淺析我國(guó)會(huì)稅模式的選擇

高萌

（黑龍江科技大學(xué)，哈爾濱150025）

淺析我國(guó)會(huì)稅模式的選擇

高萌

（黑龍江科技大學(xué)，哈爾濱150025）

比較會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與企業(yè)所得稅制的理論差異，分析二者之間的密切關(guān)系，結(jié)合國(guó)際會(huì)稅關(guān)系模式，我國(guó)現(xiàn)有會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與所得稅法規(guī)相互分離是必然性的，選擇“會(huì)稅分離”模式具有合理性。

會(huì)計(jì)準(zhǔn)則；所得稅制；會(huì)稅分離

會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與所得稅制度的關(guān)系始終是一個(gè)復(fù)雜的問(wèn)題，它關(guān)系到我國(guó)會(huì)稅模式的選擇，如何協(xié)調(diào)二者之間的差異，是我國(guó)經(jīng)濟(jì)建設(shè)過(guò)程中的一個(gè)異常突出的問(wèn)題。

一、我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與所得稅制

（一）我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的特點(diǎn)

1.與國(guó)際會(huì)計(jì)慣例趨同

為適應(yīng)我國(guó)市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展和經(jīng)濟(jì)全球化的需要，財(cái)政部已經(jīng)頒布的37項(xiàng)準(zhǔn)則與國(guó)際準(zhǔn)則已經(jīng)多數(shù)趨于一致，在會(huì)計(jì)處理方法上更加接近，實(shí)現(xiàn)了與國(guó)際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則體系的趨同。

2.會(huì)計(jì)準(zhǔn)則不斷發(fā)展完善

新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則調(diào)整了一些會(huì)計(jì)科目，如交易性金融資產(chǎn)、周轉(zhuǎn)材料等，增加了一些的特殊行業(yè)準(zhǔn)則，如金融行業(yè)、保險(xiǎn)行業(yè)準(zhǔn)則等。

3.重視貨幣時(shí)間價(jià)值

會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定：合同或協(xié)議價(jià)款的收取采用遞延方式，實(shí)質(zhì)上具有融資性質(zhì)的，應(yīng)當(dāng)按照應(yīng)收的合同或協(xié)議價(jià)款的公允價(jià)值確定銷售商品收入金額。體現(xiàn)了貨幣的時(shí)間價(jià)值，能如實(shí)地反映該經(jīng)濟(jì)事項(xiàng)的融資實(shí)質(zhì)，更加謹(jǐn)慎地核算企業(yè)的收入。

4.引入公允價(jià)值模式

新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系引入了公允價(jià)值模式，使企業(yè)會(huì)計(jì)計(jì)量更加準(zhǔn)確可靠，會(huì)計(jì)信息更具有相關(guān)性。

5.會(huì)計(jì)信息披露更加直接和透明

新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則取消了原來(lái)的財(cái)務(wù)情況說(shuō)明書(shū)，財(cái)務(wù)報(bào)表附注所披露的信息含量也相應(yīng)增加，對(duì)上市公司的信息披露提出了新的更高要求。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的財(cái)務(wù)報(bào)表包括四張主表和附注，既要充分反映企業(yè)管理層履行受托責(zé)任的情況，又要輔助報(bào)表使用者的正確決策。

（二）我國(guó)所得稅制的特點(diǎn)

1.統(tǒng)一納稅人

新的企業(yè)所得稅取消了原稅法界定的兩個(gè)不同的納稅人，不再區(qū)分內(nèi)外資企業(yè)，這一規(guī)定使得內(nèi)外資居民企業(yè)的納稅義務(wù)、稅率、稅收優(yōu)惠等實(shí)現(xiàn)一致，有利于內(nèi)外資企業(yè)之間的公平競(jìng)爭(zhēng)。

2.統(tǒng)一適用稅率

原內(nèi)外資企業(yè)所得稅稅率為33%，修改后的企業(yè)所得稅法將企業(yè)所得稅稅率統(tǒng)一確定為25%，這在世界各國(guó)不斷降低所得稅率的背景下也屬于適中的水平，為持續(xù)保存我國(guó)稅制的競(jìng)爭(zhēng)力提供支持。

