電子商務(wù)征稅制度的國(guó)際比較與分析①

長(zhǎng)沙理工大學(xué)經(jīng)濟(jì)與管理學(xué)院 王博宇 吳黎明 胡芳

為實(shí)現(xiàn)對(duì)電子商務(wù)的征稅，面臨著稅收的政策、制度、征管、法律以及國(guó)際稅收等許多方面的問(wèn)題，因此也給一直沿襲的稅收工作帶來(lái)了一定程度的影響。為了找到我國(guó)電子商務(wù)征稅有效可行的辦法，適應(yīng)和促進(jìn)電子商務(wù)的發(fā)展、保護(hù)自身的財(cái)政利益，我們必須認(rèn)真研究各國(guó)對(duì)電子商務(wù)的不同態(tài)度以及相應(yīng)措施，并進(jìn)行比較分析。

1 我國(guó)電子商務(wù)征稅的現(xiàn)狀與問(wèn)題

電子商務(wù)已經(jīng)成為了現(xiàn)代商業(yè)一個(gè)不可或缺的組成部分，我國(guó)電子商務(wù)的零售交易以年均高于40%的速度飛速發(fā)展。2012年交易總規(guī)模達(dá)到1.2萬(wàn)億，相當(dāng)于全國(guó)連鎖百?gòu)?qiáng)的年銷(xiāo)售總和。目前，我國(guó)網(wǎng)上交易在短期內(nèi)不增開(kāi)新的稅種，針對(duì)電子商務(wù)的特點(diǎn)，修改、補(bǔ)充和完善現(xiàn)行的稅制；當(dāng)形勢(shì)的發(fā)展需要時(shí)考慮開(kāi)征新的稅種。所以在兩會(huì)中有多位代表提出對(duì)電子商務(wù)征稅的提案。為了制止網(wǎng)絡(luò)購(gòu)物“不開(kāi)發(fā)票，不上稅”的潛規(guī)則，國(guó)稅總局近日發(fā)布了《網(wǎng)絡(luò)發(fā)票管理辦法》，明確指出“開(kāi)具發(fā)票的單位和個(gè)人必須如實(shí)在線(xiàn)開(kāi)具網(wǎng)絡(luò)發(fā)票，不得利用網(wǎng)絡(luò)發(fā)票進(jìn)行轉(zhuǎn)借、轉(zhuǎn)讓、虛開(kāi)及其他違法活動(dòng)”

目前，雖然國(guó)家投入了技術(shù)力量來(lái)加強(qiáng)對(duì)信息系統(tǒng)的研發(fā)、推廣和運(yùn)用，但現(xiàn)有的稅收法規(guī)對(duì)電子商務(wù)征稅產(chǎn)生了較大的影響，使得我們?nèi)匀恢皇窃谶M(jìn)行理論研究及個(gè)案實(shí)踐。其具體問(wèn)題表現(xiàn)為以下幾點(diǎn)。

第一，稅收要素難以確認(rèn)。虛擬的互聯(lián)網(wǎng)消除了地域區(qū)別，尤其是在情況更復(fù)雜的國(guó)際間電子商務(wù)中，征稅主體身份的確定成了首要問(wèn)題，也讓征管地點(diǎn)變得難以確定。消費(fèi)者可以從網(wǎng)上直接下載原本屬于有形商品的報(bào)紙、書(shū)籍和軟件，混淆了有形商品和特許使用權(quán)的判定，確定征收對(duì)象性質(zhì)的難度加大，因此也導(dǎo)致了征稅客體難以確認(rèn)。

