“營改增”對交通運(yùn)輸業(yè)稅負(fù)影響的分析

李根旺

【摘 要】 經(jīng)濟(jì)的發(fā)展使我國原有的營業(yè)稅與增值稅并行的不合理性日益凸顯。營業(yè)稅改征增值稅這一改革政策應(yīng)運(yùn)而生。文章選取河北省具有典型代表的唐山市為主要研究對象，從“營改增”政策實施的背景及其改革的必要性入手，深挖營業(yè)稅與增值稅并行存在的問題，實證分析唐山市交通運(yùn)輸業(yè)改革前后由稅率和稅基導(dǎo)致稅負(fù)的影響，走訪調(diào)研交通運(yùn)輸行業(yè)的中小型貨物運(yùn)輸公司和物流公司的實際情況，從四個方面提出了應(yīng)對策略以幫助企業(yè)更好地應(yīng)對“營改增”政策的實施。

【關(guān)鍵詞】 營改增； 交通運(yùn)輸業(yè)； 抵扣； 稅制改革

中圖分類號：F275.5 文獻(xiàn)標(biāo)識碼：A 文章編號：1004-5937（2015）16-0092-04

稅制結(jié)構(gòu)的調(diào)整和優(yōu)化一直是我國稅制改革的核心，1994年實行的分稅制改革已經(jīng)與我國經(jīng)濟(jì)發(fā)展的大形勢不相適應(yīng)，我國進(jìn)行了幾次稅制調(diào)整，包括取消農(nóng)業(yè)稅、內(nèi)外資企業(yè)所得稅合一、提高個稅起征點(diǎn)、增值稅向消費(fèi)型轉(zhuǎn)化等，但是我國的增值稅和營業(yè)稅一直存在著矛盾，“十二五”規(guī)劃中明確提出要擴(kuò)大增值稅的征收范疇、調(diào)減營業(yè)稅稅收，促進(jìn)產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)升級和經(jīng)濟(jì)發(fā)展。將征收營業(yè)稅的行業(yè)納入增值稅征收范疇，由價內(nèi)稅改為價外稅，優(yōu)化稅制結(jié)構(gòu)，對我國經(jīng)濟(jì)發(fā)展有著重要的意義。本文選取的樣本城市唐山市，在京津冀一體化發(fā)展的進(jìn)程中是河北省的經(jīng)濟(jì)重鎮(zhèn)，受京津兩地經(jīng)濟(jì)外溢的影響，交通運(yùn)輸業(yè)也面臨著極大的轉(zhuǎn)型發(fā)展機(jī)遇，如何尋找稅率變化后營業(yè)成本的臨界點(diǎn)，保證效率與公平，是需要深入思考和探尋的問題。

一、“營改增”的政策背景及必要性

（一）“營改增”政策的實施背景

從國際范圍來看，交通運(yùn)輸服務(wù)納入增值稅范圍統(tǒng)一課稅是一貫的做法。例如歐盟國家普遍實行全面增值稅，工業(yè)、農(nóng)業(yè)及包含交通運(yùn)輸業(yè)在內(nèi)的服務(wù)業(yè)都繳納增值稅。對貨物運(yùn)輸來說，歐盟國家規(guī)定不納入增值稅征稅范疇，亞洲一些國家例如韓國也對貨物運(yùn)輸征收增值稅；對客運(yùn)運(yùn)輸來說，除愛爾蘭、丹麥等少數(shù)國家對客運(yùn)運(yùn)輸免稅外，其他國家都對客運(yùn)運(yùn)輸征收增值稅。

