、Ian個(gè)等，對(duì)工作人員的素質(zhì)提出了很高的要求。

四、解決的辦法

1.推行獨(dú)立審核

首先，將資產(chǎn)減值核算納入銀行信貸監(jiān)督范圍，將現(xiàn)實(shí)生活中的銀行信貸資產(chǎn)轉(zhuǎn)化為物化資產(chǎn)，當(dāng)企業(yè)半癱瘓時(shí)將物化資產(chǎn)消耗掉，使銀行無法計(jì)算其損失，要成立專門的工作組對(duì)物化資產(chǎn)進(jìn)行檢查采取措施。根據(jù)新準(zhǔn)則，不能只針對(duì)資產(chǎn)回復(fù)進(jìn)行轉(zhuǎn)回，要通過途徑關(guān)掉流動(dòng)資產(chǎn)減值進(jìn)行盈余管理。審計(jì)人員要成為有力的防護(hù)，加強(qiáng)審計(jì)監(jiān)督，注重職業(yè)判斷差異比較。審計(jì)人員根據(jù)準(zhǔn)則以職業(yè)的態(tài)度獲取證據(jù)，對(duì)政策進(jìn)行判斷與關(guān)注。要及時(shí)發(fā)現(xiàn)企業(yè)中人衛(wèi)控制利潤的現(xiàn)象，提醒公司進(jìn)行調(diào)整。審核工作室防止企業(yè)造價(jià)的最后防線，由于審核在很大程度上依靠職業(yè)經(jīng)驗(yàn)與專業(yè)進(jìn)行判斷，所以計(jì)提資產(chǎn)減值會(huì)設(shè)計(jì)到很多主觀判斷，以主觀的判斷去判斷主觀的判斷有失公允，標(biāo)準(zhǔn)難以固定會(huì)增加審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)。工作人員要以應(yīng)有的謹(jǐn)慎實(shí)施審核工作，這樣才能進(jìn)行客觀合理的審核。如果客觀數(shù)據(jù)缺乏確定性時(shí)，要考慮審核報(bào)告的影響，以及是否要進(jìn)行揭示，這樣才能保證信息的質(zhì)量。監(jiān)管部門應(yīng)改革資源配置，改進(jìn)考核指標(biāo)，將盈利作為主要直白哦，防止公司利用減值調(diào)控利潤，防止資產(chǎn)重組，便于披露監(jiān)管力度，如果披露不足，就要追究負(fù)責(zé)人的責(zé)任。要將存在嚴(yán)重操縱資產(chǎn)減值準(zhǔn)備動(dòng)機(jī)的企業(yè)嚴(yán)加監(jiān)管，發(fā)現(xiàn)問題立刻進(jìn)行嚴(yán)懲，提高造假者的成本。

2.完善企業(yè)制度

沖減入賬金額，或轉(zhuǎn)入固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備中，在進(jìn)行固定核算時(shí)，進(jìn)行簡單處理，不在考慮之前對(duì)企業(yè)不利的狀況，在進(jìn)行固定資產(chǎn)折舊是要充分考慮在建工程的情況，利用無形資產(chǎn)對(duì)于全額減值進(jìn)行處理，無形資產(chǎn)的攤銷要與減值進(jìn)行相同處理，將固定減值準(zhǔn)備一致算來，將無形資產(chǎn)減值與處理區(qū)分開。資產(chǎn)減值的壞賬準(zhǔn)備計(jì)提比例與存貨可變現(xiàn)凈值都需要工作人員的職業(yè)判斷能力。這種職業(yè)判斷能力是對(duì)理論與方針的理解與掌握，需要對(duì)企業(yè)環(huán)境與經(jīng)營目標(biāo)進(jìn)行了解，但是由于我國企業(yè)內(nèi)部人員的素質(zhì)偏低，職業(yè)技能較差，所以要完善工作人員的再教育工作，使他們具有使命感可以在注重實(shí)踐的基礎(chǔ)上主動(dòng)學(xué)習(xí)，提高職業(yè)能力。

3.建立、健全信息市場和價(jià)格市場

健全信息與價(jià)格市場是有效實(shí)現(xiàn)資產(chǎn)減值的重要途徑。隨著市場經(jīng)濟(jì)發(fā)展與完善，市場對(duì)資產(chǎn)重組、資產(chǎn)評(píng)估、破產(chǎn)清算等公開信息的需求越來越強(qiáng)，需要有公開的衡量參照值。要合理確定市場價(jià)格，半段資產(chǎn)規(guī)范，就要規(guī)范健全現(xiàn)實(shí)市場環(huán)境，建立價(jià)格信息系統(tǒng)。所以，國家應(yīng)該建立起各行各業(yè)有實(shí)際指導(dǎo)意義的信息系統(tǒng)，通過計(jì)算機(jī)技術(shù)的公布，評(píng)估市場價(jià)值減少主觀因素。使計(jì)提資產(chǎn)減值具有公正性與可操作性，可以縮小上市公司的利潤操作空間，提高信息質(zhì)量，出臺(tái)相應(yīng)法律條款規(guī)范信息市場。要進(jìn)一步發(fā)展信息市場，使其能夠健全與完善。要將市場信息與企業(yè)資產(chǎn)的價(jià)值公開，讓企業(yè)減值的過程中可以有所依據(jù)，在得到公正與合理的前提下可操作性與客觀性。信息價(jià)格市場是企業(yè)實(shí)現(xiàn)公允性的重要場所，是資產(chǎn)減值最重要的途徑。要從我國的實(shí)際情況出發(fā)，借鑒國際上的成功經(jīng)驗(yàn)，使性制定的跪著可以推動(dòng)我國與國際協(xié)調(diào)發(fā)展，縮小我國與國際間的禪意，在考慮到我國國情的基礎(chǔ)上，加強(qiáng)與國際的合作與交流。

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作者簡介：賈筱璇（1994.05- ），漢族，河南省信陽市人，渤海大學(xué)管理學(xué)院2012級(jí)會(huì)計(jì)系財(cái)務(wù)管理專業(yè)