后“營改增”時(shí)代對(duì)高校涉稅業(yè)務(wù)的影響及核算研究

饒寶紅

【摘 要】 實(shí)施“營改增”目的是減少重復(fù)納稅現(xiàn)象，即將以往繳納營業(yè)稅的應(yīng)稅項(xiàng)目改為繳納增值稅，只對(duì)服務(wù)的增值部分納稅。我國高校于2012年9月啟動(dòng)“營改增”試點(diǎn)改革，在“營改增”試點(diǎn)之初，高校普遍都申請(qǐng)認(rèn)定為小規(guī)模納稅人；在后“營改增”時(shí)代，絕大部分高校申請(qǐng)認(rèn)定為一般納稅人。文章以浙江高校為例，逐一探討對(duì)高校涉稅業(yè)務(wù)的范圍及計(jì)稅方法、稅務(wù)管理、會(huì)計(jì)核算、憑證管理等方面帶來的影響，并提出后“營改增”時(shí)代高校的應(yīng)對(duì)舉措。

【關(guān)鍵詞】 營改增； 高校； 涉稅業(yè)務(wù)； 核算

中圖分類號(hào)：F812.42 文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A 文章編號(hào)：1004-5937（2015）16-0079-03

按照財(cái)政部、國家稅務(wù)總局“營改增”試點(diǎn)工作的部署，2012年9月我國高校開始啟動(dòng)“營改增”試點(diǎn)工作，北京高校最先開展，接著江蘇、安徽、福建、廣東、天津、湖北、浙江等地高校陸續(xù)跟進(jìn)，至2013年8月全國高校的“營改增”工作已經(jīng)全面啟動(dòng)。如今，高校實(shí)施“營改增”試點(diǎn)改革已近三年了。最初依據(jù)《增值稅一般納稅人認(rèn)定管理辦法》中的相關(guān)規(guī)定，非企業(yè)性質(zhì)的高校不在一般納稅人認(rèn)定之列，因此“營改增”試點(diǎn)之初，高校普遍都申請(qǐng)認(rèn)定為小規(guī)模納稅人，然而稅法以應(yīng)稅服務(wù)年銷售額為標(biāo)準(zhǔn)區(qū)分小規(guī)模納稅人與一般納稅人，即應(yīng)稅服務(wù)年銷售額超過500萬元的納稅人為一般納稅人，應(yīng)稅服務(wù)年銷售額未超過500萬元的納稅人為小規(guī)模納稅人，因此在后“營改增”時(shí)代①，絕大部分高校申請(qǐng)認(rèn)定為一般納稅人。本文以浙江高校為例展開探討。

一、高校涉稅業(yè)務(wù)的范圍及計(jì)稅方法

“營改增”目的是減少重復(fù)納稅現(xiàn)象，即將以往繳納營業(yè)稅的應(yīng)稅項(xiàng)目改為繳納增值稅，只對(duì)服務(wù)的增值部分納稅。此次稅收改革涉及到高校的技術(shù)開發(fā)、技術(shù)轉(zhuǎn)讓、技術(shù)咨詢、技術(shù)服務(wù)等范圍，影響比較大的是高校的科研收入，尤其是橫向科研收入中的技術(shù)服務(wù)和技術(shù)咨詢。“營改增”前開具技貿(mào)發(fā)票，繳納5%的營業(yè)稅，營業(yè)稅是價(jià)內(nèi)稅，計(jì)稅稅基是收入全額；“營改增”后若認(rèn)定為小規(guī)模納稅人，開具國家稅務(wù)總局通用機(jī)打發(fā)票，繳納3%的增值稅。若認(rèn)定為一般納稅人，開具增值稅普通發(fā)票或?qū)Ｓ冒l(fā)票，繳納6%的增值稅；增值稅是價(jià)外稅，計(jì)稅稅基是含稅收入/（1+稅率）。技術(shù)開發(fā)、技術(shù)轉(zhuǎn)讓和與之相關(guān)的技術(shù)咨詢、技術(shù)服務(wù)等由省級(jí)科技主管部門認(rèn)定為免稅合同的，“營改增”前由地方稅務(wù)部門審核開具免稅發(fā)票，“營改增”初期改為由國家稅務(wù)部門審核開具增值稅免稅發(fā)票，后“營改增”時(shí)代由國家稅務(wù)部門審核后高校即可自行開具零稅率發(fā)票?！盃I改增”前免征營業(yè)稅采用的是“預(yù)征后退”免稅備案政策，而“營改增”后國稅部門的免稅政策是“即征即退”。

二、后“營改增”時(shí)代對(duì)高校稅務(wù)管理的影響

（一）稅負(fù)影響

“營改增”初期，高校由“營改增”前營業(yè)稅稅率5%降到小規(guī)模納稅人增值稅稅率3%，減少的稅收有利于提高老師的科研積極性，增加科研的投入。后“營改增”時(shí)代，高校認(rèn)定為一般納稅人，增值稅率為6%，由于高校橫向科研支出中主要為勞務(wù)費(fèi)、差旅費(fèi)、測(cè)試加工費(fèi)、材料費(fèi)、版面印刷費(fèi)等，而其中勞務(wù)費(fèi)、差旅費(fèi)比重較大，幾乎很少能取得增值稅專用發(fā)票，進(jìn)而能抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額有限，因此一般納稅人的高校稅負(fù)高低取決于可抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅額，如果進(jìn)項(xiàng)稅額很少或是沒有，后“營改增”時(shí)代會(huì)造成高校稅負(fù)不降反升。因此，高校應(yīng)合理進(jìn)行稅收籌劃，主動(dòng)應(yīng)對(duì)由于稅負(fù)變動(dòng)造成的不利影響。