3.統(tǒng)一稅前扣除

所得稅的征稅對(duì)象是企業(yè)的利潤(rùn)，成本跟各項(xiàng)費(fèi)用就是稅前扣除的項(xiàng)目，主要與應(yīng)納稅收入取得有關(guān)的配比成本、合理費(fèi)用、價(jià)內(nèi)稅、損失等，企業(yè)所得稅法統(tǒng)一了內(nèi)外資企業(yè)各項(xiàng)支出的扣除政策，明確規(guī)定了不得扣除的支出范圍。

4.統(tǒng)一優(yōu)惠政策

充分考慮了國(guó)家的產(chǎn)業(yè)發(fā)展，建立了更符合科學(xué)發(fā)展觀的稅收優(yōu)惠體系，具體為：一是繼續(xù)保留對(duì)農(nóng)林牧漁、基礎(chǔ)設(shè)施投資的特殊照顧；二是取消出口導(dǎo)向型企業(yè)的優(yōu)惠政策；三是向高科技企業(yè)與能源節(jié)約型企業(yè)傾斜；四是對(duì)勞服、福利、資源綜合利用等企業(yè)采取替代性優(yōu)惠政策；五是發(fā)達(dá)地區(qū)的優(yōu)惠適當(dāng)減少，加大對(duì)不發(fā)達(dá)地區(qū)的政策優(yōu)惠。

據(jù)此，企業(yè)所得稅法建立了更符合科學(xué)發(fā)展觀的稅收優(yōu)惠體系促進(jìn)我國(guó)經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)型的發(fā)展，從而促進(jìn)我國(guó)稅制改革目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)。

二、我國(guó)會(huì)計(jì)與所得稅的基本關(guān)系分析

（一）所得稅借助于會(huì)計(jì)得以推行

1.會(huì)計(jì)分期與納稅期限

企業(yè)一定時(shí)間內(nèi)應(yīng)稅所得額的時(shí)間依據(jù)完全符合會(huì)計(jì)分期，同時(shí)方便企業(yè)相關(guān)利益主體了解企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果，會(huì)計(jì)分期假設(shè)對(duì)于會(huì)計(jì)體系與稅法均有實(shí)際意義。

2.會(huì)計(jì)計(jì)量與計(jì)稅基礎(chǔ)

所得稅的應(yīng)納稅所得額與會(huì)計(jì)稅前利潤(rùn)二者之間存在著密切的聯(lián)系，二者可以通過(guò)直接或間接的方法進(jìn)行相互轉(zhuǎn)換。

應(yīng)稅所得額=按照稅法確定的收入-按照稅法確認(rèn)的成本費(fèi)用

通過(guò)會(huì)計(jì)角度理解如下：

應(yīng)稅所得額=稅前利潤(rùn)+-會(huì)計(jì)與稅法的差異（對(duì)利潤(rùn)影響的差異）

應(yīng)納稅所得額與應(yīng)交所得稅額不能離開(kāi)會(huì)計(jì)的核算資料，實(shí)際工作中采用后面的會(huì)計(jì)調(diào)整公式。

3.會(huì)計(jì)資料是納稅的合法證據(jù)。

《稅收征管法》規(guī)定：納稅人要按照有關(guān)法律、行政法規(guī)和國(guó)務(wù)院財(cái)政、稅務(wù)主管部門的規(guī)定設(shè)置賬簿，根據(jù)合法、有效記賬憑證記賬，進(jìn)行核算。該條明確了納稅人建賬的范圍、原則和基本要求。

（二）稅收對(duì)會(huì)計(jì)也具有重要影響

會(huì)計(jì)核算不僅要遵循會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，還要遵守稅法規(guī)定，納稅人在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)，按照稅法規(guī)定計(jì)算出的應(yīng)納稅所得額與依據(jù)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)制度計(jì)算出的會(huì)計(jì)所得額往往

