審計獨立對會計信息質量的影響

常亞麗

摘 要：審計獨立性高低與會計信息質量呈現正相關。本文首先探討了審計獨立的定義，接下來分析了審計獨立對會計信息質量的影響，最后提出了從強化注冊會計師的民事法律責任和提高會計師事務所責任限度兩個方面來提高注冊會計師的審計獨立性、提高會計質量的建議。

關鍵詞：審計獨立；會計質量；民事責任

為了追求獨立公正、客觀的審計結果，會計準則制定權的合約安排規(guī)定，注冊會計師可以行使通用會計準則執(zhí)行權和剩余會計準則制定權。這項規(guī)定確立了注冊會計師獨立于企業(yè)會計領域之外的地位，開始以一種超然的態(tài)度行使獨立審計的職能。會計信息質量的高低與注冊會計師行使職權時的獨立性大小成正相關。

一、審計獨立的概念界定

任何獨立性都是相對而言的，注冊會計師職業(yè)的審計獨立被限定在現代企業(yè)會計準則制定權的合約框架之下。注冊會計師的獨立應該既包括實質上的獨立，又包括形式上的獨立。所謂實質上的獨立是指注冊會計師應該和被監(jiān)督企業(yè)不存在特殊的利害關系。而形式上的獨立則是指注冊會計師要能夠客觀公正地發(fā)表審計意見，不會受到被監(jiān)督企業(yè)的干擾。形式獨立和實質獨立二者之間相互聯(lián)系，形式上的獨立具有外顯性的特點，它更能夠給人以公開、公正的印象。另外，形式的獨立可以對實質性獨立產生影響，起到限制或延緩的作用[1]。所以，審計人員有義務在形式上和實質上都保持獨立性，從而促進會計信息的質量，維護從業(yè)人員的公正形象。

二、審計獨立對會計信息質量的影響方式

會計信息質量的高低的影響因素是多方面的。在其它因素不變的情況下，注冊會計師審計工作的獨立性與審計質量成正比。這種質量的高低主要表現為審計的真實性和有效性。具體的影響方式如下：

（一）建立起委托、代理和監(jiān)督的三角關系

在當代公司制度下，企業(yè)的所有人和運行管理者之間已經進行了分離。然而企業(yè)委托人和代理人之間的信息并不對稱。在實際的企業(yè)運行當中存在受托人在會計信息方面欺騙委托人的現象，從而造成了兩者之間的不信任。在這種情況下，注冊會計師應運而生，開始扮演一個獨立的、客觀公正的監(jiān)督者形象。這在所有權和經營權分離的現代企業(yè)中，注冊會計師的加入可以使其形成穩(wěn)固的三角關系，從而使企業(yè)所有者的利益得到保障，企業(yè)的經營者獲得足夠的信任，審計也就成為了一個專門的職業(yè)。

（二）保證會計準則制定權合約的執(zhí)行

為了保證現代企業(yè)的順利運行，會計準則制定權合約中安排了三個子系統(tǒng)：會計信息的規(guī)范系統(tǒng)，負責制定出會計的運行準則；會計信息的生產系統(tǒng)，負責公司會計信息的生產和運行；會計信息的質量監(jiān)督系統(tǒng)，負責對會計信息正確性的檢驗。注冊會計師就是負責對公司所生產出來的會計信息進行監(jiān)督和檢驗的，其工作質量的高低可以由會計信息違約行為的檢出率來衡量。注冊會計師對違約行為的檢測情況受到兩個方面的影響，一是是否對違約信息具有檢出能力，這由注冊會計師的職業(yè)能力和審計投入有關；二是對檢出的違約信息是否進行了報告，這由注冊會計師與被審計客戶之間的獨立性有關[2]。

