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    內(nèi)部控制的多學(xué)科融合分析

    2015-07-05 16:43:00韓俊華干勝道王宏昌
    關(guān)鍵詞:文化研究企業(yè)

    韓俊華,干勝道,王宏昌

    (1.安徽財(cái)經(jīng)大學(xué) 會(huì)計(jì)學(xué)院,安徽 蚌埠 233030;2.四川大學(xué) 商學(xué)院,四川 成都 610064)

    內(nèi)部控制的多學(xué)科融合分析

    韓俊華1,2,干勝道2,王宏昌1

    (1.安徽財(cái)經(jīng)大學(xué) 會(huì)計(jì)學(xué)院,安徽 蚌埠 233030;2.四川大學(xué) 商學(xué)院,四川 成都 610064)

    文章用哲學(xué)的知識(shí)分析了內(nèi)部控制的人性基礎(chǔ):人的自利、理性追求和自我控制;用生物學(xué)的知識(shí)分析了內(nèi)部控制的定義:組織免疫系統(tǒng);用儒家思想分析了內(nèi)部控制的要素:控制結(jié)構(gòu)硬要素+企業(yè)文化軟要素;用契約理論分析了內(nèi)部控制效果:內(nèi)外要素投資主體的納什均衡;用工程學(xué)原理分析了內(nèi)部控制的成本降低:工程模型、方法和工具;用民族文化分析了內(nèi)部控制的層次(社會(huì)控制、企業(yè)內(nèi)部控制、個(gè)人自我控制)和內(nèi)部控制選擇性執(zhí)行(管理層凌駕、關(guān)系凌駕、合法傷害);用生態(tài)經(jīng)濟(jì)學(xué)得出內(nèi)部控制促進(jìn)企業(yè)演化。最后給出內(nèi)部控制研究的特點(diǎn):多學(xué)科融合研究、對(duì)立統(tǒng)一的哲學(xué)思想及規(guī)范研究為主。

    內(nèi)部控制;契約理論;工程學(xué)原理;民族文化;生態(tài)經(jīng)濟(jì)學(xué)

    2014年1月1日在全國(guó)執(zhí)行的《行政事業(yè)單位內(nèi)部控制規(guī)范(試行)》,對(duì)治理政府腐敗行為有重要意義。加強(qiáng)對(duì)內(nèi)部控制理論的研究為政府腐敗治理提供理論支持。本文從內(nèi)部控制的起源、含義、要素、效果、成本降低、層次、選擇性執(zhí)行、演化等對(duì)內(nèi)部控制的多學(xué)科融合研究進(jìn)行理論綜述,并給出內(nèi)部控制理論研究的特點(diǎn):對(duì)立統(tǒng)一辯證的哲學(xué)思想、多學(xué)科融合、規(guī)范研究為主。

    一、內(nèi)部控制的人性基礎(chǔ)

    亞當(dāng)·斯密 “經(jīng)濟(jì)人”假說(shuō)認(rèn)為趨利避害是人類生存的基本手段。趨利使人產(chǎn)生愛(ài)好、欲望和追求,避害使人產(chǎn)生憎恨、厭惡和逃避。趨利支配著人的行為方式,即渴望別人尊重自己,又想支配他人,不被他人支配。但是由于人的有限理性,如知識(shí)、經(jīng)驗(yàn)、信息、道德缺乏,這種趨利避害行為,常會(huì)傷害他人和自己。個(gè)人愛(ài)好的變化、環(huán)境變化、自身地位變化,也會(huì)使人的追求發(fā)生沖突,于是產(chǎn)生了強(qiáng)取豪奪、恃強(qiáng)凌弱、背信棄義、欺詐、貪婪、利欲熏心,這種“不擇手段”、“唯利是圖”傷害著每個(gè)人,破壞著人類社會(huì)的可持續(xù)發(fā)展。于是對(duì)人類行為的控制就變成人類生存的條件。內(nèi)部控制就是為了實(shí)現(xiàn)組織目標(biāo),控制成員行為合理的制度保證。

