全面預(yù)算管理的核心

王良金

摘要：隨著市場(chǎng)全面改革的不斷深入，企業(yè)處在瞬息萬變的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)環(huán)境中，按照傳統(tǒng)的預(yù)算編制方式難以適應(yīng)企業(yè)客觀發(fā)展的要求。文章從全面預(yù)算管理的作用、編制要求和重要編制內(nèi)容入手，結(jié)合本量利分析的知識(shí)，提出變動(dòng)成本法在全面預(yù)算管理中的核心作用。

關(guān)鍵詞：全面預(yù)算；本量利分析；變動(dòng)成本法

“要緊緊圍繞使市場(chǎng)在資源配置中起決定性作用，加快完善現(xiàn)代市場(chǎng)體系、宏觀調(diào)控體系，完善發(fā)展成果考核評(píng)價(jià)體系，加快建立國(guó)家統(tǒng)一的經(jīng)濟(jì)核算制度”是《中共中央關(guān)于全面深化改革若干重大問題的決定》提出的新要求。在今后一個(gè)相當(dāng)長(zhǎng)的時(shí)間內(nèi)，我國(guó)經(jīng)濟(jì)發(fā)展步入了經(jīng)濟(jì)新常態(tài)周期，企業(yè)要轉(zhuǎn)變發(fā)展觀念，改進(jìn)并加強(qiáng)企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理，尤其是全面預(yù)算管理。以市場(chǎng)為導(dǎo)向，把企業(yè)全面預(yù)算建立在本量利分析之上，構(gòu)建企業(yè)全面預(yù)算管理體系。

一、全面預(yù)算管理的主要作用

全面預(yù)算管理的起點(diǎn)是實(shí)現(xiàn)企業(yè)經(jīng)營(yíng)目標(biāo)，通過評(píng)價(jià)企業(yè)的生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)等情況，制定一系列企業(yè)未來一定時(shí)期內(nèi)與籌資活動(dòng)、投資活動(dòng)以及經(jīng)營(yíng)活動(dòng)有關(guān)的預(yù)算，進(jìn)而監(jiān)控和協(xié)調(diào)企業(yè)執(zhí)行預(yù)算的一種管理模式。

1. 能夠幫助企業(yè)實(shí)現(xiàn)經(jīng)營(yíng)目標(biāo)。通過全面預(yù)算的編制，能夠幫助企業(yè)設(shè)計(jì)制定企業(yè)內(nèi)部各部門在預(yù)算期內(nèi)的工作具體目標(biāo)，并詳細(xì)列出達(dá)到目標(biāo)要求的措施，從而使各部門清楚認(rèn)識(shí)到本部門的經(jīng)濟(jì)活動(dòng)與企業(yè)經(jīng)營(yíng)目標(biāo)之間的聯(lián)系，明確職工個(gè)人的工作職責(zé)，因此，全面預(yù)算是企業(yè)經(jīng)營(yíng)目標(biāo)的量化說明，包括工作量、收入、成本及利潤(rùn)等方面的水平，促使每個(gè)部門、每位職工都能夠主動(dòng)完成企業(yè)的總體戰(zhàn)略目標(biāo)。

2. 協(xié)調(diào)企業(yè)各部門之間的順利運(yùn)作。從企業(yè)全局角度出發(fā)，全面預(yù)算管理有助于統(tǒng)一協(xié)調(diào)各部門之間的運(yùn)作過程，在企業(yè)內(nèi)部建立良好的控制環(huán)境。良好的預(yù)算編制綜合了各部門、職工的信息，是各類信息的有機(jī)結(jié)合，有利于企業(yè)發(fā)揮內(nèi)部資源的最大功能。在預(yù)算實(shí)施過程中，所有部門和職工都必須嚴(yán)格依照預(yù)算進(jìn)行生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)，因此，能夠有效地協(xié)調(diào)各個(gè)部門之間的順利運(yùn)作，提高企業(yè)的運(yùn)作效率。

