淺議房地產(chǎn)企業(yè)土地增值稅納稅籌劃

李雪蘭

摘 要：土地增值稅作為房地產(chǎn)企業(yè)的主體稅種，構(gòu)成了房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)成本費用的重要組成部分，極大地影響著企業(yè)的經(jīng)營效益。然而很多房地產(chǎn)企業(yè)都不能很好地對土地增值稅進行正確的納稅籌劃，本文結(jié)合房地產(chǎn)行業(yè)土地增值稅相關(guān)政策，簡單分析出了幾個常用的納稅籌劃策略。

1 房地產(chǎn)企業(yè)土地增值稅納稅籌劃現(xiàn)狀

1.1 賬務(wù)處理錯誤進而導(dǎo)致納稅籌劃存在錯誤

會計人員在計算土地增值稅時，按著可扣除項目金額越多，企業(yè)所需繳納的稅款越少，生搬硬套規(guī)定，稀里糊涂的進行賬務(wù)處理，錯誤的將違約金納入土地增值稅的扣除項目，最終計算出來的可扣除項目金額是錯的。比如某房地產(chǎn)公司利用相關(guān)規(guī)定，進行避稅，將項目銷售比例控制在85%之內(nèi)，這樣就可以逃避稅務(wù)機關(guān)的清算管理，延遲納稅，但這是生搬硬套明文規(guī)定的納稅籌劃，是不科學(xué)的。

1.2 應(yīng)納稅額計算不準(zhǔn)確

在稅法中土地增值稅可扣除項目金額中的利息費用與會計上的計算方法存在一些差異，對于已經(jīng)計入房地產(chǎn)開發(fā)成本的利息支出，在土地增值稅清算時，應(yīng)調(diào)整至財務(wù)費用中計算扣除[6]。即利息費用支出不能當(dāng)做開發(fā)成本直接扣除，同時也不能加計扣除。

1.3 不能恰當(dāng)處理稅法和財務(wù)會計中的差異

開發(fā)成本和開發(fā)費用在計算土地增值稅時都可以扣除，因此實際中有部分企業(yè)將開發(fā)成本和開發(fā)費用合并計算。這種做法雖然看似并沒有什么不妥，但利用公式計算允許扣除的房地產(chǎn)開發(fā)費用時，必須明確開發(fā)成本。由于會計處理不準(zhǔn)確，在核算土地增值稅時就會出現(xiàn)錯誤。因此，應(yīng)該綜合考慮稅法和會計的差異，認真分析不同計算方法的使用前提以及對納稅額的影響。

2 房地產(chǎn)企業(yè)土地增值稅納稅籌劃舉例

房地產(chǎn)企業(yè)土地增值稅籌劃方法多樣，房地產(chǎn)企業(yè)的籌劃人員應(yīng)該熟練掌握多種納稅籌劃的方法，同時與實際相結(jié)合，因地制宜、因時制宜。這樣才能真正做好企業(yè)的土地增值稅納稅籌劃工作。下面通過某房地產(chǎn)公司的實例來具體分析土地增值稅納稅籌劃方法。

某公司2014年出售普通住宅用房一幢，房屋總面積為10000平方米，售價平均為2800元/平方米，售價總額2800萬元。支付土地出讓金300萬元，房地產(chǎn)開發(fā)成本1350萬元，開發(fā)費用150萬。

假設(shè)條件：當(dāng)?shù)厥〖壢嗣裾?guī)定允許扣除的房地產(chǎn)開發(fā)費用為20%、印花稅稅率為0.5‰、城市維護建設(shè)稅稅率為7%、營業(yè)稅稅率5%、教育費附加征收率為3%。在計算土地增值稅收時，計入財務(wù)費用的利息費用均可列入扣除項目金額。