不一致時(shí)，會(huì)計(jì)要按照稅法規(guī)定計(jì)算納稅。在稅款的計(jì)算、繳納問(wèn)題上，會(huì)計(jì)也要從屬于稅法。

1.稅收對(duì)會(huì)計(jì)的積極影響

（1）在稅務(wù)會(huì)計(jì)中，非常重視收益實(shí)現(xiàn)原則，不會(huì)提前確認(rèn)未實(shí)現(xiàn)的收入，資產(chǎn)只有在銷售后取得現(xiàn)金才會(huì)被確認(rèn)收入，可以保證收入確認(rèn)和計(jì)量的客觀性和可驗(yàn)證性。

（2）在稅法認(rèn)可的情況下推進(jìn)會(huì)計(jì)方法，能夠促進(jìn)所選擇的的會(huì)計(jì)方法得以廣泛運(yùn)用。比如我國(guó)企業(yè)存貨計(jì)價(jià)的方法曾經(jīng)一直使用的是后進(jìn)先出法，但新會(huì)計(jì)制度已經(jīng)取消了這種存貨計(jì)價(jià)法，就是為防止企業(yè)操縱利潤(rùn)。

（3）稅法促使會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)更加系統(tǒng)完善，進(jìn)一步提高了會(huì)計(jì)的重要性和必要性。一方面，納稅申報(bào)與稅務(wù)籌劃都要考慮會(huì)計(jì)制度，推動(dòng)會(huì)計(jì)與稅法共同發(fā)展變化；另一方面，稅法關(guān)注稅基，堅(jiān)持歷史成本，在對(duì)會(huì)計(jì)強(qiáng)調(diào)一貫性和公開(kāi)性等方面，稅收政策的發(fā)布和實(shí)施是保證新會(huì)計(jì)方法被廣泛采用的一種手段。

（4）稅收在一定程度上豐富了企業(yè)會(huì)計(jì)的業(yè)務(wù)內(nèi)容，拓寬了會(huì)計(jì)師的執(zhí)業(yè)范圍。一系列據(jù)數(shù)據(jù)顯示，在20世紀(jì)，我國(guó)會(huì)計(jì)師人數(shù)的增加與稅收的增長(zhǎng)是呈同向發(fā)展的。

2.稅收對(duì)會(huì)計(jì)的消極影響

我們必須要注意到，企業(yè)要保持稅收與會(huì)計(jì)的長(zhǎng)期一致，會(huì)計(jì)只能依附于稅法，成為主要為稅務(wù)機(jī)關(guān)等政府部門服務(wù)的企業(yè)會(huì)計(jì)，形成以稅法為主導(dǎo)的稅會(huì)模式。稅收相對(duì)于會(huì)計(jì)表現(xiàn)較為強(qiáng)勢(shì)，是因?yàn)槎愂阵w現(xiàn)國(guó)家政治權(quán)利，采用實(shí)用主義原則，這些又必然導(dǎo)致財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)方法缺乏一定的彈性。

此外，由于稅法在稅務(wù)處理上采用的高稅率和累進(jìn)納稅也逐步加大了與會(huì)計(jì)處理的差距，引起會(huì)計(jì)上對(duì)遞延稅款分配問(wèn)題的不斷爭(zhēng)議，使財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)報(bào)表數(shù)據(jù)無(wú)法真正滿足社會(huì)各方的需要。

三、我國(guó)會(huì)稅模式的選擇

我國(guó)在1978年會(huì)計(jì)改革之前，實(shí)行“會(huì)稅統(tǒng)一”模式，即會(huì)計(jì)制度以稅收為主導(dǎo)。1994年起，通過(guò)對(duì)稅制進(jìn)行一系列改革，對(duì)企業(yè)的納稅行為進(jìn)行了相應(yīng)規(guī)范，逐步體現(xiàn)出會(huì)計(jì)制度和稅收法規(guī)的獨(dú)立性和適當(dāng)分離的原則。