3. 企業(yè)進(jìn)行考核的依據(jù)。企業(yè)制定的各項(xiàng)預(yù)算數(shù)據(jù)，是評(píng)價(jià)部門職工工作情況的標(biāo)準(zhǔn)，通過分析各部門、職工的實(shí)際指標(biāo)與預(yù)算指標(biāo)之間差異，找出產(chǎn)生原因，若是預(yù)算編制自身的問題，就應(yīng)修改所涉及到的預(yù)算指標(biāo)；若是部門、職工的主觀因素導(dǎo)致的差異，便可以預(yù)算差異作為考核的依據(jù)。

4. 提高企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)防范能力。在全面預(yù)算管理執(zhí)行過程中，各部門需要把各種運(yùn)營(yíng)活動(dòng)計(jì)劃、方案提前制定好，有助于企業(yè)有效開展工作計(jì)劃、順利實(shí)現(xiàn)工作目標(biāo)，及時(shí)、準(zhǔn)確地解決各種經(jīng)營(yíng)問題，提高企業(yè)防范經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)的能力。

二、實(shí)施全面預(yù)算的編制要求

1. 客觀地進(jìn)行分析和預(yù)測(cè)。在編制全面預(yù)算前，需要整理和分析上一年度的采購(gòu)、生產(chǎn)和銷售等方面完成情況的資料，分析得出基本的變動(dòng)趨勢(shì)以及存在的問題。再結(jié)合市場(chǎng)調(diào)查和經(jīng)濟(jì)預(yù)測(cè)的資料，盡可能客觀、準(zhǔn)確的進(jìn)行市場(chǎng)需求預(yù)測(cè)，為編制全面預(yù)算提供可靠的基礎(chǔ)。

2. 合理地制定方針和計(jì)劃。企業(yè)的管理層應(yīng)當(dāng)制定恰當(dāng)、合理的基本方針、長(zhǎng)期經(jīng)營(yíng)計(jì)劃、經(jīng)營(yíng)戰(zhàn)略以及下一年度的業(yè)務(wù)計(jì)劃，并加以綜合平衡。這些方針計(jì)劃是編制全面預(yù)算的基礎(chǔ)條件。

3. 執(zhí)行者參與預(yù)算編制工作。全面預(yù)算在體現(xiàn)決策者的方針和意圖的前提下，必須讓執(zhí)行部門參加預(yù)算的編制工作，并在預(yù)算體系中反映執(zhí)行部門的要求，使全面預(yù)算容易被企業(yè)職工接受和執(zhí)行。

4. 綜合平衡各方要求。全面預(yù)算的編制應(yīng)以企業(yè)立場(chǎng)為出發(fā)點(diǎn)，將各個(gè)部門提出來的要求，反復(fù)討論、修改，達(dá)到一個(gè)平衡狀態(tài)，制定出整體均衡的全面預(yù)算。

三、全面預(yù)算的編制內(nèi)容

按照預(yù)算的經(jīng)濟(jì)內(nèi)容，全面預(yù)算主要包括業(yè)務(wù)預(yù)算、財(cái)務(wù)預(yù)算和專門決策預(yù)算。業(yè)務(wù)預(yù)算和專門決策預(yù)算是財(cái)務(wù)預(yù)算的基礎(chǔ)，而專門決策預(yù)算又依賴于業(yè)務(wù)預(yù)算的編制，因此業(yè)務(wù)預(yù)算是企業(yè)全面預(yù)算編制的基礎(chǔ)。業(yè)務(wù)預(yù)算主要包括以下六個(gè)方面。

1. 銷售預(yù)算。銷售預(yù)算是在銷售預(yù)測(cè)基礎(chǔ)上，根據(jù)企業(yè)當(dāng)期利潤(rùn)目標(biāo)、經(jīng)濟(jì)分析和市場(chǎng)調(diào)查確定的預(yù)計(jì)銷售量、銷售單價(jià)以及銷售收入等參數(shù)編制的，是編制全面預(yù)算的出發(fā)點(diǎn)。全面預(yù)算中的其他預(yù)算，例如生產(chǎn)預(yù)算、采購(gòu)預(yù)算、和費(fèi)用預(yù)算等方面，都必須以銷售預(yù)算為基礎(chǔ)。因此，如果銷售預(yù)算制定不妥，全面預(yù)算則將毫無意義。