2011年11月，國家財政部、稅務(wù)總局發(fā)布了《關(guān)于印發(fā)〈營業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)方案〉的通知》，這是相對于2009年增值稅轉(zhuǎn)型改革之后的又一重要措施。“營改增”是我國結(jié)構(gòu)性減稅的重要舉措，是中央、地方財政支持經(jīng)濟(jì)發(fā)展的重大步驟，政策的實施將會對相關(guān)的行業(yè)產(chǎn)生深遠(yuǎn)影響。2012年，上海試點(diǎn)地區(qū)首先實行了“營改增”的改革政策。此次改革對企業(yè)而言，每減一元稅負(fù)，就相當(dāng)于增加了兩元利潤，所以，上海市“營改增”試點(diǎn)的溢出效益比直接減輕企業(yè)稅負(fù)來得更為長遠(yuǎn)。自2012年8月1日起至年底，國務(wù)院擴(kuò)大“營改增”試點(diǎn)增至10省市。截至2013年8月1日，“營改增”已全面推廣到全國。國務(wù)院總理李克強(qiáng)在12月4日主持召開了國務(wù)院常務(wù)會議，會議決定從2014年1月1日起，將鐵路運(yùn)輸和郵政服務(wù)業(yè)納入“營改增”的試點(diǎn)范圍，至此交通運(yùn)輸業(yè)就已全部納入改革范圍。

（二）“營改增”政策實施的必要性

首先，營業(yè)稅最大的缺陷就是商品每經(jīng)過一道流通環(huán)節(jié)就需繳納一次稅，層層疊扣，重復(fù)征收現(xiàn)象嚴(yán)重。而部分企業(yè)為了避免重復(fù)征稅，盡量減少商品流轉(zhuǎn)環(huán)節(jié)，以逐漸向混合業(yè)經(jīng)營方向發(fā)展，進(jìn)而形成“多而全”的經(jīng)營模式，不利于專業(yè)化分工和集約化生產(chǎn)，造成生產(chǎn)效率降低。同時由于并行征收兩稅，使得商品和勞務(wù)不可以進(jìn)行稅收的抵扣，無法納入增值稅體系，造成抵扣鏈條不完整，稅收征管工作很難進(jìn)行。

其次，征收營業(yè)稅也不利于服務(wù)業(yè)等第三產(chǎn)業(yè)的發(fā)展。當(dāng)前世界大部分國家主要征收增值稅，可以形成出口稅率為零?？墒俏覈蟛糠址?wù)征收營業(yè)稅，出口價格中包括稅額，限制了我國第三產(chǎn)業(yè)的發(fā)展。截至2005年末，世界上已有140多個國家和地區(qū)實行了增值稅，不再使用營業(yè)稅，增值稅現(xiàn)成為大部分國家的基礎(chǔ)流轉(zhuǎn)稅稅制，其原因也就是增值稅零稅率機(jī)制可以實現(xiàn)徹底退稅。然而我國的增值稅征收范圍僅限于貨物銷售，對大部分勞務(wù)還是營業(yè)稅，它制約了我國勞務(wù)出口的發(fā)展，不利于我國出口結(jié)構(gòu)的轉(zhuǎn)型。

可見由于營業(yè)稅和增值稅自身的特點(diǎn)，營業(yè)稅與增值稅并存的政策弊端凸顯，已經(jīng)與我國經(jīng)濟(jì)形勢的發(fā)展嚴(yán)重不相適應(yīng)，這使得“營改增”政策的實施具有很強(qiáng)的必要性。

二、“營改增”后唐山市交通運(yùn)輸行業(yè)具體情況及存在問題

（一）調(diào)查概況

唐山市是具有豐富鋼鐵資源的重工業(yè)城市，現(xiàn)有交通運(yùn)輸企業(yè)1 428戶，其中中小型公司占比為60%。通過前期的資料搜集整理，及對比北京、天津等地實施改革后的稅負(fù)增減情況的了解，并結(jié)合當(dāng)前京津冀一體化發(fā)展的大形勢，確定本次調(diào)查方向為唐山市交通運(yùn)輸行業(yè)企業(yè)（如出租車公司、貨物運(yùn)輸公司、汽車服務(wù)站等）。

