將碳排放納入消費(fèi)稅征稅范圍的可行性分析*

劉　鋒（國(guó)家稅務(wù)總局貨物和勞務(wù)稅司　北京　100038）樊　勇（中央財(cái)經(jīng)大學(xué)企業(yè)稅務(wù)研究中心　北京　100081）

將碳排放納入消費(fèi)稅征稅范圍的可行性分析*

劉鋒（國(guó)家稅務(wù)總局貨物和勞務(wù)稅司北京100038）樊勇（中央財(cái)經(jīng)大學(xué)企業(yè)稅務(wù)研究中心北京100081）

內(nèi)容提要：結(jié)合我國(guó)經(jīng)濟(jì)社會(huì)發(fā)展形勢(shì)和稅制體系特點(diǎn)，本文從理論及實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)、稅制設(shè)計(jì)、稅負(fù)影響及風(fēng)險(xiǎn)與防范四個(gè)方面分析了將碳排放納入消費(fèi)稅征稅范圍的可行性，認(rèn)為這符合我國(guó)消費(fèi)稅基本原理及世界稅制改革的發(fā)展趨勢(shì)。雖然可能給我國(guó)經(jīng)濟(jì)社會(huì)帶來(lái)一些負(fù)面影響，但只要遵循穩(wěn)定稅負(fù)、便于征管的原則，并建立科學(xué)的稅收返還機(jī)制，這些負(fù)面影響處于可控范圍之內(nèi)。

碳排放 碳稅 消費(fèi)稅 征收范圍

按稅收理論分類(lèi)，我國(guó)目前實(shí)行的消費(fèi)稅屬于選擇性消費(fèi)稅或特別消費(fèi)稅。出于政策設(shè)計(jì)意圖，這類(lèi)消費(fèi)稅應(yīng)隨經(jīng)濟(jì)社會(huì)的發(fā)展不斷調(diào)整征稅范圍。當(dāng)前，我國(guó)對(duì)消費(fèi)稅征稅范圍的改革已列入政府立法議程。依據(jù)消費(fèi)稅原理，結(jié)合當(dāng)前我國(guó)環(huán)境保護(hù)和環(huán)境污染治理的迫切性，同時(shí)遵循簡(jiǎn)化稅制、穩(wěn)定稅負(fù)、便于征管的稅制改革原則，本文認(rèn)為可考慮將碳排放納入消費(fèi)稅征收范圍。

一、碳排放消費(fèi)稅的理論依據(jù)與實(shí)踐經(jīng)驗(yàn)

在全球環(huán)境問(wèn)題日益凸顯的背景下，環(huán)境保護(hù)成為消費(fèi)稅最主要調(diào)控功能之一。消費(fèi)稅對(duì)環(huán)境保護(hù)的調(diào)節(jié)作用，主要是通過(guò)對(duì)一些污染環(huán)境的商品和行為征稅，消除經(jīng)濟(jì)生活中個(gè)人和企業(yè)行為的外部效應(yīng)。其主要理論依據(jù)有：1.庇古稅理論。強(qiáng)調(diào)環(huán)境稅的開(kāi)征是通過(guò)經(jīng)濟(jì)資源在部門(mén)間的轉(zhuǎn)移，減少邊際社會(huì)收益和邊際私人收益之間的差距，使經(jīng)濟(jì)福利增加。2.公共產(chǎn)品理論。指出由政府對(duì)污染環(huán)境行為課稅，稅收收入用于環(huán)境治理，是政府提供環(huán)境這一公共產(chǎn)品的良好方式。3.雙重紅利理論。強(qiáng)調(diào)環(huán)境稅的收入功能，指出環(huán)境稅帶來(lái)的收入增加部分可用來(lái)降低其他稅種稅率，帶來(lái)就業(yè)增加、投資增加，降低稅收的額外負(fù)擔(dān)等效果。4.污染者付費(fèi)原則。出發(fā)點(diǎn)是商品或勞務(wù)的價(jià)格應(yīng)充分體現(xiàn)生產(chǎn)成本和耗用的資源，強(qiáng)調(diào)污染所引起的外部成本，有必要使其內(nèi)在化，即由污染者承擔(dān)。