2. 生產(chǎn)預(yù)算。生產(chǎn)預(yù)算是為規(guī)劃預(yù)算期內(nèi)生產(chǎn)規(guī)模而編制的預(yù)算，生產(chǎn)預(yù)算在銷售預(yù)算的基礎(chǔ)上進(jìn)行編制，根據(jù)預(yù)計(jì)的銷售量和預(yù)計(jì)的期初、期末產(chǎn)成品庫(kù)存量，計(jì)算出各個(gè)產(chǎn)品的生產(chǎn)量。生產(chǎn)預(yù)算編制時(shí)應(yīng)考慮到產(chǎn)成品的存貨成本。

3. 直接材料采購(gòu)預(yù)算。預(yù)計(jì)生產(chǎn)量確定以后，按照單位產(chǎn)品的直接材料消耗量，同時(shí)考慮預(yù)計(jì)期初、期末的材料存貨量，便可以編制直接材料預(yù)算。與其他預(yù)算所不同，直接材料預(yù)算要求采購(gòu)部門和生產(chǎn)部門共同參與，因?yàn)?，不同的部門之間有可能存在互相沖突的目標(biāo)，在預(yù)算編制時(shí)可能導(dǎo)致摩擦。編制直接材料預(yù)算應(yīng)注意采購(gòu)量、耗用量與庫(kù)存量之間保持一定的比例，以避免材料的供應(yīng)不足，造成停工待料或超儲(chǔ)積壓。

4. 直接人工預(yù)算。直接人工預(yù)算是以生產(chǎn)預(yù)算為基礎(chǔ)編制的，它是指一種既反映預(yù)算期內(nèi)直接人工工時(shí)消耗水平，又規(guī)劃直接人工成本開支的業(yè)務(wù)預(yù)算。首先，根據(jù)生預(yù)計(jì)生產(chǎn)量乘以單位產(chǎn)品所需的直接人工小時(shí)，得到需用的直接人工工時(shí)。然后，再用需用的直接人工工時(shí)乘以小時(shí)工資率，即可求出預(yù)計(jì)的直接人本成本。

5. 制造費(fèi)用預(yù)算。制造費(fèi)用指生產(chǎn)成本中除直接材料、直接人工以外的其他一切生產(chǎn)相關(guān)的費(fèi)用。制造費(fèi)用一般分為變動(dòng)制造費(fèi)用與固定制造費(fèi)用兩類。采用變動(dòng)成本法時(shí)，將變動(dòng)制造費(fèi)用計(jì)入產(chǎn)品成本，固定制造費(fèi)用直接列入利潤(rùn)表作為當(dāng)期產(chǎn)品銷售收入的一個(gè)減項(xiàng)。

6. 銷售和管理費(fèi)用預(yù)算。銷售和管理費(fèi)用預(yù)算是指為產(chǎn)品銷售活動(dòng)和一般行政管理活動(dòng)所發(fā)生的各項(xiàng)費(fèi)用的預(yù)算。銷售和管理費(fèi)用按不同性態(tài)分別進(jìn)行編制。變動(dòng)銷售及管理費(fèi)用按銷售比例分配，固定銷售和管理費(fèi)用按時(shí)間平均分配。

四、本量利分析

本量利分析是成本——產(chǎn)量（或銷售量）——利潤(rùn)依存關(guān)系分析的簡(jiǎn)稱，也稱為CVP分析（Cost—Volume—Profit Analysis），是指在變動(dòng)成本計(jì)算模式的基礎(chǔ)上，以數(shù)學(xué)化的會(huì)計(jì)模型與圖文來揭示固定成本、變動(dòng)成本、銷售量、單價(jià)、銷售額、利潤(rùn)等變量之間的內(nèi)在規(guī)律性的聯(lián)系，為會(huì)計(jì)預(yù)測(cè)決策和規(guī)劃提供必要的財(cái)務(wù)信息的一種定量分析方法。