    理性追求即崇尚文明,渴望自由,擺脫愚昧。理性追求源于愚昧帶來(lái)的痛苦。愚昧導(dǎo)致了人類的各種非理性行為,如自私、短視、狹隘、暴力、犯罪、欺詐、污染、過(guò)度開(kāi)采。于是在組織內(nèi)部產(chǎn)生利益分配不公、資源利用不公、壓迫。出于對(duì)未來(lái)美好的追求、社會(huì)可持續(xù)發(fā)展的向往、理性追求、對(duì)愚昧的掙脫,在組織內(nèi)部日常生活中需要鑲?cè)雰?nèi)部控制制度。

    理性追求要求人自我控制。人是自我控制的動(dòng)物,不易沖動(dòng),其行動(dòng)經(jīng)過(guò)詳細(xì)思考(郝伯特 斯賓塞,2009)。內(nèi)部控制就是人的自我控制外部化的一種社會(huì)制度(南京大學(xué)會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)研究課題組,2012)。21世紀(jì)組織轉(zhuǎn)型和網(wǎng)絡(luò)化給管理帶來(lái)很大挑戰(zhàn),網(wǎng)絡(luò)型組織替代了傳統(tǒng)的科層制,網(wǎng)絡(luò)型組織是小型化和多任務(wù)化團(tuán)隊(duì),即成員可以是公司的臨時(shí)員工,甚至非核心業(yè)務(wù)實(shí)行外包,因此網(wǎng)絡(luò)化組織具有革新、靈活、高效優(yōu)勢(shì)。但是網(wǎng)絡(luò)化組織有很大的松散性,團(tuán)隊(duì)成員在空間和時(shí)間不同的網(wǎng)絡(luò)中工作,出現(xiàn)了“控制不能控制者”,最優(yōu)的解決辦法是自我控制[1]。

    二、內(nèi)部控制的生物學(xué)定義

    內(nèi)部控制是人類采用組織形式改造客觀世界的控制活動(dòng)。包括主觀和客觀兩部分。主觀指人的偏好、能力、道德和習(xí)俗。客觀指組織面臨著變化的客觀世界。內(nèi)部控制是按照組織的意志改造客觀,適應(yīng)客觀。這就要求組織有一個(gè)好的行為制度,規(guī)范成員行為,為組織需要目標(biāo)服務(wù)。

    我們可以用生命免疫來(lái)解釋內(nèi)控制度,人的生命是有限的,企業(yè)也有百年老店,人為了生存,在機(jī)體中存在免疫系統(tǒng),以抵抗外部有害生物的入侵,組織同樣有內(nèi)部控制系統(tǒng),防御雇員有害行為的侵害(非我,損我)。

    企業(yè)中財(cái)務(wù)是“血液循環(huán)系統(tǒng)”,會(huì)計(jì)是“中樞神經(jīng)系統(tǒng)”,生產(chǎn)制造和營(yíng)銷是“消化系統(tǒng)”,內(nèi)部控制是“免疫系統(tǒng)”。

    內(nèi)部控制制度包括“免疫細(xì)胞”、“免疫分子”和“免疫器官”。免疫細(xì)胞指機(jī)體(組織)的免疫力與有害生物(有害行為)進(jìn)行搏殺的戰(zhàn)場(chǎng)(場(chǎng)所)。內(nèi)部控制要正確識(shí)別、計(jì)量“非我”、“損我”的力量大小、方向和速度,然后抗御。如果不能識(shí)別、計(jì)量“非我和自我”、“損我和益我”,則內(nèi)部控制失效。這時(shí),損我和非我的有害生物(行為)會(huì)侵害機(jī)體(組織)和生命。內(nèi)部控制也會(huì)發(fā)生誤判、誤殺,因?yàn)榉俏摇⒆晕?、損我、益我相互交織,并相互轉(zhuǎn)化。免疫分子是內(nèi)部控制系統(tǒng)規(guī)定的非我、損我的各種指標(biāo)和標(biāo)準(zhǔn)。這種標(biāo)準(zhǔn)因人(組織)而異,因?yàn)樗麄冇胁煌钠髽I(yè)文化、經(jīng)營(yíng)能力、價(jià)值觀和道德水平。免疫器官指企業(yè)的內(nèi)部組織結(jié)構(gòu),他們進(jìn)行指揮和發(fā)號(hào)施令[2]。