在眾多環(huán)境污染源中，碳排放是最重要、最直接的一種。在2009年12月的哥本哈根會(huì)議上，與會(huì)各國(guó)就“發(fā)展低碳經(jīng)濟(jì)”達(dá)成共識(shí)。我國(guó)政府承諾到2020年單位GDP碳排放量將比2005年減少40%～45%，在國(guó)民經(jīng)濟(jì)“十二五”發(fā)展綱要中這一目標(biāo)進(jìn)一步明確為“十二五”期間碳排放強(qiáng)度整體下降17%。對(duì)碳排放征稅被大多數(shù)經(jīng)濟(jì)學(xué)家認(rèn)為是減少二氧化碳排放量最有效的經(jīng)濟(jì)手段，但國(guó)際實(shí)踐并不完全一致，主要表現(xiàn)在征收對(duì)象、表現(xiàn)形式和稅率水平等方面。從表現(xiàn)形式看，有的國(guó)家征收獨(dú)立的碳稅，如芬蘭、挪威、瑞典、丹麥、荷蘭等；有的國(guó)家將其融入相關(guān)稅種，如環(huán)境稅、能源稅等。無(wú)論何種形式，對(duì)碳排放征稅國(guó)家的經(jīng)驗(yàn)表明，其在減少碳排放、降低能源消耗、促進(jìn)節(jié)能減排技術(shù)的開(kāi)發(fā)與應(yīng)用等方面發(fā)揮了積極的作用。

二、碳排放消費(fèi)稅的制度設(shè)計(jì)

我國(guó)現(xiàn)行稅制中不存在嚴(yán)格意義上的碳稅，但對(duì)原油、天然氣、煤等化石燃料以及各類(lèi)汽車(chē)征收資源稅、消費(fèi)稅、增值稅等（見(jiàn)表1），間接起到了對(duì)碳排放征稅的目的。這種稅制設(shè)計(jì)的缺陷是明顯的：一是這種分散的征收方式，不能集中體現(xiàn)稅收負(fù)擔(dān)，一定程度上弱化了稅收對(duì)減少碳排放、降低能源消耗的調(diào)控作用。二是使稅制更加復(fù)雜，稅種之間缺乏清晰的功能邊界和目標(biāo)定位，而且存在重復(fù)征稅的可能。因此，將碳排放納入消費(fèi)稅就成為優(yōu)化方案之一①另一種方案是設(shè)立獨(dú)立的環(huán)境稅或碳稅，但依據(jù)政府“費(fèi)改稅”的環(huán)境稅改革思路，我國(guó)目前僅對(duì)二氧化硫和廢水收費(fèi)，而單獨(dú)設(shè)立碳稅不符合簡(jiǎn)化稅制的稅制改革原則。：一是國(guó)內(nèi)財(cái)稅界大部分學(xué)者認(rèn)為應(yīng)逐步擴(kuò)大生態(tài)性消費(fèi)稅的課征范圍，加大消費(fèi)稅對(duì)環(huán)境的保護(hù)力度；二是近年來(lái)，國(guó)內(nèi)外學(xué)者對(duì)碳排放相關(guān)稅收的研究較為系統(tǒng)和豐富，為我國(guó)對(duì)碳排放征稅提供了較好的理論決策依據(jù)和可行性政策設(shè)計(jì)方案。這一方案的主要思路是將碳排放直接列入消費(fèi)稅稅目，并相應(yīng)調(diào)整消費(fèi)稅其他征稅范圍。

表1　現(xiàn)行稅制中對(duì)碳排放間接征稅的相關(guān)規(guī)定

（一）對(duì)煤炭、天然氣、成品油等化石燃料征收消費(fèi)稅

考慮到直接對(duì)碳排放征稅難度過(guò)大、技術(shù)方面要求過(guò)高且不利于檢測(cè)，現(xiàn)實(shí)操作中，一些國(guó)家如丹麥、芬蘭等，都把化石燃料的使用量作為間接的征稅對(duì)象，以此來(lái)推算化石燃料的潛在碳排放量，進(jìn)而征稅。我國(guó)現(xiàn)行消費(fèi)稅已將成品油列入征稅范圍，應(yīng)進(jìn)一步將煤炭、天然氣納入征稅范圍，以全面體現(xiàn)對(duì)碳排放課征消費(fèi)稅。