（二）可抵扣和不可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的區(qū)分

如今高校業(yè)務(wù)層出不窮，高校財(cái)務(wù)人員在日常的財(cái)務(wù)處理環(huán)節(jié)要注意區(qū)分可抵扣和不可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。按照國家稅務(wù)總局關(guān)于增值稅抵扣的規(guī)定，一般納稅人不得在免稅、非稅項(xiàng)目中使用增值稅專用發(fā)票進(jìn)行進(jìn)項(xiàng)稅額的抵扣，即納入財(cái)政國庫集中支付項(xiàng)目、免稅的橫縱向項(xiàng)目，高校代管暫存類項(xiàng)目不可使用增值稅專用發(fā)票進(jìn)行進(jìn)項(xiàng)稅額的抵扣；專用發(fā)票在應(yīng)稅項(xiàng)目中可以抵扣。

（三）高校涉稅風(fēng)險(xiǎn)加劇

高校成為獨(dú)立的法人實(shí)體后，逐漸成為重要的納稅主體。高?！盃I改增”前稅種主要涉及營業(yè)稅、代扣的個(gè)人所得稅，其中個(gè)人所得稅屬于代扣代繳，一般來說涉稅風(fēng)險(xiǎn)較小，營業(yè)稅屬于地方稅務(wù)部門管轄，存在一定的涉稅風(fēng)險(xiǎn)?！盃I改增”初期認(rèn)定為小規(guī)模納稅人的高校對(duì)相關(guān)業(yè)務(wù)開具國家稅務(wù)總局通用機(jī)打發(fā)票，后“營改增”時(shí)代增值稅專用發(fā)票和普通發(fā)票對(duì)高校都適用。增值稅在征管制度、虛開發(fā)票等方面比營業(yè)稅更加嚴(yán)密與完善，使高校涉稅風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)一步加?。挥绕涫窃鲋刀悓Ｓ冒l(fā)票開具金額與高校增值稅的計(jì)稅基礎(chǔ)息息相關(guān)，它既影響高校對(duì)外提供服務(wù)所產(chǎn)生的銷項(xiàng)稅額，又影響到其接受服務(wù)、日常采購等環(huán)節(jié)所產(chǎn)生的進(jìn)項(xiàng)稅額，因此發(fā)票的領(lǐng)取、開具、使用和監(jiān)管就更加嚴(yán)格。

三、后“營改增”時(shí)代對(duì)會(huì)計(jì)核算的影響

（一）會(huì)計(jì)科目設(shè)置進(jìn)一步細(xì)化

高校繳納營業(yè)稅時(shí)在“應(yīng)交稅費(fèi)”科目下設(shè)置“應(yīng)交營業(yè)稅及附加”明細(xì)科目；“營改增”初期認(rèn)定為小規(guī)模納稅人的高校在“應(yīng)交稅費(fèi)”科目下設(shè)置“應(yīng)交增值稅”“應(yīng)交印花稅”“應(yīng)交增值稅附加”明細(xì)科目；后“營改增”時(shí)代認(rèn)定為一般納稅人的高校須在“應(yīng)交稅費(fèi)”科目下設(shè)置“應(yīng)交增值稅、應(yīng)交增值稅附加”明細(xì)科目，且在“應(yīng)交增值稅”明細(xì)科目下進(jìn)一步設(shè)置“進(jìn)項(xiàng)稅額”“已交稅金”“銷項(xiàng)稅額”“進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出”等專欄，在“應(yīng)交增值稅附加”明細(xì)科目下設(shè)置“城建稅”“教育費(fèi)附加”“地方教育費(fèi)附加”“地方水利基金”“印花稅”等專欄。綜上所述，高校從繳納營業(yè)稅、“營改增”初期到后“營改增”時(shí)代一般納稅人納稅科目設(shè)置上逐漸細(xì)化，科目核算上更為精確。

（二）核算更加復(fù)雜

高?！盃I改增”前繳納營業(yè)稅時(shí)核算較為簡(jiǎn)單，只須在銷售和繳納環(huán)節(jié)中進(jìn)行會(huì)計(jì)核算，改征增值稅后，一般納稅人還需要對(duì)采購環(huán)節(jié)進(jìn)行增值稅進(jìn)項(xiàng)的會(huì)計(jì)核算，以便對(duì)增值稅進(jìn)行及時(shí)準(zhǔn)確的確認(rèn)、抵扣和核算。

例如：浙江某高?；W(xué)院取得200萬元的橫向科研收入，同時(shí)由于完成該項(xiàng)科研還需采購一臺(tái)大型儀器，款項(xiàng)已支付，供應(yīng)商為一般納稅人，開具增值稅專用發(fā)票58.5萬元（含稅），項(xiàng)目其他耗費(fèi)均無法取得增值稅專用發(fā)票。取得收入和購買設(shè)備的會(huì)計(jì)處理如下：