本次調(diào)查選取唐山市中小型交通運(yùn)輸企業(yè)為調(diào)查對象，著重對貨物運(yùn)輸公司和物流公司進(jìn)行了調(diào)研。通過調(diào)查問卷的形式初步了解了唐山市“營改增”的初期影響。2014年5月至8月期間，共發(fā)放問卷1 000份，回收有效問卷865份，回收率為86.5%，問卷調(diào)查有效。在問卷中著重了解企業(yè)對“營改增”的重視情況，是否愿意接受改革，改革后對企業(yè)的實際面臨影響情況及最擔(dān)心的問題，面對實際情況提出的意見和建議等。

對回收問卷進(jìn)行統(tǒng)計分析發(fā)現(xiàn)：在改革后稅負(fù)是否降低的問題上，有38.4%的企業(yè)對于“營改增”的政策還不是十分了解；有45.8%的受訪企業(yè)對于改革能否減輕負(fù)稅不確定，只有9.83%的企業(yè)認(rèn)為改革能夠減少稅負(fù)；尤其是在代理、倉儲和其他物流輔助服務(wù)企業(yè)中，88.37%的企業(yè)認(rèn)為改革會使得稅負(fù)不降反增。涉及到改革后企業(yè)最關(guān)心的問題，有64.9%的企業(yè)擔(dān)心增值稅稅率過高，有28.93%的企業(yè)擔(dān)心自己沒有進(jìn)項稅抵扣項目，有11.62%的企業(yè)對于改革后的辦稅成本提高表示擔(dān)憂。同時受訪企業(yè)所面臨的具體實際問題有：增值稅進(jìn)項稅額抵扣范圍較小且缺乏進(jìn)項稅抵扣項目、增值稅專用發(fā)票難取得、增值稅的發(fā)票征管范圍與物流企業(yè)的業(yè)務(wù)特征不符、稅目和稅率不統(tǒng)一等。endprint

（二）受訪企業(yè)所面臨的主要問題分析

筆者將問卷調(diào)查中發(fā)現(xiàn)的問題進(jìn)行歸類總結(jié)，總的來說唐山市交通運(yùn)輸業(yè)在“營改增”中面臨的問題主要有以下方面。

1.進(jìn)項稅抵扣范圍小且企業(yè)在實際經(jīng)營中缺乏可抵扣項

一般納稅人的增值稅計稅金額為企業(yè)銷項稅稅額和進(jìn)項稅稅額的差，可抵扣進(jìn)項稅的數(shù)額，直接關(guān)系到企業(yè)的最終應(yīng)納稅額。在實際調(diào)查中發(fā)現(xiàn)，唐山市的運(yùn)輸企業(yè)尤其是物流公司的進(jìn)項額極少，直接導(dǎo)致企業(yè)的應(yīng)稅總額過多，稅負(fù)增加。通過對貨物運(yùn)輸行業(yè)的成本分析，工資、保險、過路過橋、折舊等費(fèi)用都不允許增值稅進(jìn)項抵扣，但是據(jù)有關(guān)企業(yè)反映，發(fā)生在運(yùn)輸途中的油耗費(fèi)、修理費(fèi)、人工費(fèi)等大多數(shù)費(fèi)用都不可能取得增值稅專業(yè)發(fā)票，使得企業(yè)的抵扣環(huán)節(jié)中斷，進(jìn)項稅額抵扣范圍縮小。比如一家受訪的物流企業(yè)的成本組成大概是：人工費(fèi)23%，油費(fèi)24%～37%，路橋費(fèi)28%～35%，按規(guī)定這些均不在抵扣范圍之內(nèi)，成本費(fèi)用中可抵扣的維修費(fèi)等占比還不足30%。另外根據(jù)規(guī)定，改革后貨物運(yùn)輸企業(yè)購置的車輛可以計算進(jìn)項稅進(jìn)行抵扣的，而且其金額越大可抵扣的稅額越大。但根據(jù)實地走訪調(diào)研，由于實際經(jīng)營情況，很多交通運(yùn)輸企業(yè)在近3年期間都不需要購進(jìn)大型車輛，進(jìn)項稅抵扣項目缺乏。