（二）納稅人與征收環(huán)節(jié)

不論是將化石燃料用于生產(chǎn)的企業(yè)，還是用于日常生活的居民，都應(yīng)承擔(dān)碳排放消費(fèi)稅納稅義務(wù)。和大多數(shù)消費(fèi)稅應(yīng)稅品的規(guī)定一樣，碳排放消費(fèi)稅征收環(huán)節(jié)可以選擇在生產(chǎn)和進(jìn)口環(huán)節(jié)。因此，在我國(guó)生產(chǎn)、進(jìn)口和直接使用含碳化石燃料的單位和個(gè)人為碳排放消費(fèi)稅的納稅人。

（三）計(jì)稅依據(jù)

理論上，碳稅的計(jì)稅依據(jù)為使用的化石燃料潛在的CO2排放量，這需要碳捕捉技術(shù)的支持。在該技術(shù)尚不成熟的情況下，需要間接計(jì)算各類(lèi)化石燃料的碳排放量?？梢詤⒖祭谩禝PCC 國(guó)家溫室氣體清單指南》所提供的基準(zhǔn)方法②財(cái)政部科學(xué)研究所國(guó)家能源基金項(xiàng)目.中國(guó)開(kāi)征碳稅研究詳細(xì)技術(shù)報(bào)告［R］.2009.09.，含碳燃料消耗所產(chǎn)生的 CO2排放量計(jì)算公式為：

CO2排放量=燃料消耗數(shù)量×CO2排放系數(shù)

CO2排放系數(shù)=低位發(fā)熱量×碳排放因子×碳氧化率×碳轉(zhuǎn)換系數(shù)

其中，燃料消耗數(shù)量指實(shí)際消耗的含碳燃料數(shù)量；CO2排放系數(shù)指每單位含碳燃料的 CO2排放量。低位發(fā)熱量為含碳燃料完全燃燒時(shí)散發(fā)的熱量；碳排放因子為燃料單位熱值的碳排放量；碳氧化率是燃料中碳被氧化的比率；碳轉(zhuǎn)換系數(shù)指碳轉(zhuǎn)化為二氧化碳的變化系數(shù)。根據(jù)表2給出的各種化石燃料的各類(lèi)指標(biāo)，我們可以得到每萬(wàn)噸化石燃料的碳排放量。在稅收管理中，要求相關(guān)企業(yè)單獨(dú)設(shè)立能源明細(xì)賬，以使用的各類(lèi)含碳能源的賬面數(shù)量作為碳稅開(kāi)征的計(jì)稅依據(jù)。

（四）稅率

表2　單位碳排放量參考數(shù)據(jù)

從稅收征管考慮，對(duì)碳排放征稅以“量”為計(jì)征單位，實(shí)行從量計(jì)征。同其他應(yīng)稅品稅率設(shè)計(jì)類(lèi)似，碳排放消費(fèi)稅的稅率可以考慮采用比例稅率、差別稅率和幅度稅率。理論上差別稅率和幅度稅率更能體現(xiàn)稅收的調(diào)節(jié)作用，但如果企業(yè)和居民不能建立完整的碳排放登記制度，這種稅率設(shè)計(jì)的初衷就會(huì)無(wú)法實(shí)現(xiàn)。因此，采用比例稅率是一個(gè)較現(xiàn)實(shí)可行的方法。

國(guó)內(nèi)相關(guān)研究認(rèn)為對(duì)碳排放征稅初期應(yīng)采用較低稅率，以后再逐步提高。財(cái)政部財(cái)政科學(xué)研究所課題組認(rèn)為，為避免對(duì)經(jīng)濟(jì)產(chǎn)生過(guò)大的負(fù)面影響，當(dāng)前條件下10元/噸是比較合適的稅率水平。國(guó)家發(fā)改委能源研究所姜克雋研究員同樣出于對(duì)經(jīng)濟(jì)影響的考慮，建議可以采取比較低的稅率，如10～20元/噸，之后逐漸提高至300～400元/噸。①姜克雋.碳稅對(duì)經(jīng)濟(jì)的影響不大［J］.中國(guó)投資，2009，（9）.而從國(guó)際經(jīng)驗(yàn)來(lái)看，各國(guó)經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平和稅制結(jié)構(gòu)差異較大，實(shí)踐中借鑒意義不大。如有資料顯示，丹麥、日本和瑞典的碳稅稅率分別為15.3美元/噸二氧化碳、23.6美元/噸二氧化碳、150美元/噸二氧化碳。

