交通運輸業(yè)“營改增”的影響及對策探討

高文全 劉明吉

摘要：“營改增”作為當(dāng)前我國財稅改革的重中之重，其目的是通過結(jié)構(gòu)性減稅措施，避免重復(fù)征稅，降低企業(yè)稅收負(fù)擔(dān)。交通運輸業(yè)作為紐帶性產(chǎn)業(yè)，其發(fā)展?fàn)顩r影響著整個國民經(jīng)濟的總體運行，將交通運輸業(yè)納入“營改增”對其行業(yè)本身以及其他行業(yè)都會產(chǎn)生重大影響。通過對交通運輸業(yè)“營改增”前后的稅負(fù)變化及影響進(jìn)行分析研究，發(fā)現(xiàn)當(dāng)前交通運輸行業(yè)“營改增”過程中存在的問題，并提出相應(yīng)的對策，從而推動交通運輸行業(yè)的健康發(fā)展。

關(guān)鍵詞：“營改增”；交通運輸業(yè)；結(jié)構(gòu)性減稅

中圖分類號：F812.42 文獻(xiàn)標(biāo)志碼：A 文章編號：1673-29IX（2015）08-0146-03

引言

1994年，我國實行分稅制財稅體制改革，確立了增值稅和營業(yè)稅并行的現(xiàn)行稅制格局，這符合了當(dāng)時的經(jīng)濟發(fā)展水平和稅收征管能力。然而，隨著我國社會主義市場經(jīng)濟的建立和發(fā)展，兩稅并行的稅制結(jié)構(gòu)的不合理性逐漸顯現(xiàn)，阻礙了我國經(jīng)濟的平穩(wěn)發(fā)展，對其改革的呼聲也日益強烈。從抵扣鏈條的完整性來看，兩稅并行的稅制結(jié)構(gòu)打斷了增值稅的抵扣鏈條，導(dǎo)致增值稅抵扣不完整；從稅收對經(jīng)濟結(jié)構(gòu)和產(chǎn)業(yè)發(fā)展的影響來看，這種稅制結(jié)構(gòu)會抑制第三產(chǎn)業(yè)尤其是現(xiàn)代服務(wù)業(yè)的發(fā)展?！盃I改增”符合當(dāng)前經(jīng)濟發(fā)展的潮流，是我國財稅體制改革的必然選擇。財政部、國家稅務(wù)總局于2011年11月16日頒布《營業(yè)稅改征增值稅試點方案》（財稅[2011]110號），確定上海市從2012年1月1日開始在交通運輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)實行營業(yè)稅改征增值稅，開啟了“營改增”的序幕。按照國家的總體規(guī)劃，我國的“營改增”政策將實施“三步走”戰(zhàn)略：一是選擇部分地區(qū)和部分行業(yè)進(jìn)行試點；二是確定部分行業(yè)在全國范圍內(nèi)進(jìn)行試點；三是將部分行業(yè)推向全部行業(yè)，在全國范圍內(nèi)實行“營改增”。2012年7月25日，溫家寶主持召開國務(wù)院常務(wù)會議，決定擴大“營改增”試點范圍。之后，2012年下半年，先后有北京、江蘇、安徽、福建、廣東、天津、浙江、湖北等8省、市加入試點范圍。隨著財政部、國家稅務(wù)總局發(fā)布《關(guān)于在全國開展交通運輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)營業(yè)稅改征增值稅試點稅收政策的通知》（財稅[2013]37號）并確定在2013年8月1日將交通運輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)“營改增”推向全國，“營改增”政策的“第二步”戰(zhàn)略也已實現(xiàn)。

交通運輸業(yè)作為國民經(jīng)濟的基礎(chǔ)性產(chǎn)業(yè)，其發(fā)展?fàn)顩r直接影響到整個經(jīng)濟的平穩(wěn)運行。但交通運輸業(yè)與其他行業(yè)相比，有其自身的特殊性。而交通運輸行業(yè)實行“營改增”，對整個行業(yè)都將產(chǎn)生深遠(yuǎn)的影響。因此，對交通運輸行業(yè)“營改增”前后的稅負(fù)變化進(jìn)行探討和研究具有重要的現(xiàn)實意義。