    可見(jiàn),內(nèi)部控制是對(duì)非我損我的有害生物(行為)進(jìn)行識(shí)別、計(jì)量、抗御,促進(jìn)自我、益我的系統(tǒng)制度。

    三、內(nèi)部控制要素

    內(nèi)部控制要素的劃分包括三要素論、四要素論、五要素論和八要素論。他們共同的特點(diǎn)均是剛性控制,缺少軟控制。然而從安然事件、藍(lán)田股份、四川長(zhǎng)虹案、中航油案、三氯奶粉事件均顯示出軟控制的不足。所以本文將內(nèi)部控制要素分為控制結(jié)構(gòu)和企業(yè)文化。控制結(jié)構(gòu)指內(nèi)部環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)識(shí)別、風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、信息與溝通等硬控制程序??刂平Y(jié)構(gòu)屬剛性要素,易于量化管理,引導(dǎo)人性向善。企業(yè)文化指組織發(fā)展中形成的信仰、營(yíng)銷規(guī)則等價(jià)值體系,是意念滲透,能激發(fā)員工主動(dòng)控制、自控和自律,直接作用于內(nèi)部控制,引導(dǎo)內(nèi)部控制系統(tǒng)運(yùn)行,是非條文的企業(yè)軟要素。

    控制結(jié)構(gòu)假設(shè)人性惡,沒(méi)有監(jiān)督和激勵(lì)機(jī)制,70%的人會(huì)怠工和逃避責(zé)任,所以控制結(jié)構(gòu)運(yùn)用控制制度、控制程序、獎(jiǎng)懲規(guī)范員工行為。

    企業(yè)文化假設(shè)人性善,是以人為本的文化。企業(yè)文化能夠增加員工的奉獻(xiàn)精神、工作熱情、團(tuán)隊(duì)精神,增強(qiáng)企業(yè)競(jìng)爭(zhēng)力,也能加強(qiáng)上下游企業(yè)的合作,政府、消費(fèi)者的信任,企業(yè)文化通過(guò)觀念影響利益相關(guān)者行為,以柔性的方式影響企業(yè)采購(gòu)、生產(chǎn)、銷售等環(huán)節(jié)控制,增強(qiáng)內(nèi)部利益相關(guān)者團(tuán)結(jié)和努力及外部利益相關(guān)者信任和合作。

    企業(yè)文化強(qiáng)調(diào)了人的內(nèi)部控制中的積極作用。內(nèi)部控制系統(tǒng)中的人包括企業(yè)管理者、雇員、供貨商、股東、債權(quán)人、政府、消費(fèi)者。通過(guò)他們之間良好的信任、合作建設(shè),以達(dá)到內(nèi)部控制制度優(yōu)化。企業(yè)文化分為管理者文化、員工文化、股東文化、供貨商文化、政府文化、消費(fèi)者文化。管理者文化指公司高管的經(jīng)營(yíng)管理信條、行為準(zhǔn)則、管理者品質(zhì)、價(jià)值觀。包括專制管理者文化、民主管理者文化和自由管理者文化。專制管理者文化和自由管理者文化易導(dǎo)致內(nèi)部控制失效。雇員文化指雇員間的良好關(guān)系、默契合作,形成群體和諧氣氛和團(tuán)隊(duì)行為。包括主動(dòng)創(chuàng)新型和被動(dòng)服從型。被動(dòng)服從型易導(dǎo)致內(nèi)部控制失效。股東文化指股東對(duì)企業(yè)重大決策的參與意識(shí)及對(duì)管理者行為的監(jiān)督觀念。分參與型和搭便車型。搭便車型易導(dǎo)致內(nèi)部控制失效。供貨商文化指上下游企業(yè)良好的合作、信任所形成的利益共同體。供貨商文化分合作型和競(jìng)爭(zhēng)型。合作型文化能增強(qiáng)企業(yè)經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)和內(nèi)部控制效率。而競(jìng)爭(zhēng)型文化損害企業(yè)業(yè)績(jī),降低內(nèi)部控制效率。消費(fèi)者文化指消費(fèi)者對(duì)企業(yè)的信任和忠誠(chéng),通過(guò)消費(fèi)者宣傳創(chuàng)造企業(yè)品牌優(yōu)勢(shì),實(shí)現(xiàn)內(nèi)部控制效率[3]。