因此，結(jié)合我國(guó)國(guó)情，一個(gè)更為穩(wěn)妥可行的方案是：首先遵循穩(wěn)定稅負(fù)的改革原則，以現(xiàn)有碳化石燃料中所征資源稅、消費(fèi)稅的綜合稅負(fù)，作為稅率設(shè)計(jì)的重要參考標(biāo)準(zhǔn)。其次鑒于我國(guó)流轉(zhuǎn)稅稅負(fù)占稅收收入比重較高的稅制結(jié)構(gòu)現(xiàn)狀，在開(kāi)征初期應(yīng)制定較低的稅率，再逐步調(diào)整。

三、碳排放消費(fèi)稅稅負(fù)的可能影響

稅負(fù)是稅制設(shè)計(jì)需要考慮的重要內(nèi)容，也是反映稅收經(jīng)濟(jì)調(diào)控作用的核心指標(biāo)。以下根據(jù)我國(guó)情況考慮，擬定5元/噸、10元/噸、15元/噸、20元/噸、25元/噸五種情形，結(jié)合我國(guó)碳排放情況，模擬分析碳排放征稅對(duì)宏觀稅負(fù)和微觀稅負(fù)的影響。

（一）開(kāi)征碳排放消費(fèi)稅對(duì)宏觀稅負(fù)的影響

宏觀稅負(fù)是稅收對(duì)GDP影響的重要指標(biāo)。根據(jù)宏觀稅負(fù)公式：

結(jié)合既有的GDP增長(zhǎng)和碳排放增長(zhǎng)速度，利用EXCEL2007的規(guī)劃求解分析工具，可以計(jì)算出2013-2020年不同稅率條件下，對(duì)碳排放征稅對(duì)宏觀稅負(fù)的影響（如下圖所示）。

不同稅率下對(duì)碳排放征稅引發(fā)的宏觀稅負(fù)變化圖

從上圖可以看出，對(duì)碳排放征稅引發(fā)的宏觀稅負(fù)增加與稅率水平明顯相關(guān)。稅率較低時(shí)，如5元/噸，在開(kāi)征初期會(huì)引發(fā)宏觀稅負(fù)增加約0.082%；10元/噸稅率下，會(huì)產(chǎn)生0.164%的稅負(fù)增加效應(yīng)；而稅率為25元/噸時(shí)，宏觀稅負(fù)將增加0.393%。整體影響不大，如果考慮到我國(guó)處于結(jié)構(gòu)性減稅的周期，可能的影響就更小，完全在可承受范圍之內(nèi)。

（二）開(kāi)征碳排放消費(fèi)稅對(duì)微觀稅負(fù)的影響

以下根據(jù)2004-2010年①現(xiàn)有的碳排放最新數(shù)據(jù)至2012年，但部分行業(yè)缺失。另外，由于各行業(yè)碳排放呈逐年下降趨勢(shì)，這里主要是反映各行業(yè)主要趨勢(shì)及差異，說(shuō)明對(duì)碳排放征稅的影響呈下降趨勢(shì)，因此非最新年份數(shù)據(jù)的選取對(duì)本文分析影響不大。各部門(mén)（行業(yè)）的能源消耗數(shù)據(jù)，計(jì)算得出每一部門(mén)的碳排放量，在假定單位稅率20元/噸的基礎(chǔ)上，模擬分析碳排放消費(fèi)稅對(duì)各經(jīng)濟(jì)部門(mén)稅負(fù)的影響，比較分析各行業(yè)稅負(fù)變化。各部門(mén)稅負(fù)計(jì)算公式如下：

根據(jù)上述公式及相關(guān)數(shù)據(jù)，模擬得出了2004-2010年各部門(mén)增加的碳稅負(fù)擔(dān)（見(jiàn)表3 ）。