以下為不同籌劃方式下的土地增值稅及稅前利潤分析：

（1）籌劃前：

轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的收入=2800萬元

允許扣除項目金額=300+1350+150+2800×5%×（1+7%+3%）+（300+1350）×20%=2284萬元

增值額=2800-2284=516萬元

增值率=516/2284=22.59%

應(yīng)納土地增值稅額=516×30%=154.8萬元

稅前利潤=收入-成本-費用-稅金

=2800-300-1350-150-2800×5%×（1+7%+3%）-154.8=691.2萬元

（2）籌劃辦法1：

假設(shè)將售價定位每平米2750元，其他資料不變。

轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的收入=2750萬元

允許扣除項目金額=300+1350+150+2750×5%×（1+7%+3）+（300+1350）×20%=2281.25萬元

增值額=2750-2281.25=468.75萬元

增值率=468.75/2281.25=20.55%

應(yīng)納土地增值稅=468.75×30%=140.63萬元

稅前利潤=收入-成本-費用-稅金

=2750-300-1350-150-2750×5%×（1+7%+3%）-140.63=658.12萬元

稅前利潤比籌劃前降低691.2-658.12=33.08萬元

雖然每平方米的售價比原來降低50元，總的銷售收入比原來降低了50萬元，但實際稅前利潤比原來降低了33.08萬元，稅前利潤降低額比總收入的降低額少，主要是由于籌劃后比籌劃前繳納土地增值稅少。

（3）籌劃方法2：

假設(shè)售價為每平方米2735元，其他資料不變。

轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的收入=2735萬元

允許扣除項目金額=300+1350+150+2735×5%×（1+7%+3%）+（300+1350）×20%=2280.43萬元

增值額=2735-2280.43=454.57萬元

增值率=454.57/2280.43=19.93%

應(yīng)納土地增值稅=0萬元

稅前利潤=收入-成本-費用-稅金

=2735-300-1350-150-2735×5%×（1+7%+3%）=784.58萬元

稅前利潤比籌劃前增加784.58-691.2=92.38萬元

雖然每平方米的售價比原來降低了65元，總的銷售收入比原來降低了65萬元，但實際稅前利潤反而比原來增加了93.38萬元，其中籌劃方法2比籌劃前少交土地增值稅154.8萬元，這直接影響了稅前利潤。

（4）籌劃方法 3：

假設(shè)售價為每平米2700元，其他資料不變。

轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)的收入=2700萬元

允許扣除項目金額=300+1350+150+2700×5%×（1+7%+3%）+（300+1350）×20%=2128.5萬元

增值額=2700-2128.5=571.5萬元

增值率=571.5/2128.5=26.85%

應(yīng)納土地增值稅=571.5×30%=171.45萬元

稅前利潤=收入-成本-費用-稅金

=2700-300-1350-150-2700×5%×（1+7%+3%）-171.45=580.05萬元

稅前利潤比籌劃前減少691.2-580.05=111.15萬元

籌劃方法3并不像籌劃方法2似的由于降低售價使企業(yè)少交土地增值稅，籌劃方法3比籌劃前多繳土地增值稅171.45-154.8=16.65萬元，稅前利潤減少額較銷售收入減少額多了111.15-100=11.15萬元。

這一特殊的起征點為房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)進行土地增值稅的納稅籌劃提供了空間和條件，我們在利用該政策進行納稅籌劃時應(yīng)注意以下三點：

① 企業(yè)所建造的房屋必須是符合當(dāng)?shù)仄胀?biāo)準(zhǔn)住宅的居住用住宅，明確普通標(biāo)準(zhǔn)住宅標(biāo)準(zhǔn)。

② 出售房屋的增值額占扣除項目金額的比率不得超過20%，增值額占扣除項目金額的比率在20%左右時計算出來的應(yīng)納土地增值稅稅額變動幅度很大，企業(yè)應(yīng)當(dāng)非常關(guān)注稅收成本對稅后利潤和現(xiàn)金流量的影響。

在符合國家的硬性規(guī)定后，我們要找好臨界點，就要從20%的增值率這個標(biāo)準(zhǔn)的來龍去脈來分析，在這里有兩個重要的概念需要明確，增值額=房地產(chǎn)銷售收入額-扣除項目金額，增值率=增值額/扣除項目金額×100%，根據(jù)計算的增值率，按其稅率表選擇適用的稅率，這樣才能充分利用"免稅臨界點"稅收優(yōu)惠政策進行籌劃，實現(xiàn)銷售收入和土地增值稅的最佳利益均衡。

參考文獻：

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