（一）轉(zhuǎn)變?yōu)椤皶?huì)稅分離”的原因

1.形成會(huì)稅差異的因素將長(zhǎng)期存在

形成“會(huì)稅分離”的根本原因在于會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與稅收法規(guī)二者服務(wù)的目標(biāo)以及遵循的基本原則不同造成的。稅法旨在滿足國(guó)家自身的需要而非外部投資人的需要，其基本目標(biāo)是在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)背景下調(diào)節(jié)經(jīng)濟(jì)、維護(hù)社會(huì)公平，以保障財(cái)政收入。而會(huì)計(jì)目標(biāo)是向信息使用者提供與之相關(guān)有用的會(huì)計(jì)信息，因此，會(huì)稅差異是由于會(huì)計(jì)制度與稅法服務(wù)的目標(biāo)不同，從當(dāng)前形勢(shì)看，造成會(huì)稅差異的因素是不可能消除的，并將長(zhǎng)期存在。

2.原有的“會(huì)稅統(tǒng)一”模式存在各種弊端

傳統(tǒng)的“會(huì)稅統(tǒng)一”模式可能會(huì)使會(huì)計(jì)信息無(wú)法真實(shí)、客觀地反映企業(yè)的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)，從而影響信息使用者作出正確決策；某些不法企業(yè)篡改會(huì)計(jì)信息資料，弄虛作假，偷逃稅款等亟待解決的問(wèn)題都得不到妥善的處理。

（二）選擇“會(huì)稅分離”的必然性

世界各國(guó)依據(jù)自身特殊的經(jīng)濟(jì)環(huán)境、歷史文化、法律環(huán)境以及民族習(xí)俗等條件形成的會(huì)稅模式，或多或少都有所差別。以下通過(guò)選擇具有代表性的五個(gè)發(fā)達(dá)國(guó)家對(duì)其會(huì)稅模式進(jìn)行對(duì)比分析。

從上表對(duì)比分析可以看出，在經(jīng)濟(jì)環(huán)境、法律環(huán)境以及會(huì)計(jì)的管理形式上，我國(guó)目前的各方面因素，無(wú)論是政治經(jīng)濟(jì)體制還是法規(guī)制度以及所處的文化背景上均與美國(guó)、英國(guó)、法國(guó)的差異很大，但與日本比較相似，可以看出我國(guó)會(huì)稅模式的選擇借鑒日本經(jīng)驗(yàn)是比較合理的，我國(guó)更適合會(huì)稅差異協(xié)調(diào)的“混合式”模式，但同時(shí)要盡可能協(xié)調(diào)會(huì)稅分離造成的差異。

發(fā)達(dá)國(guó)家會(huì)稅模式比較表

我國(guó)會(huì)計(jì)制度和稅收法規(guī)的改革經(jīng)歷了二十多年的時(shí)間，改革的實(shí)踐歷程已初步證實(shí)我國(guó)選擇“會(huì)稅分離”模式的合理性，世界各國(guó)普遍的選擇也是“會(huì)稅分離”。目前我國(guó)還沒(méi)有建立起較為完善的稅務(wù)會(huì)計(jì)理論體系和適宜的社會(huì)經(jīng)濟(jì)環(huán)境，從會(huì)計(jì)與所得稅制的發(fā)展趨勢(shì)看，在一個(gè)較長(zhǎng)時(shí)期內(nèi)，我國(guó)會(huì)計(jì)采用“會(huì)稅分離”模式是明智的選擇，但會(huì)稅分離不能“過(guò)度分離”，會(huì)計(jì)制度與所得稅稅差異還需要協(xié)調(diào)。

[1]郭麗華.基礎(chǔ)會(huì)計(jì)[M].成都：西南財(cái)經(jīng)大學(xué)出版社，2010.

[2]王鳳娟.我國(guó)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與稅法之間的關(guān)系研究[D].西安：長(zhǎng)安大學(xué)，2008.

[3]趙文晶.淺談國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對(duì)會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的影響效力分析[J].品牌，2014(12).

［責(zé)任編輯：方曉］

F230

A

1005-913X（2015）12-0077-02

2015-10-21

高萌(1969-)，女，哈爾濱人，副教授，碩士，研究方向：會(huì)計(jì)審計(jì)。