    四、內(nèi)部控制效果

    內(nèi)部控制的本質(zhì)是降低因契約不完備而產(chǎn)生的交易成本(林鐘高,2007)。企業(yè)是不同要素投資主體的不完備契約,不同的要素投資主體有不同的偏好、能力、知識(shí)、信息,他們把不同的資源投入到企業(yè),以期獲得投資回報(bào)。要素投資者把資源投入到企業(yè),建立了復(fù)雜的契約關(guān)系,內(nèi)部控制的作用:①保證企業(yè)交易成本低于市場(chǎng)交易成本;②合理計(jì)量投資者投入資源及收入分配;③保證財(cái)務(wù)信息的真實(shí)性,利益分配的合理性。

    內(nèi)部控制是在資源稀缺情況下,約束、激勵(lì)企業(yè)內(nèi)部交易行為,降低交易成本和不確定性,實(shí)現(xiàn)資源投資主體利益最大化的合約安排。

    設(shè)企業(yè)全部收益為T,有兩類資源投資者,內(nèi)部經(jīng)營(yíng)者(如高管和雇員)和外部投資者(如股東、債權(quán)人、政府、業(yè)務(wù)商),內(nèi)部經(jīng)營(yíng)者有兩種自然狀態(tài),內(nèi)部控制有效時(shí)獲得正常收益R1,內(nèi)部控制無(wú)效賺取私人收益R2,概率為P1,被發(fā)現(xiàn)時(shí)懲罰C1,對(duì)于外部投資者有兩種自然狀態(tài),投資資源C2內(nèi)部控制有效,概率是P2,不投資資源內(nèi)部控制無(wú)效。則不同投資主體的收益矩陣見(jiàn)表1。

    表1 不同投資主體收益矩陣

    R(N=1)=(T-R1-C2)(1-p1)+(T-R1-R2-C2+C1)p1=T-R1-C2-(R2-C1)p1

    R(N=0)=(T-R1)(1-p1)+(T-R1-R2)p1=T-R1-R2p1

    解R(N=1)=R(N=0),得p1=C2/C1

    R(M=1)=(R1+R2)(1-p2)+(R1+R2-C1)p2

    R(M=0)=R1(1-p2)+R1p2=R1

    解R(M=1)= R(M=0),得p2=R2/C1

    可見(jiàn),納什均衡的條件是外部投資者以R2/C1的概率選擇投資進(jìn)行內(nèi)部控制有效建設(shè),內(nèi)部經(jīng)營(yíng)者以C2/C1的概率選擇尋求非法的私人收益。當(dāng)p2>R2/C1時(shí),內(nèi)部控制有效。當(dāng)p1>C2/C1時(shí),內(nèi)部控制無(wú)效。當(dāng)內(nèi)部經(jīng)營(yíng)者尋求私人收益時(shí),外部投資者進(jìn)行內(nèi)部控制有效建設(shè)投入成本就很高,不然,內(nèi)部經(jīng)營(yíng)者尋求私人收益概率上升;外部投資者進(jìn)行內(nèi)部控制有效建設(shè)支付成本越高,對(duì)內(nèi)部經(jīng)營(yíng)者尋求私利的處罰越大,否則內(nèi)部控制無(wú)效[4]。

    五、內(nèi)部控制工程學(xué)

    隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展,內(nèi)部控制系統(tǒng)持續(xù)擴(kuò)大,成本日益攀升,《薩班斯法案》第404條款內(nèi)部控制系統(tǒng)構(gòu)建成本第一年就達(dá)460萬(wàn)美元。降低成本成為內(nèi)控制度的必然要求,運(yùn)用工程學(xué)原理能有效降低內(nèi)部控制成本。內(nèi)部控制功能學(xué)包括工程模型、工程方法、工程工具、管理過(guò)程(楊周南,吳鑫,2007)。