一、文獻(xiàn)綜述

隨著中國加入世貿(mào)組織，特別是2008年國際金融危機的爆發(fā)，對增值稅進(jìn)行改革的呼聲日漸強烈，學(xué)術(shù)界對營業(yè)稅改征增值稅進(jìn)行了大量的研究。本文主要從“營改增”對不同行業(yè)的稅負(fù)影響的相關(guān)文獻(xiàn)方面進(jìn)行總結(jié)。

（一）“營改增”對建筑業(yè)稅負(fù)影響的研究

當(dāng)前，交通運輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)已經(jīng)實行“營改增”，且運行良好。建筑業(yè)由于其行業(yè)復(fù)雜性和多樣性，涉及環(huán)節(jié)眾多，暫時還未納入“營改增”的范圍，但建筑業(yè)實施“營改增”也只是時間問題，因此，學(xué)術(shù)界對建筑業(yè)實施“營改增”的研究也越來越多。多數(shù)文獻(xiàn)認(rèn)為，由于建筑勞務(wù)費無法抵扣、部分建筑材料費抵扣困難等原因會使“營改增”后建筑企業(yè)的稅負(fù)會高于改革之前（王軍，2014）。同時，由于建筑業(yè)自身的特殊性導(dǎo)致的施工項目比較分散，增值稅專用發(fā)票的收集和認(rèn)證工作難度大等原因也會無形中加大“營改增”后的實際稅負(fù)（陳思聰，2014）。

（二）“營改增”對部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)稅負(fù)影響的研究

“營改增”的實施對現(xiàn)代服務(wù)業(yè)不同行業(yè)的稅負(fù)影響差異較大，由于對不同服務(wù)行業(yè)實行不同的稅率水平，有形動產(chǎn)租賃等行業(yè)稅收負(fù)擔(dān)加重，而大部分其他服務(wù)行業(yè)稅收負(fù)擔(dān)下降，這主要是由稅率水平和中間投入比率的不同所導(dǎo)致的（潘文軒，2012）。

（三）“營改增”對交通運輸業(yè)稅負(fù)影響的研究

交通運輸業(yè)“營改增”在2012年1月1日首先在上海實施試點后，其實施情況一直是學(xué)術(shù)界關(guān)注的重點，特別是在2013年8月1日將試點范圍推向全國后，關(guān)于交通運輸業(yè)實施“營改增”的相關(guān)文獻(xiàn)不斷增多。多數(shù)文獻(xiàn)認(rèn)為，交通運輸業(yè)實施“營改增”后可以有效避免重復(fù)征稅，但由于占成本較大的人工成本、路橋費等未納入可抵扣的范圍，部分燃油費、車輛修理費無法取得合法抵扣憑證以及部分企業(yè)購置固定資產(chǎn)較少，導(dǎo)致當(dāng)前大部分企業(yè)抵扣范圍較小，短期內(nèi)稅負(fù)成本會有所上升的狀況（黃玉梅，2014）。但從長遠(yuǎn)來看，隨著企業(yè)的固定資產(chǎn)更新以及對取得專用發(fā)票的重視，以及國家政策的完善適時將路橋費、人工勞務(wù)費等納入抵扣范圍，交通運輸企業(yè)的總體稅負(fù)會不斷降低（張智猛，2014）。

二、交通運輸業(yè)的基本情況

交通運輸業(yè)作為國民經(jīng)濟發(fā)展的上游產(chǎn)業(yè)，其發(fā)展?fàn)顩r幾乎影響到國民經(jīng)濟的所有行業(yè)。近年來，國家大力支持交通運輸業(yè)的發(fā)展，各種交通運輸方式的營運里程都迅速增長，交通運輸行業(yè)的客運量和貨運量都大幅攀升，有力地帶動了相關(guān)行業(yè)的發(fā)展，促進(jìn)了國民經(jīng)濟的繁榮（具體數(shù)據(jù)見表l、表2）。