2.稅率結(jié)構(gòu)設(shè)計與實際情況不相適應(yīng)，造成企業(yè)負(fù)稅增加

在原有17%和13%的增值稅稅率基礎(chǔ)上，又增加了11%和6%的稅率，交通運(yùn)輸業(yè)適用于11%的稅率，物流輔助等服務(wù)業(yè)適用于6%的稅率。但是在稅率的確定和對行業(yè)的劃分方面都存在不夠細(xì)致的地方，實際操作過程中存在很大的問題。

例如改革前稅收制度將物流公司所提供的服務(wù)劃分為交通運(yùn)輸業(yè)和服務(wù)業(yè)兩個稅目，在實際操作中造成物流業(yè)在同一宗業(yè)務(wù)不同環(huán)節(jié)上稅目、稅率、發(fā)票等不統(tǒng)一。改革后列明這兩類服務(wù)為交通運(yùn)輸和物流輔助，征收稅率還是沒有統(tǒng)一，尤其是快遞企業(yè)所使用的稅率更不明確。通過對56家較大型的物流企業(yè)深入調(diào)查發(fā)現(xiàn)：“營改增”前企業(yè)的營業(yè)稅負(fù)擔(dān)率為1.5%，“營改增”后，即使最大限度地進(jìn)行稅額抵扣，企業(yè)的增值稅負(fù)擔(dān)率仍高達(dá)4.35%，稅負(fù)增加明顯。另外，有關(guān)增值稅發(fā)票的管理，物流集團(tuán)的子、分公司無法合并納稅，增值稅會計核算方法與實際行業(yè)情況不符等問題都亟待解決。

3.稅收政策尚需完善

由于“營改增”相應(yīng)配套政策的不完善，造成具體操作細(xì)則的缺乏，為企業(yè)在實際納稅過程中造成了一定的困難。例如增值稅專用發(fā)票的取得程序相當(dāng)繁瑣，再加上許多企業(yè)實際操作中遇到的限制，如提供眾多相關(guān)證件的復(fù)印件、在不同部門辦理的相關(guān)手續(xù)，這些都反映出了現(xiàn)行的增值稅發(fā)票管理存在的諸多漏洞。再比如物流企業(yè)多為單筆開票金額較小，但數(shù)量龐大的業(yè)務(wù)，改革后物流企業(yè)全部采用與制造型企業(yè)相同的增值稅發(fā)票，發(fā)票購買、開具以及比對等方面的工作，給物流企業(yè)帶來了相當(dāng)大的負(fù)擔(dān)。

三、“營改增”對稅負(fù)影響分析

根據(jù)問卷中發(fā)現(xiàn)的情況，在現(xiàn)行的“營改增”稅率及稅制規(guī)定下，筆者針對企業(yè)如何最大限度地控制負(fù)稅成本進(jìn)行分析，以期為企業(yè)提供一些幫助。根據(jù)規(guī)定，增值稅和營業(yè)稅在征收依據(jù)、適用范圍、方式、計稅公式和稅率上有很大的差異。（詳見表1）

（一）交通運(yùn)輸企業(yè)一般納稅人稅率變化后負(fù)稅影響分析

根據(jù)我國的統(tǒng)計分類規(guī)則，將交通運(yùn)輸業(yè)分為實際承運(yùn)企業(yè)、運(yùn)輸轉(zhuǎn)包企業(yè)、裝卸搬運(yùn)企業(yè)、代理倉儲和其他物流輔助服務(wù)企業(yè)、各種運(yùn)輸業(yè)務(wù)兼營企業(yè)。這幾類企業(yè)在稅改前的應(yīng)納營業(yè)稅稅率、稅改后增值稅銷項稅稅率、成本費(fèi)用中取得的增值稅可抵扣憑證應(yīng)征進(jìn)項稅稅率中各有不同，企業(yè)應(yīng)稅服務(wù)的年銷售額超過500萬元，經(jīng)申請認(rèn)定為一般納稅人。不同類別的交通運(yùn)輸企業(yè)所對應(yīng)的增值稅稅稅率各不相同，接下來根據(jù)其分別對應(yīng)的稅率進(jìn)行測算，見表2。