    1.內(nèi)部控制工程模型

    內(nèi)部控制工程模型是構(gòu)建和運(yùn)行系統(tǒng)的工作程序。主要有生命周期模型和增量模型。生命周期模型包括邏輯建模、物理建模、實(shí)施、運(yùn)行、維護(hù)和評(píng)估。邏輯建模指對(duì)構(gòu)建內(nèi)部控制制度進(jìn)行調(diào)研和可行性分析,規(guī)劃內(nèi)部控制框架。物理建模具體就是設(shè)計(jì)內(nèi)部控制細(xì)節(jié)。系統(tǒng)實(shí)施指根據(jù)控制環(huán)境,執(zhí)行控制行動(dòng),培訓(xùn),測(cè)試。運(yùn)行、維護(hù)和評(píng)估階段指評(píng)價(jià)完善內(nèi)部控制系統(tǒng)。

    2.內(nèi)部控制工程方法

    內(nèi)部控制工程方法指內(nèi)部控制工程模型中各階段運(yùn)用的方法。包括結(jié)構(gòu)化方法與面向職能法。結(jié)構(gòu)化方法指對(duì)復(fù)查系統(tǒng)采用“自上而下,層層分解”的問(wèn)題、空間識(shí)別法。如組織整體目標(biāo)→部門目標(biāo)→崗位目標(biāo)→部門和崗位內(nèi)部控制制度。面向職能法是模擬人的思維,面向?qū)ο?對(duì)象+類別+繼承+通信,內(nèi)部控制的崗位職能是對(duì)象,包括標(biāo)識(shí)、狀態(tài)和服務(wù),繼承指重復(fù)利用。

    3.內(nèi)部控制工程工具

    內(nèi)部控制工程工具是輔助工程方法使用的勞動(dòng)工具,包括邏輯建模、物理建模、實(shí)施、運(yùn)行、維護(hù)和評(píng)估等工具。內(nèi)部控制工程工具應(yīng)該規(guī)范化、標(biāo)準(zhǔn)化、創(chuàng)新、計(jì)算機(jī)輔助設(shè)計(jì)、模擬測(cè)試。

    4.內(nèi)部控制管理過(guò)程

    內(nèi)部控制管理過(guò)程是對(duì)內(nèi)部控制制度制定、實(shí)施、運(yùn)行、維護(hù)和評(píng)估活動(dòng)進(jìn)行的規(guī)范和管理及內(nèi)部工程的控制。包括品質(zhì)管理和參與者管理。品質(zhì)管理,即評(píng)估內(nèi)部控制行為和結(jié)果,使內(nèi)部控制達(dá)到預(yù)定目標(biāo)。參與者管理,即參與者素質(zhì)和能力管理,以服務(wù)產(chǎn)品質(zhì)量。參與者管理是內(nèi)部控制管理的重點(diǎn)。

    管理過(guò)程能夠?qū)崿F(xiàn)費(fèi)用、時(shí)間、功效的有機(jī)結(jié)合,滿足系統(tǒng)需要。管理過(guò)程需要使用功能學(xué)理論、方法、經(jīng)驗(yàn),如成本控制項(xiàng)目管理工程、質(zhì)量管理控制工程、風(fēng)險(xiǎn)管理項(xiàng)目治理工程[5]。

    六、內(nèi)部控制層次

    內(nèi)部控制層次包括宏觀社會(huì)控制、企業(yè)內(nèi)部控制和個(gè)體自我控制。即社會(huì)控制企業(yè)、企業(yè)控制雇員、雇員自我控制。社會(huì)控制保證企業(yè)履行社會(huì)義務(wù),企業(yè)控制保證雇員行為和企業(yè)利益一致,個(gè)人控制是道德約束和激勵(lì)控制。個(gè)人控制雖是最低層次,但卻是內(nèi)部控制的最高境界。