三、“營改增”對交通運輸業(yè)稅負(fù)的影響及成因

交通運輸業(yè)實施“營改增”后，分為一般納稅人和小規(guī)模納稅人。一般納稅人應(yīng)稅服務(wù)年銷售額超過500萬元，其增值稅稅率為11%；小規(guī)模納稅人應(yīng)稅服務(wù)年銷售額小于500萬元，其采用簡易征收辦法，稅率為3%。

（一）小規(guī)模納稅人的稅負(fù)分析

未實施“營改增”之前，按照營業(yè)稅的規(guī)定，交通運輸業(yè)按照3%的稅率繳納營業(yè)稅。而“營改增”之后，交通運輸業(yè)按照增值稅的相關(guān)規(guī)定繳納增值稅，對于小規(guī)模納稅人，其按照簡易征收方式征收，稅率為3%。表面上看，二者稅率相同，但由于“營改增”前后計稅依據(jù)發(fā)生了變化，導(dǎo)致其實際稅率會發(fā)生變化。由于營業(yè)稅是價內(nèi)稅，其計稅依據(jù)為含稅銷售額，而增值稅是價外稅，其計稅依據(jù)為不含稅銷售額。因此，在含稅銷售額相等時，其“營改增”前后稅負(fù)變動就是稅率的變動。交通運輸業(yè)在“營改增”前的稅率為3%，而在“營改增”之后，對小規(guī)模納稅人而言，其征收率為3%；消除“價內(nèi)稅”影響后的實際稅負(fù)為2.91%（3%/（1+3%））。因此，在其他條件不變的情況下，對交通運輸業(yè)中的小規(guī)模納稅人而言，“營改增”后其實際稅負(fù)略有下降。

（二）一般納稅人的稅負(fù)分析

在“營改增”之前，交通運輸業(yè)按照3%的稅率繳納營業(yè)稅。而“營改增”之后，交通運輸業(yè)一般納稅人按照11%的稅率繳納增值稅，增值稅的繳納涉及到銷項稅額、進(jìn)項稅額等，計算過程比較復(fù)雜。在此，本文假定，W公司為交通運輸業(yè)一般納稅人，在20**年的營業(yè)收入為Y元，可以取得增值稅專用發(fā)票的并且可以抵扣的營業(yè)成本為M元，直接人工及其他費用為N元。

在當(dāng)前交通運輸業(yè)1 1%稅率的前提條件下，根據(jù)表中計算結(jié)果，我們可以得出：

（l）當(dāng)M/Y=0.4756時，應(yīng)當(dāng)繳納的VAT=BT，此時，“營改增”前后，企業(yè)稅負(fù)沒有發(fā)生變化；

（2）當(dāng)M/Y>0.4756時，應(yīng)當(dāng)繳納的VAT（3）當(dāng)M/Y<0.4756時，應(yīng)當(dāng)繳納的VAT>BT，此時，“營改增”后，企業(yè)稅負(fù)增加，“營改增”政策沒有達(dá)到改革目標(biāo)。

從之前上海市交通運輸業(yè)以及全國其他地區(qū)“營改增”的運行情況來看，交通運輸行業(yè)的總體稅負(fù)出現(xiàn)“不降反升”的現(xiàn)象。究其原因，主要有以下幾點：

第一，增值稅稅率偏高。在未實施“營改增”時，交通運輸業(yè)按照3%的稅率繳納營業(yè)稅；“營改增”之后，對小規(guī)模納稅人而言，名義稅率依舊是3%，差別不大，而對于一般納稅人，稅率為11%，稅率大幅上調(diào)，即使扣除可抵扣進(jìn)項稅額，實際稅負(fù)依然偏高，導(dǎo)致一般納稅人總體稅負(fù)較重。