第二，稅收程序法難以適用。經(jīng)營(yíng)者如要開(kāi)展網(wǎng)絡(luò)交易，只需要設(shè)立一個(gè)網(wǎng)址。由于網(wǎng)店經(jīng)營(yíng)者為了自身利益，一般不去辦理稅務(wù)登記只從事經(jīng)營(yíng)，從而非常容易造成征管漏洞，致使流失大量稅收收入。在網(wǎng)上直接交易時(shí)，消費(fèi)者和廠(chǎng)商省略了商業(yè)中介機(jī)構(gòu)，而商業(yè)中介機(jī)構(gòu)在某些情況下存在著代扣代繳稅款的作用，如此一來(lái)，中間環(huán)節(jié)的代扣代繳作用就被大幅度減弱。

第三，國(guó)際稅收困難重重。全球的商品、服務(wù)和技術(shù)有效流動(dòng)由于電子商務(wù)的快速發(fā)展越來(lái)越大，由此也產(chǎn)生了國(guó)際稅收上的難題。客觀上，各國(guó)對(duì)于電子商務(wù)征稅問(wèn)難題應(yīng)采取統(tǒng)一立場(chǎng)與措施，但由于各國(guó)現(xiàn)行的稅收征管體制存在較大差異以及對(duì)各個(gè)國(guó)家對(duì)電子商務(wù)征稅持有的觀點(diǎn)也不一致等問(wèn)題的存在，重復(fù)征稅現(xiàn)象以及國(guó)際稅收協(xié)調(diào)亟待進(jìn)一步的解決?？鐕?guó)公司對(duì)集團(tuán)利潤(rùn)分配的操作、以及規(guī)避稅收由于電子商務(wù)高效的流動(dòng)性也變得越發(fā)便利，同時(shí)也促進(jìn)了其內(nèi)部功能一體化的實(shí)現(xiàn)，關(guān)聯(lián)企業(yè)有了大量的時(shí)間對(duì)待各自產(chǎn)品的生產(chǎn)和銷(xiāo)售。

第四，技術(shù)、人才上存在難題。我國(guó)目前的稅收信息技術(shù)尚未達(dá)到可以對(duì)電子商務(wù)進(jìn)行科學(xué)征稅的水平，倘若在沒(méi)有發(fā)展技術(shù)的前提下盲目征稅，則很有可能造成事倍功半的后果。此外，各部門(mén)協(xié)作，積極提高稅收信息水平并取得了一定的成果，但由于電子商務(wù)發(fā)展速度更快，且干部業(yè)務(wù)水平低、軟硬件設(shè)施缺乏等客觀問(wèn)題普遍存在著，技術(shù)、人才方面仍需加大力度提高。

2 國(guó)際社會(huì)電子商務(wù)征稅制度的比較分析

2.1 發(fā)達(dá)國(guó)家電子商務(wù)征稅制度

2.1.1 美國(guó)電子商務(wù)征稅制度

美國(guó)在電子商務(wù)的發(fā)展包括在電子商務(wù)的征稅上一直是行業(yè)的先行者。美國(guó)政府在1997年發(fā)布了《全球電子商務(wù)綱要》，提出了“由私人企業(yè)繼續(xù)主導(dǎo)互聯(lián)網(wǎng)的發(fā)展；政府對(duì)電子商務(wù)不應(yīng)做出不合適的限制；應(yīng)該支持及實(shí)施一種可預(yù)測(cè)、最低程度的、一致而簡(jiǎn)單的電子商務(wù)法律環(huán)境時(shí)政府采取必要的介入；政府應(yīng)認(rèn)識(shí)因特網(wǎng)特殊的本質(zhì)；促進(jìn)電子商務(wù)在全球范圍內(nèi)的發(fā)展”的五大原則：

2.1.2 歐盟電子商務(wù)征稅制度

歐盟于1998年6月8日發(fā)表的《關(guān)于保護(hù)增值稅收入和促進(jìn)商務(wù)發(fā)展》中表明為了控制稅基流失，由購(gòu)買(mǎi)者對(duì)成員國(guó)居民(不論其供應(yīng)者是歐盟網(wǎng)站或外國(guó)網(wǎng)站)通過(guò)網(wǎng)絡(luò)購(gòu)進(jìn)商品或勞務(wù)時(shí)扣繳增值稅，稅率為20%，同時(shí)也迫使美國(guó)對(duì)“通過(guò)網(wǎng)絡(luò)銷(xiāo)售的數(shù)字化產(chǎn)品”征收間接稅。