表3　20元/噸碳排放消費(fèi)稅稅率下各部門(mén)增加稅負(fù) 單位：%

從行業(yè)稅負(fù)來(lái)看，電力煤氣及水生產(chǎn)供應(yīng)業(yè)最高，這與該行業(yè)的低產(chǎn)值高排放有一定的關(guān)系；制造業(yè)居于第二位，盡管制造業(yè)擁有最高的行業(yè)產(chǎn)值，但由于其高碳排放，導(dǎo)致其承受較高的碳排放稅負(fù)；交通運(yùn)輸倉(cāng)儲(chǔ)及郵電通信業(yè)以及采掘業(yè)也體現(xiàn)出較高的碳排放稅沖擊；而批發(fā)和零售貿(mào)易餐飲業(yè)、農(nóng)林牧漁業(yè)以及其他行業(yè)，稅負(fù)較小，受碳排放消費(fèi)稅開(kāi)征影響不大。

從時(shí)間變化來(lái)看，如果從2004年開(kāi)始征收碳排放消費(fèi)稅，2004-2010年間，各行業(yè)稅負(fù)整體呈下降趨勢(shì)。但電力煤氣及水生產(chǎn)供應(yīng)業(yè)由于其能源降耗的彈性較低，碳排放仍然保持高位，受該稅影響相對(duì)較大。

四、開(kāi)征碳排放消費(fèi)稅的風(fēng)險(xiǎn)及防范

將碳排放納入消費(fèi)稅征稅范圍，可能帶來(lái)以下三個(gè)方面的風(fēng)險(xiǎn)：

一是存在一定的收入分配負(fù)效應(yīng)。征收碳排放消費(fèi)稅在收入分配過(guò)程中表現(xiàn)出一定的累退性，可能會(huì)進(jìn)一步拉大我國(guó)收入分配差距。樊勇、張宏偉實(shí)證研究分析了這種累退性的最終影響，并認(rèn)為累退性的產(chǎn)生基于兩個(gè)原因：一是居民生活能源消費(fèi)招致的直接稅，二是居民消費(fèi)非能源商品承受的其他商品轉(zhuǎn)嫁的間接稅。這種負(fù)效應(yīng)易造成城鄉(xiāng)之間、城鎮(zhèn)居民各收入等級(jí)、農(nóng)村居民各收入等級(jí)間收入差距的拉大。②樊勇，張宏偉.碳稅對(duì)我國(guó)城鎮(zhèn)居民收入分配的累退效應(yīng)與碳補(bǔ)貼方案設(shè)計(jì)［J］.經(jīng)濟(jì)理論與經(jīng)濟(jì)管理，2013，（7）.

二是對(duì)宏觀經(jīng)濟(jì)產(chǎn)生負(fù)效應(yīng)。我國(guó)長(zhǎng)久以來(lái)是一種依賴(lài)高能源消耗的資源密集型經(jīng)濟(jì)模式，經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)對(duì)能源依賴(lài)程度較高，對(duì)碳排放征稅，對(duì)宏觀經(jīng)濟(jì)產(chǎn)出帶來(lái)的負(fù)面影響是顯而易見(jiàn)的。相關(guān)研究運(yùn)用我國(guó)《2001-2011年統(tǒng)計(jì)年鑒》碳排放與GDP數(shù)據(jù)進(jìn)行回歸分析表明，我國(guó)經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)與碳排放之間存在明顯的正相關(guān)。③樊勇，張宏偉.碳稅制度效應(yīng)—基于在中國(guó)的應(yīng)用分析［M］.北京：中國(guó)稅務(wù)出版社，2013：83-85.

