高速公路建設(shè)單位甲供材料會計(jì)核算問題分析

江西贛粵高速公路股份有限公司服務(wù)區(qū)管理中心 邰曉萍

一、高速公路建設(shè)單位的甲供材料結(jié)算方式

高速公路建設(shè)單位既要考慮合理降低投資成本，又必須在此基礎(chǔ)上確保大宗材料質(zhì)量過硬，同時要保證施工材料的及時供應(yīng)。高速公路建設(shè)的甲供材料項(xiàng)目，即主要建設(shè)材料由高速公路建設(shè)單位提供給施工單位，施工單位主要提供其他材料以及勞務(wù)和設(shè)備，高速公路建設(shè)單位的甲供材料模式能夠?qū)Σ牧蟻碓磳?shí)施有效的控制，合理降低工程造價(jià)，促進(jìn)工程整體質(zhì)量的提升，大中型工程建設(shè)項(xiàng)目中這一模式被廣泛應(yīng)用。現(xiàn)階段“甲招乙供”模式逐步取代了傳統(tǒng)的甲供模式，也就是材料供應(yīng)合同由材料供應(yīng)商與施工方簽定，工程建設(shè)方主要負(fù)責(zé)材料款結(jié)算以及相關(guān)招標(biāo)工作，材料款在施工承包人進(jìn)行工程款結(jié)算時扣回。

高速公路甲供材料實(shí)際發(fā)出時，方法一：是將材料款按照實(shí)際購買價(jià)直接記入相應(yīng)的“高速公路工程投資”科目項(xiàng)下，在施工方相關(guān)工程進(jìn)行結(jié)算時甲供材料費(fèi)不再列入。這一方法在實(shí)踐中可操作性并不理想，主要原因是：高速公路建設(shè)工程施工方投標(biāo)報(bào)價(jià)中甲供材料的價(jià)款也包括在高速公路工程款中，而且會成為取費(fèi)提稅的基礎(chǔ)數(shù)據(jù)，關(guān)于工程實(shí)際造價(jià)計(jì)價(jià)相關(guān)程序國家有具體規(guī)定，無論工程所用材料由哪一方提供，全部材料的實(shí)際價(jià)款都應(yīng)包含在工程造價(jià)中；通常材料發(fā)出時建設(shè)單位就將材料價(jià)款直接計(jì)入工程成本，但材料實(shí)際上還未在適用于工程中，相關(guān)會計(jì)信息會出現(xiàn)失真現(xiàn)象；高速公路建設(shè)單位的甲供材料由高速公路建設(shè)單位直接將其計(jì)入工程實(shí)際成本，而這部分材料款施工方則不會將其計(jì)入實(shí)際工程款中，施工方必然會少交營業(yè)稅。實(shí)踐中這種結(jié)算方法已經(jīng)較少應(yīng)用，故而本文不做更多研究。方法二：即由高速公路建設(shè)單位按照預(yù)算價(jià)或者是材料實(shí)際購買價(jià)貸記計(jì)入工程物資項(xiàng)下，借記計(jì)入預(yù)付工程款項(xiàng)下。有兩種相關(guān)核算方法可在進(jìn)行工程款實(shí)際結(jié)算時選用：

(1)按照實(shí)際購買的價(jià)格發(fā)出原材料，高速公路施工單位由于收到相關(guān)材料時仍然按照材料相應(yīng)的預(yù)算時價(jià)格入賬，所以在實(shí)際結(jié)算時也只能按預(yù)算價(jià)進(jìn)行工程款的計(jì)量。高速公路建設(shè)工程實(shí)際結(jié)算時，如果實(shí)際購買價(jià)大于相應(yīng)的預(yù)算價(jià)，建設(shè)單位則應(yīng)該在借記計(jì)入建筑安裝工程投資項(xiàng)下，也可計(jì)入其他投資或者是設(shè)備投資（以下同）；貸記計(jì)入“高速公路預(yù)付工程款”項(xiàng)下；如果實(shí)際購買的價(jià)格小于相應(yīng)的預(yù)算價(jià)，則應(yīng)該做出相反的分錄。

(2)按照預(yù)算價(jià)發(fā)出原材料，如果有轉(zhuǎn)出材料，那么兩者之間的實(shí)際差額應(yīng)該在高速公路工程成本中直接計(jì)入。實(shí)際結(jié)算將材料款扣回時，如果實(shí)際購買價(jià)小于預(yù)算價(jià)，則記入“高速公路工程投資”的貸方；若預(yù)算價(jià)小于實(shí)際購買價(jià)，則應(yīng)該在借方記入高速公路工程投資項(xiàng)下。兩種結(jié)算方式比較，第二種方式可以彌補(bǔ)相應(yīng)的弊端、漏洞，也與會計(jì)制度相契合。而且承包人工程款中計(jì)入材料成本，也可以更好的避免施工方在甲供材情況下少繳營業(yè)稅等相關(guān)稅金的問題。所以實(shí)踐中第二種結(jié)算方式更為適合。