    1.社會(huì)控制

    社會(huì)控制是企業(yè)內(nèi)部控制的延伸和外化。社會(huì)控制的職能包括:(1)認(rèn)定企業(yè)內(nèi)部控制的合法性;(2)規(guī)定企業(yè)內(nèi)部控制的價(jià)值取向。當(dāng)前我國(guó)多數(shù)企業(yè)所有人追求做“大人物”、“大企業(yè)家”、“大慈善家”,以賺取大利潤(rùn)。該類企業(yè)內(nèi)部控制制度越好,社會(huì)危害越大(陳竹友,2008)。社會(huì)控制的主體是政府,政府通過(guò)法律、宗教、道德、習(xí)俗、教育實(shí)現(xiàn)社會(huì)控制。傳統(tǒng)中國(guó)儒家思想在社會(huì)控制中占重要地位,強(qiáng)調(diào)道德控制,忽視法律控制,如“以人為本”、“人君崇明不貴察”。西方發(fā)達(dá)國(guó)家社會(huì)控制重視法律,因?yàn)槲幕刂频牧α坑邢?李宏斌,1999)。所以,當(dāng)前中國(guó)在進(jìn)行道德建設(shè)的同時(shí),更重要的是完善法律制度,優(yōu)化內(nèi)部控制建設(shè),依法治國(guó)。

    2.企業(yè)內(nèi)部控制

    中國(guó)傳統(tǒng)的差序文化阻礙內(nèi)部控制效果。差序文化即差序治理,內(nèi)外有別。主要表現(xiàn)是權(quán)力集中、權(quán)術(shù)控制、雙重標(biāo)準(zhǔn)??刂浦械牟还?,導(dǎo)致制度控制失效。所以當(dāng)前我國(guó)企業(yè)內(nèi)部控制應(yīng)該制度控制與文化控制并重,通過(guò)制度建設(shè)促進(jìn)文化轉(zhuǎn)型,通過(guò)植入企業(yè)向上文化,完善企業(yè)內(nèi)部控制、雇員行為規(guī)范,建立企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)人監(jiān)督制度、制衡制度,抑制專制和差序文化,由人治轉(zhuǎn)為法治。因自利行為、機(jī)會(huì)主義,人在內(nèi)部控制執(zhí)行中存在道德風(fēng)險(xiǎn)和不確定性,內(nèi)部控制中植入優(yōu)良的企業(yè)文化,能夠使內(nèi)部控制制度執(zhí)行從“應(yīng)然”→“突然”,從“逆反文化”→“配合文化”,使制度控制和文化控制良性互動(dòng)。

    3.個(gè)體自我控制

    社會(huì)控制和企業(yè)內(nèi)部控制是實(shí)現(xiàn)個(gè)體自我控制,從他律轉(zhuǎn)變成自律的外部力量和制度保障。自律、自控是內(nèi)部控制追求的最高目標(biāo)和最高境界。自我控制不同于社會(huì)控制和企業(yè)內(nèi)部控制,屬于道德控制,其特點(diǎn):(1)運(yùn)用道德和文化習(xí)俗抑惡揚(yáng)善。(2)自我控制可以運(yùn)用到現(xiàn)實(shí)的每個(gè)角落,彌補(bǔ)了社會(huì)控制和企業(yè)內(nèi)部控制的范圍不及和理性不及。

    個(gè)體自我控制與我國(guó)傳統(tǒng)文化價(jià)值觀一致。如儒家思想的“內(nèi)圣外王”,“內(nèi)圣”即修身養(yǎng)性,做一個(gè)道德高尚的人,“外王”是治國(guó)、理企、育家、安天下。自律需要企業(yè)管理者和雇員有優(yōu)良的自省覺(jué)悟、價(jià)值觀和品行(王立皓,2010)。自律是管理者應(yīng)有的職業(yè)精神,員工應(yīng)有的品行修養(yǎng),是實(shí)現(xiàn)社會(huì)控制和企業(yè)內(nèi)部控制的根基和道德保證[6]。