三是對(duì)國(guó)際貿(mào)易的不利影響。開(kāi)征碳排放消費(fèi)稅會(huì)使企業(yè)的生產(chǎn)成本提高，不利于其參與國(guó)際競(jìng)爭(zhēng)，對(duì)我國(guó)國(guó)際貿(mào)易產(chǎn)生負(fù)面影響。相關(guān)數(shù)據(jù)顯示，近10年來(lái)，我國(guó)外貿(mào)依存度一直保持較高水平，最高年份2006年達(dá)到65%，最低年份2013年也達(dá)到46%④四川省商務(wù)廳.關(guān)于入世以來(lái)中國(guó)對(duì)外貿(mào)易依存度的探討［EB/OL］.http://www.sccom.gov.cn/ xxfb/priManager.do？behavior=pri&id=85587&page=/page/swzc/pri.jsp.，國(guó)際貿(mào)易對(duì)我國(guó)經(jīng)濟(jì)社會(huì)的發(fā)展起著重要作用。以我國(guó)GDP出口貢獻(xiàn)大戶(hù)——紡織業(yè)為例，中國(guó)紡織服裝業(yè)大多是依靠化學(xué)工業(yè)成長(zhǎng)起來(lái)的，而化學(xué)工業(yè)絕大部分需要依賴(lài)碳化工技術(shù)，資料顯示，我國(guó)紡織行業(yè)全過(guò)程能耗大致為4.84噸標(biāo)煤/噸纖維。如果對(duì)紡織行業(yè)征收碳排放消費(fèi)稅，可以預(yù)見(jiàn)對(duì)我國(guó)紡織出口貿(mào)易的沖擊會(huì)較大⑤法磊.碳關(guān)稅--出口大國(guó)之隱痛［J］.中國(guó)纖檢，2010，（3）.。

征收碳排放消費(fèi)稅會(huì)給社會(huì)經(jīng)濟(jì)運(yùn)行帶來(lái)一定的負(fù)作用，對(duì)此可以采取以下兩方面措施降低這種影響：一是穩(wěn)定碳排放消費(fèi)稅征稅對(duì)象的稅負(fù)水平，在增加消費(fèi)稅稅負(fù)的同時(shí)，降低其他環(huán)節(jié)稅收負(fù)擔(dān)。二是建立稅收返還機(jī)制。政府可以采用不同的返還形式，對(duì)糾正稅收負(fù)經(jīng)濟(jì)效應(yīng)發(fā)揮不同的作用。如對(duì)受其影響大的企業(yè)直接予以適當(dāng)補(bǔ)貼，利于其降低生產(chǎn)成本，提高產(chǎn)品競(jìng)爭(zhēng)力；對(duì)居民予以物價(jià)補(bǔ)貼，一方面可以彌補(bǔ)征收碳排放消費(fèi)稅帶來(lái)的消費(fèi)水平下降，另一方面可以減少企業(yè)對(duì)勞動(dòng)力的社會(huì)保障補(bǔ)貼，降低勞動(dòng)力成本；對(duì)企業(yè)的節(jié)能減排成果予以激勵(lì)，激發(fā)企業(yè)研發(fā)創(chuàng)新、清潔生產(chǎn)的積極性，最終帶動(dòng)產(chǎn)出增加。

［1］ 樊勇，張宏偉.碳稅制度效應(yīng)---基于在中國(guó)的應(yīng)用分析［J］.北京：中國(guó)稅務(wù)出版社，2013.

［2］ 蘇明等. 碳稅的效效果預(yù)測(cè)和影響評(píng)價(jià)［J］.環(huán)境經(jīng)濟(jì)，2009，（9）.

［3］ John L.Micksell. Fiscal Administration （Eight Edition）， WADSWORTH CENGAGE LEARNING， 2014.

責(zé)任編輯：賈蘭霞

A Feasibility Analysis of Including Carbon Emission into the Scope of Consumption Tax

Feng Liu & Yong Fan

Considering the trend of social economy development and the characteristics of taxation system in China， this paper analyzes the practicability of consumption tax on carbon emissions from four aspects——its theoretical and practical experience， design of taxation system， infuence of tax burden and risks prevention. The paper considers that it is in consistence with the basic principles of China's consumption tax system as well as the development trends of worldwide taxation reform. It may bring some negative effects to China's economic and social development， but only if the principle of stability of the tax burden and convenient management is well complied with， and a scientifc mechanism of tax refund can be established， those negative effects will still be in control.

Carbon emission Carbon tax Consumption tax Scope of tax collection

F810.42

A

2095-6126（2015）10-0054-05

*本文受北京市自然科學(xué)基金《促進(jìn)北京市低碳經(jīng)濟(jì)發(fā)展的環(huán)境規(guī)制政策選擇研究》、中央財(cái)經(jīng)大學(xué)財(cái)政協(xié)同創(chuàng)新中心資助課題《環(huán)境稅改革研究》、中國(guó)博士后科學(xué)基金第54批面上項(xiàng)目資助。