第二，實際中能夠作為進(jìn)項稅額抵扣的項目較少。在實施“營改增”之后，對交通運輸企業(yè)而言，能夠作為進(jìn)項稅額進(jìn)行抵扣的項目主要有外購的運輸工具等固定資產(chǎn)以及燃油費和修理費等。而對于公路運輸企業(yè)，高速公路的路橋費、勞務(wù)報酬費以及運輸車輛的保險費等占其營業(yè)成本的相當(dāng)比例，其支付的這部分費用并不在進(jìn)項稅額的抵扣范圍之內(nèi)。外部購置的運輸工具購置成本高，可用作抵扣的進(jìn)項稅額大，但是對大部分規(guī)模比較穩(wěn)定的交通運輸企業(yè)而言，在一個可預(yù)見的年限內(nèi)，企業(yè)不會大規(guī)模購置運輸工具，這就導(dǎo)致外購運輸工具作為進(jìn)項稅額抵扣項目不具有穩(wěn)定性。

第三，無法取得充分的增值稅專用發(fā)票。增值稅進(jìn)項稅額必須取得增值稅專用發(fā)票才能夠抵扣，而在改革初期，由于運輸企業(yè)員工對增值稅專用發(fā)票的認(rèn)識不足，對獲取增值稅專用發(fā)票的意識不強。同時由于大部分進(jìn)行長途運輸?shù)墓愤\輸企業(yè)，其運輸車輛加油和進(jìn)行車輛維修的地點的不確定性，大部分會選擇在運輸路線沿途按照就近原則進(jìn)行加油和車輛維修，而這些加油站和車輛維修廠多為一些個體戶，無法開具增值稅專用發(fā)票，這就導(dǎo)致企業(yè)的燃油費和修理費支出所支付的稅額無法得到全額抵扣，最終造成企業(yè)的實際稅負(fù)過高。

四、“營改增”問題的解決措施

（一）申請小規(guī)模納稅人資格

對小規(guī)模納稅人而言，“營改增”前后，其名義稅率都是3%，但是由于增值稅為價外稅，其計稅依據(jù)中剔除了增值稅稅額，因而其實際稅負(fù)會低于3%。而且對一般納稅人與小規(guī)模納稅人的界定標(biāo)準(zhǔn)由原來的80萬元提高到現(xiàn)在的500萬元，這對部分中小企業(yè)申請成為小規(guī)模納稅人提供了便利的條件。

（二）擴大增值稅進(jìn)項稅額抵扣項目的范圍

由于當(dāng)前增值稅進(jìn)項稅額的抵扣項目較少，占交通運輸企業(yè)營業(yè)成本相當(dāng)比例的路橋費、勞務(wù)成本、運輸工具的保險費等無法取得增值稅專用發(fā)票。在今后可以考慮將這一部分路橋費、勞務(wù)成本以及保險費等納入增值稅進(jìn)項稅額的抵扣項目。同時，針對在“營改增”之前購置的交通運輸工具，由于其使用年限的長期性，可以考慮將3年或5年以內(nèi)購置的運輸工具，按照年折舊額所包含的進(jìn)項稅額進(jìn)項相應(yīng)的抵扣。

（三）增強員工獲取增值稅專用發(fā)票的意識

增值稅實行憑票扣稅法，只有獲取經(jīng)認(rèn)可的增值稅專用發(fā)票，企業(yè)才能夠?qū)⑵渥鳛檫M(jìn)項稅額進(jìn)行相應(yīng)的抵扣。企業(yè)應(yīng)當(dāng)在內(nèi)部加強相應(yīng)的培訓(xùn)，強調(diào)獲取專用發(fā)票的重要性。企業(yè)應(yīng)盡量選擇能夠開具增值稅專用發(fā)票的加油站和修理廠，這樣才能夠增加其可抵扣的進(jìn)項稅額，從而降低企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)。