以美國(guó)為代表的免稅派強(qiáng)調(diào)中性化與透明度，主張必須遵循現(xiàn)行稅制，對(duì)在互聯(lián)網(wǎng)上從事電子商務(wù)活動(dòng)的企業(yè)和消費(fèi)者不開(kāi)征任何形式的新稅與附加稅。歐盟則表明征收增值稅。

2.2 印度電子商務(wù)征稅制度

印度作為對(duì)電子商務(wù)征稅的先行者之一，在1999年4月，印度政府發(fā)布電子商務(wù)稅收政策，規(guī)定對(duì)只要是在境外使用計(jì)算機(jī)系統(tǒng)，并且由本國(guó)公司向美國(guó)公司支付的所有款項(xiàng)，都視為來(lái)源于印度的特許權(quán)使用費(fèi)對(duì)其征收預(yù)提稅。

2.3 新加坡電子商務(wù)征稅制度

在2008年8月，新加坡政府公布電子商務(wù)稅收原則，分別規(guī)定了電子商務(wù)所得稅和貨物所得稅的確切范圍。以是否在新加坡境內(nèi)運(yùn)營(yíng)作為所得稅的所得判定依據(jù)；銷(xiāo)售者在新加坡境內(nèi)通過(guò)互聯(lián)網(wǎng)渠道銷(xiāo)售貨物和傳統(tǒng)銷(xiāo)售貨物一樣征稅；在新加坡登記的營(yíng)業(yè)人員提供非零稅勞務(wù)，由買(mǎi)方繳納3%的貨物與勞務(wù)稅。

在具體的稅收征管中，因?yàn)榘l(fā)展中國(guó)家既要解決國(guó)家內(nèi)部稅負(fù)公平和稅收中性問(wèn)題，又要迎來(lái)電子商務(wù)發(fā)達(dá)地區(qū)給本國(guó)進(jìn)口關(guān)稅的打擊以及對(duì)國(guó)內(nèi)有關(guān)行業(yè)的競(jìng)爭(zhēng)沖擊，所以大部分的發(fā)展中國(guó)家不贊成免征電子商務(wù)稅，他們認(rèn)為這種免稅政策會(huì)從多方面減少?lài)?guó)家的稅收收入。

3 電子商務(wù)征稅制度比較分析

電子商務(wù)征稅的影響主要在于流轉(zhuǎn)稅，而發(fā)達(dá)國(guó)家的主體稅為所得稅，發(fā)展中國(guó)家是以流轉(zhuǎn)稅為主，很明顯電子商務(wù)的征稅與否對(duì)發(fā)展中國(guó)家的影響大于發(fā)達(dá)國(guó)家。并且，發(fā)達(dá)國(guó)家主導(dǎo)著電子商務(wù)、網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，這種主導(dǎo)地位使其成為規(guī)則制定者，且規(guī)則的側(cè)重點(diǎn)也隨著其發(fā)展的程度不同而存在著差異。