二、高速公路建設(shè)單位的甲供材料出現(xiàn)的超欠供問題

高速公路建設(shè)工程中，原材料的實(shí)際使用量在工程投標(biāo)報(bào)價(jià)時很難精確計(jì)算，實(shí)踐中材料實(shí)際用量與預(yù)算量有時會有較大差距，超欠供問題在甲供材料管理中很常見。工程開展竣工決算過程中，建設(shè)單位要對甲供材實(shí)際存在的超欠供問題進(jìn)行仔細(xì)核對。具體方法為：實(shí)際超供的部分，相應(yīng)的成本應(yīng)扣回，按相關(guān)材料實(shí)際購買時的價(jià)格借記計(jì)入預(yù)付工程款項(xiàng)下，貸記計(jì)入建筑安裝工程投資項(xiàng)下。這一方法就是由承包人實(shí)際承擔(dān)超供部分的材料款，原因在于如果超計(jì)劃實(shí)際使用效果材料成本不由施工方承擔(dān)，甲供材料模式就無法實(shí)現(xiàn)成本控制和節(jié)約的效果。通常超供數(shù)量如果較大，或者是超供的原因在于設(shè)計(jì)變更等情況的發(fā)生，施工方以及業(yè)主之間就會相互推諉，一般而言雙方可以通過協(xié)商或邀請第三方咨詢公司對材料使用相應(yīng)的定額數(shù)進(jìn)行調(diào)整，以確定實(shí)際工程量是否需要變更。

還有一種辦法可用于材料超供問題的解決，也就是合同中要對材料使用已經(jīng)超出設(shè)計(jì)數(shù)量的部分（也要把設(shè)計(jì)變更以及施工允許的損耗考慮進(jìn)來)，高速公路施工方要向指定的材料供應(yīng)商自費(fèi)購買。這種方法有利于施工方在實(shí)際施工過程中對材料的節(jié)約使用，有效提升材料使用效率，這一方法關(guān)鍵在于對預(yù)算對精確核定，以免施工方采用做高工程預(yù)算的方法來避免自行承擔(dān)超供材料費(fèi)用的現(xiàn)象。另外這一方法也要想辦法避免甲供材料有結(jié)余時施工方的浪費(fèi)行為。實(shí)際供應(yīng)量如果小于預(yù)算量即欠供，甲供材料款應(yīng)該按照預(yù)算價(jià)進(jìn)行扣除。但預(yù)算價(jià)如果實(shí)際高于購買價(jià)，應(yīng)該將甲供材料款按照實(shí)際購買價(jià)扣除。目的是防止施工方將預(yù)算價(jià)做高，防范以此賺取預(yù)算價(jià)實(shí)際高于購買價(jià)的價(jià)差。欠供的材料款，借記計(jì)入建筑安裝工程投資項(xiàng)下，貸記計(jì)入預(yù)付工程款項(xiàng)下。材料實(shí)現(xiàn)結(jié)余可以是工程成本降低，對高速公路建設(shè)單位更有利，要防止預(yù)算充足情況下施工方虛報(bào)相關(guān)材料的數(shù)量，或者在其他項(xiàng)目上挪用。

三、高速公路建設(shè)單位的甲供材料會計(jì)核算問題相關(guān)思考和總結(jié)

在高速公路建設(shè)過過程中，保證及時供應(yīng)材料以及降低工程成本還有保證工程質(zhì)量等是甲供材料模式被高速公路建設(shè)單位應(yīng)用的初衷，也有較好的實(shí)用效果。就財(cái)務(wù)風(fēng)險(xiǎn)管理而言，高速公路甲供材料模式由發(fā)包人承擔(dān)價(jià)格變動風(fēng)險(xiǎn)，承包方應(yīng)該實(shí)際承擔(dān)數(shù)量變動的風(fēng)險(xiǎn)(超供)最為合理。對于是否實(shí)際應(yīng)用甲供模式，建設(shè)單位事先應(yīng)該考慮兩個問題：甲方能否確保購買到質(zhì)優(yōu)價(jià)廉的材料，有沒有合適的方法對承包方材料的實(shí)際使用情況進(jìn)行有效監(jiān)督。增加甲供材料，相關(guān)管理成本會隨之提高，相關(guān)的會計(jì)核算工作也會更加復(fù)雜。所以選擇甲供材料模式時高速公路建設(shè)單位事先要考慮的因素：必須熟悉市場行情；甲供材料只選擇對工程造價(jià)以及質(zhì)量影響較大的主要材料；對材料實(shí)際使用情況以及結(jié)算工作要加強(qiáng)控制。最大限度的發(fā)揮甲供材料模式對于工程建設(shè)的積極作用。

[1]吳雷鳴.“甲供材”的稅務(wù)及會計(jì)處理[J].中國稅務(wù)報(bào)2014(1):3－4