本量利分析引入了變動(dòng)成本的概念，所謂變動(dòng)成本是指那些成本的總發(fā)生額在相關(guān)范圍內(nèi)隨著業(yè)務(wù)量的變動(dòng)而呈線性變動(dòng)的成本。直接人工、直接材料都是典型的變動(dòng)成本，在一定期間內(nèi)它們的發(fā)生總額隨著業(yè)務(wù)量的增減而成正比例變動(dòng)，但單位產(chǎn)品的耗費(fèi)則保持不變。使用變動(dòng)成本進(jìn)行全面預(yù)算有如下幾點(diǎn)先進(jìn)性。

1. 有利于管理人員理解會(huì)計(jì)信息。變動(dòng)成本法將直接用于產(chǎn)品生產(chǎn)的變動(dòng)生產(chǎn)成本計(jì)入產(chǎn)品成本，與產(chǎn)品的產(chǎn)量呈正比例關(guān)系，與當(dāng)期的銷售收入相配合；將保持當(dāng)期生產(chǎn)能力而發(fā)生的固定生產(chǎn)成本作為期間成本。全部成本法下，存貨或產(chǎn)量變化會(huì)妨礙“營(yíng)業(yè)利潤(rùn)隨銷售量的增減而升降”這種相互關(guān)系，而變動(dòng)成本法所提供的會(huì)計(jì)信息更利于企業(yè)管理人員理解。

2. 有利于進(jìn)行銷售量和利潤(rùn)預(yù)測(cè)。變動(dòng)成本法的基本理論揭示了成本、業(yè)務(wù)量、利潤(rùn)之間的內(nèi)在關(guān)系，而計(jì)算出的邊際貢獻(xiàn)指標(biāo)可以反映各種產(chǎn)品的盈利能力。利用邊際貢獻(xiàn)等變動(dòng)成本法的特有的指標(biāo)能及時(shí)、準(zhǔn)確、簡(jiǎn)便的預(yù)測(cè)企業(yè)一定時(shí)期的銷售量和利潤(rùn)。

3. 有利于企業(yè)編制彈性預(yù)算。企業(yè)采取以銷定產(chǎn)的經(jīng)營(yíng)策略下，按一系列產(chǎn)銷水平編制的彈性預(yù)算比按一個(gè)產(chǎn)銷水平編制的固定預(yù)算具有更大的適應(yīng)性，因?yàn)閺椥灶A(yù)算可以隨銷售量的變化做調(diào)整。成本按形態(tài)分為變動(dòng)成本和固定成本，是編制彈性預(yù)算的前提。其中固定成本不隨業(yè)務(wù)量增減而變化，變動(dòng)成本根據(jù)銷售量的變化加以調(diào)整。

4. 有利于企業(yè)控制成本。采用變動(dòng)成本法，生產(chǎn)部門和供應(yīng)部門的工作業(yè)績(jī)，由變動(dòng)生產(chǎn)成本的高低來反映，因此，企業(yè)可以通過制定標(biāo)準(zhǔn)成本進(jìn)行日常成本控制。固定生產(chǎn)成本的高低應(yīng)由管理部門負(fù)責(zé)，企業(yè)可以通過制定費(fèi)用預(yù)算的辦法進(jìn)行控制。

5. 有利于企業(yè)制定短期決策。在短期經(jīng)營(yíng)過程中，企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)能力和規(guī)模均不會(huì)有較大的變化，固定成本相對(duì)穩(wěn)定。在短期決策的不同方案中，管理人員只需要比較不同方案的邊際貢獻(xiàn)大小，而變動(dòng)成本法才能提供邊際貢獻(xiàn)的相關(guān)數(shù)據(jù)。

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（作者單位：南京中醫(yī)藥大學(xué)審計(jì)處）