3.1 發(fā)達(dá)國(guó)家存在的分歧主要表現(xiàn)在對(duì)電子商務(wù)是否免稅以及具體征收何種稅

美國(guó)主張對(duì)電子商務(wù)免稅，由于美國(guó)是互聯(lián)網(wǎng)的發(fā)明者，且擁有全球60%的互聯(lián)網(wǎng)用戶(hù)。從互聯(lián)網(wǎng)主機(jī)業(yè)務(wù)來(lái)看，發(fā)達(dá)國(guó)家擁有95.4%，美國(guó)和加拿大就占據(jù)了64%，而所有其他的發(fā)展中國(guó)家總共只有5.4%。目前，美國(guó)在電子商務(wù)領(lǐng)域擁有絕對(duì)優(yōu)勢(shì)，他們絲毫不用擔(dān)心電子商務(wù)的免稅是否會(huì)帶來(lái)經(jīng)濟(jì)與稅收的沖擊，所以他們積極主張電子商務(wù)免稅。而歐盟的政策與之相反，歐盟對(duì)電子商務(wù)征稅權(quán)予以保留，他們認(rèn)為互聯(lián)網(wǎng)經(jīng)營(yíng)活動(dòng)可以成為政府新的稅收來(lái)源渠道。由于美國(guó)各方面的超然地位，對(duì)電子商務(wù)免稅的最大受益國(guó)都將是美國(guó)，這也是為什么除了美國(guó)之外其他國(guó)家都贊成或者是不反對(duì)對(duì)電子商務(wù)征稅的原因。歐盟為了避免稅收阻礙網(wǎng)絡(luò)經(jīng)濟(jì)以及稅源的減少，主張對(duì)電子商務(wù)與其他商品購(gòu)銷(xiāo)活動(dòng)一樣征稅。

3.2 發(fā)展中國(guó)家大多采取觀望態(tài)度

從橫向上看，發(fā)展中國(guó)家遠(yuǎn)遠(yuǎn)落后于發(fā)達(dá)國(guó)家，所以在是否對(duì)電子商務(wù)征稅的問(wèn)題上有頗多的顧慮。既擔(dān)心征稅會(huì)給國(guó)內(nèi)電子商務(wù)行業(yè)的正常發(fā)展帶來(lái)不利影響，又要考慮到對(duì)其免稅是否會(huì)造成對(duì)傳統(tǒng)行業(yè)的沖擊，影響市場(chǎng)平衡，同時(shí)也擔(dān)心其他發(fā)達(dá)國(guó)家擾亂國(guó)內(nèi)市場(chǎng)。不過(guò)，已經(jīng)清楚地意識(shí)到電子商務(wù)將作為未來(lái)經(jīng)濟(jì)的重要組成部分的發(fā)展中國(guó)家對(duì)國(guó)際上對(duì)此問(wèn)題的探討報(bào)以積極關(guān)注。免稅這一舉措對(duì)發(fā)展中國(guó)家來(lái)說(shuō)這意味著稅基大幅縮小，稅收流失加重，南北經(jīng)濟(jì)實(shí)力差距拉大。但具體征收何種稅，并未得出統(tǒng)一結(jié)論。印度作為電子商務(wù)征稅的實(shí)踐者，取得了較好的效果，并沒(méi)有影響其電子商務(wù)的迅速發(fā)展，這也鼓勵(lì)了其他的發(fā)展中國(guó)家對(duì)電子商務(wù)稅收征管采取合適的政策。

4 完善我國(guó)電子商務(wù)征稅制度的對(duì)策

美國(guó)等少數(shù)幾個(gè)極發(fā)達(dá)國(guó)家對(duì)電子商務(wù)免稅這一舉措，一方面與稅收中性原則和公平原則背道而馳，另一方面也減少了政府的財(cái)政收入，因此大部分國(guó)家對(duì)電子商務(wù)征稅持贊同態(tài)度?？梢?jiàn)，我國(guó)對(duì)電子商務(wù)征稅勢(shì)在必行，國(guó)際社會(huì)上的一些稅收政策主張和具體措施也為我國(guó)實(shí)施電子商務(wù)征稅措施提供了重要的借鑒作用。主要為以下幾個(gè)方面。