1.財務(wù)指標(biāo)假設(shè)

H1：交通運(yùn)輸企業(yè)本期應(yīng)納增值稅的總收入用R表示（含稅）

H2：交通運(yùn)輸企業(yè)本期成本、費(fèi)用總額用C表示。

H3：用“成本、費(fèi)用總額”占“應(yīng)納增值稅的總收入”的比率表示交通運(yùn)輸企業(yè)的成本費(fèi)用率，用KC表示，即KC=。

H4：用“成本費(fèi)用中可獲取增值稅扣稅憑證和可抵扣進(jìn)項稅額”占“成本費(fèi)用“的比表示成本費(fèi)用可抵扣率，用KO表示。

2.交通運(yùn)輸業(yè)一般納稅人臨界點(diǎn)測算（見表2）

3.一般納稅人稅收變化結(jié)論分析

按照公式進(jìn)行簡單的推導(dǎo)和測算，可以得出以下結(jié)論：實際承運(yùn)企業(yè)中，成本費(fèi)用率KC和成本費(fèi)用可抵扣率KO的乘積等于47.55%，當(dāng)兩者乘積高于47.55%時，企業(yè)應(yīng)納增值稅小于應(yīng)納營業(yè)稅，“營改增”后，企業(yè)負(fù)稅下降，反之稅負(fù)提高；運(yùn)輸轉(zhuǎn)包企業(yè)中，成本費(fèi)用率KC和成本費(fèi)用可抵扣率KO的乘積等于69.73%，即當(dāng)稅負(fù)變化的臨界值大于69.73%時，企業(yè)稅負(fù)下降，反之稅負(fù)提高；裝卸搬運(yùn)企業(yè)中成本費(fèi)用率KC和成本費(fèi)用可抵扣率KO的乘積等于18.31%，即當(dāng)稅負(fù)變化的臨界值大于18.31%時，企業(yè)稅負(fù)下降，反之稅負(fù)提高；代理、倉儲和其他物流輔助服務(wù)企業(yè)中，成本費(fèi)用率KC和成本費(fèi)用可抵扣率KO的乘積等于11.67%，即當(dāng)稅負(fù)變化的臨界值大于11.67%時，企業(yè)稅負(fù)下降，反之稅負(fù)提高；以實際承運(yùn)、聯(lián)運(yùn)、轉(zhuǎn)包業(yè)務(wù)為主的兼營企業(yè)中，成本費(fèi)用率KC和成本費(fèi)用可抵扣率KO的乘積在47.55%到69.73%之間；以裝卸搬運(yùn)、代理和其他物流輔助業(yè)務(wù)為主的兼營企業(yè)中，成本費(fèi)用率KC和成本費(fèi)用可抵扣率KO的乘積在11.67%到18.31%之間。

通過以上分析，經(jīng)營規(guī)模屬于一般納稅人的企業(yè)在“營改增”后，所面臨的稅負(fù)提高或下降，取決于企業(yè)稅改前的應(yīng)納營業(yè)稅稅率、稅改后增值稅銷項稅稅率、成本費(fèi)用率及可抵扣率。企業(yè)稅改前的應(yīng)納營業(yè)稅稅率、稅改后增值稅銷項稅稅率越低，可抵扣的成本費(fèi)用越高，企業(yè)在稅改后的稅負(fù)才有可能下降，反之則可能升高。endprint