三、提高注冊會計師審計獨立的措施

從我國現階段的會計信息審計情況來看，提高注冊會計師的審計獨立性可以從建立起注冊會計師的誠信體系建設和加強對注冊會計師違反審計獨立性進行懲處兩方面做起：

（一）加強對注冊會計師違規(guī)行為的民事法律責任的追究

當注冊會計師出現違規(guī)行為的時候，通?？梢詮男姓熑?、刑事責任和民事責任三個方面進行追究。行政責任和刑事責任的追究主要側重于對過失者的懲罰，對其形成一種威懾作用。民事責任的追究主要側重于對受害者損失的補償，除了對違規(guī)者的威懾之外，還有對受害者的補償。然而在我國的實際執(zhí)法過程當中存在重懲罰而輕補償的現象。這種現象會直接造成投資者對注冊會計師的信心，因為他們無法在注冊會計師違規(guī)的時候采取有效措施來彌補自己的損失。所以要走向三種責任同時追究的方式來對注冊會計師的審計行為進行約束。對注冊會計師違規(guī)行為的民事責任的追究可以有效保護投資者的經濟利益不受損失，這也是制定注冊會計師制度的初衷之一。追究注冊會計師民事責任具有以下功能：一是可以解決投資者和注冊會計師之間的沖突；二是可以增強投資人、注冊會計師、經營者三者之間的溝通期望；三是可以彌補受害者的損失，同時也對注冊會計師進行懲戒；四是對注冊會計師不當行為形成威懾，做到防范于未然，降低違規(guī)的社會成本。

對注冊會計師的違規(guī)行為的民事責任追究力度不夠的原因可以分為法律制度不夠健全和執(zhí)行力度不夠兩個方面。盡管我國的《注冊會計師法》和《證券法》都對注冊會計師因過失而對委托人或其他利害關系人造成的損失承擔民事賠償責任，但是對于如何起訴、責任要件構成、歸責原則、舉證責任、賠償金額及責任分擔方式等沒有做出明確的規(guī)定。從以往的判決案例來看，多是采用政策與法律相結合的方式來進行的。為了維護社會穩(wěn)定，司法機構在進行判決的時候采取折中的原則，從而產生法不責眾的表象。

由以上分析，筆者認為解決這類問題應該從健全注冊會計師的相關法律法規(guī)和排除政策干擾、嚴格執(zhí)法兩方面做起。在設計針對注冊會計師的違規(guī)處理的民事懲罰機制的時候，應該將處罰力度與其不當行為概率聯(lián)系起來綜合考慮，力爭制定出最合適的處罰力度，最大限度地降低注冊會計師的不當行為[3]。在對審計中出現的不當行為，應該采取舉證倒置的方式來進行，由注冊會計師來證明自己是清白的。同時在進行懲處的時候，也考慮到注冊會計師出現的不當行為是主觀故意還是重大過失。在對注冊會計師進行懲處的同時，還有追究具有管理責任的注冊會計師所在的事務所。

（二）逐步提高或取消注冊會計師事務所的責任上限

注冊會計師事務所的組織形式有兩種，一種是合伙會計師事務所，由幾個注冊會計師組成，共同享受收益和承擔風險；另一種有限責任會計事務所，這種組織形式的風險較低，它只在一定限度內承擔責任。后者更能夠受到注冊會計師從業(yè)人員的歡迎，然而它卻不利于注冊會計師審計業(yè)務質量的提高，可能會造成注冊會計師審計獨立性的降低。我國有限責任會計師事務所的最低注冊資本只有30萬，從事證券、期貨相關業(yè)務的會計師事務所也僅需要200萬。這就相當于，無論有限責任會計事務所給投資者造成多大的損失，最高只承擔30萬或200萬的責任。這種低風險、責任有限的組織形式就很可能會誘使注冊會計師為了個人利益而做出違規(guī)行為。注冊會計師應該是一個高社會價值、高風險的職業(yè)，只有這樣才能提高提高注冊會計師審計業(yè)務的獨立性。從這個角度來講，合伙制的會計師事務所是更為理想的形式。

如上所述，合伙制的會計師事務所由于注冊會計師要承擔的責任沒有限制，這就會形成責任與過失呈正比的局面，從而對注冊會計師的行為進行了更為有效的約束，使得注冊會計師的獨立性顯著提高。而注冊會計師的合作關系也使得其相互監(jiān)督、共御風險，提高職業(yè)技能、客觀公正地披露審計結果。（作者單位：河南省駐馬店市上蔡縣審計局）

參考文獻：

[1] 葉雪芳.基于財務報表審計的會計舞弊揭示機制研究[J]. 會計研究. 2006（02）

[2] 徐浩萍.會計盈余管理與獨立審計質量[J]. 會計研究. 2004（01）

[3] 趙娟.我國獨立審計存在的問題與對策[J]. 中國證券期貨. 2010（09）