4.1 對(duì)現(xiàn)行稅法進(jìn)行完善，對(duì)有關(guān)電子商務(wù)的特定稅收條款

做出補(bǔ)充目前來(lái)看，對(duì)電子商務(wù)征稅較為穩(wěn)妥而有效的措施是在現(xiàn)行稅制基礎(chǔ)上，對(duì)電子商務(wù)的衍生和發(fā)展中產(chǎn)生的相關(guān)稅收問(wèn)題進(jìn)行分析，同時(shí)修訂、補(bǔ)充、完善稅法條款。第一，可將電子商務(wù)交易產(chǎn)品對(duì)應(yīng)到傳統(tǒng)方式交易商品的某個(gè)環(huán)節(jié)，擴(kuò)大增值稅的征稅范圍，使其與傳統(tǒng)商品交易方式稅收負(fù)擔(dān)一致。第二，對(duì)網(wǎng)上平臺(tái)的各種在線(xiàn)服務(wù)作為服務(wù)業(yè)來(lái)征收營(yíng)業(yè)稅。對(duì)在線(xiàn)交易中與知識(shí)、技術(shù)有關(guān)的項(xiàng)目視為“特許權(quán)”，按“轉(zhuǎn)讓無(wú)形資產(chǎn)”的稅目征稅。第三，三大稅種的改變必然會(huì)影響所得稅的改變，考慮到在電子商務(wù)中，境內(nèi)外任意轉(zhuǎn)移所得稅稅基的情況，所得稅的征稅管理也要適當(dāng)調(diào)整。

4.2 建立并完善稅務(wù)登記制度

所有在第三方交易平臺(tái)上進(jìn)行電子商務(wù)交易的納稅人應(yīng)將所有從事網(wǎng)絡(luò)零售交易經(jīng)營(yíng)者的店鋪資料報(bào)送到稅務(wù)機(jī)關(guān)，稅務(wù)機(jī)關(guān)根據(jù)這些資料建立管理檔案，賦予納稅人電子商務(wù)稅務(wù)登記專(zhuān)用號(hào)碼，以此來(lái)實(shí)現(xiàn)對(duì)納稅人稅收行為的記錄和管理。同時(shí)，稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)做好保密工作。此外，納稅人需要將電子商務(wù)稅務(wù)登記專(zhuān)用號(hào)碼永久展示在其交易網(wǎng)站上。對(duì)于沒(méi)有進(jìn)行相應(yīng)稅務(wù)登記的納稅人，禁止其使用電子發(fā)票，且不可從事相關(guān)交易；對(duì)于沒(méi)有按照規(guī)定在網(wǎng)上展示稅務(wù)登記標(biāo)志和登記證號(hào)碼的，稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)責(zé)令其在規(guī)定期限內(nèi)改正。

4.3 開(kāi)發(fā)企業(yè)電子稅務(wù)管理平臺(tái)，自動(dòng)化征稅

稅務(wù)機(jī)關(guān)根據(jù)電子商務(wù)的特點(diǎn)，設(shè)計(jì)電子稅務(wù)管理平臺(tái)，與企業(yè)網(wǎng)絡(luò)交易系統(tǒng)連接，做到交易、申報(bào)、管理三步在網(wǎng)上一氣呵成，讓電子商務(wù)的申報(bào)和管理更加方便快捷。

4.4 建立電子商務(wù)稅款代扣代繳制度

由于電子商務(wù)交易中的C2C(消費(fèi)者對(duì)消費(fèi)者)模式不適用自行電子申報(bào)，為此，可以建立由電子商務(wù)運(yùn)營(yíng)商代扣(收)代繳制度。在交易環(huán)節(jié)，企業(yè)在與不具備自行申報(bào)條件的納稅人交易時(shí)，可對(duì)其進(jìn)行代扣(收)代繳。在稅務(wù)登記環(huán)節(jié)，稅務(wù)機(jī)關(guān)標(biāo)記出不具有自行申報(bào)條件的納稅人，錄入對(duì)應(yīng)的代扣(收)代繳金額。實(shí)行與傳統(tǒng)稅收相類(lèi)似的電子商務(wù)稅款代扣代繳制度不僅可以使電子稅務(wù)管理平臺(tái)的壓力減輕，此外還可以降低納稅成本、提高納稅效率。

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