    七、內(nèi)部控制選擇性執(zhí)行

    內(nèi)部控制選擇性執(zhí)行指內(nèi)部控制執(zhí)行間斷,在部分時(shí)間執(zhí)行,對(duì)部分人執(zhí)行。內(nèi)部控制選擇性執(zhí)行是因?yàn)閮?nèi)部控制與民族文化相沖突。主要表現(xiàn)形式是管理層凌駕、關(guān)系凌駕和合法傷害。

    1.管理層凌駕

    管理層凌駕指管理者可以不遵守內(nèi)部控制制度。主要原因是大權(quán)利距離文化。中國(guó)傳統(tǒng)文化“刑不上大夫”等觀念根深蒂固,社會(huì)大眾尊重、崇尚權(quán)力,領(lǐng)導(dǎo)者凌駕于內(nèi)部控制制度之上,有久遠(yuǎn)的價(jià)值觀基礎(chǔ),人們司空見(jiàn)慣,習(xí)以為常。另外,尊重、敬畏領(lǐng)導(dǎo)、服從指揮是人們的行為和道德規(guī)則,大權(quán)力距離導(dǎo)致領(lǐng)導(dǎo)者權(quán)威,任人唯親比任人唯賢還要普遍,領(lǐng)導(dǎo)者態(tài)度決定雇員職業(yè)命運(yùn),于是管理層凌駕表現(xiàn)為“合理”行為。

    2.關(guān)系凌駕

    領(lǐng)導(dǎo)者有絕對(duì)的權(quán)威,擁有足夠的資源建立自己的關(guān)系小集體、幫派、關(guān)系圈、團(tuán)隊(duì),在團(tuán)隊(duì)中,管理者被尊重、有優(yōu)越感,小集體使領(lǐng)導(dǎo)者增加了升遷的力量,雇員也因?yàn)閿D進(jìn)小集體而倍感自豪,圈內(nèi)人好辦事,任人唯“圈”,對(duì)待朋友比他人好合情合理,管理者凌駕會(huì)得到圈內(nèi)人支持。

    3.合法傷害

    合法傷害指利用內(nèi)部控制執(zhí)行權(quán)謀取私利(吳思,2004),在執(zhí)行中不作為、不友好(鄭石橋,2013)。在集體主義社會(huì)中,圈內(nèi)人好辦事,內(nèi)控制度可以不執(zhí)行,關(guān)系凌駕,圈外人則會(huì)遭遇合法傷害,有人有錢好辦事,無(wú)人無(wú)錢辦不成事。于是看病要找關(guān)系,小孩上學(xué)要找關(guān)系,找工作要找關(guān)系,當(dāng)官要找關(guān)系,來(lái)麻將“輸錢”和領(lǐng)導(dǎo)拉近距離。每一個(gè)人一生都在為找關(guān)系而奔勞[7]。

    八、內(nèi)部控制演化

    內(nèi)部控制人的自利假設(shè),否定了人的道德精神。然而,人在社會(huì)中更多的表現(xiàn)是互利互惠,根據(jù)自利人假設(shè)制定的內(nèi)部控制體現(xiàn)是無(wú)差別標(biāo)準(zhǔn),于是企業(yè)成為一臺(tái)動(dòng)力不足的機(jī)器。要想改變現(xiàn)狀,激發(fā)員工的工作熱情,內(nèi)部控制必須被員工認(rèn)可,并能吸納優(yōu)秀員工。優(yōu)良的內(nèi)部控制能促進(jìn)企業(yè)演化。

    1.內(nèi)部控制促進(jìn)企業(yè)演化

    經(jīng)濟(jì)發(fā)展有“慣例”演化和適應(yīng)性學(xué)習(xí)兩種機(jī)制。慣例演化即“適者生存”,適應(yīng)性學(xué)習(xí),即選擇性試錯(cuò)搜尋,是演化機(jī)制。內(nèi)部控制在演化機(jī)制中起積極作用。運(yùn)用內(nèi)部控制規(guī)則,獎(jiǎng)勵(lì)創(chuàng)造企業(yè)價(jià)值的適應(yīng)性學(xué)習(xí),懲罰相反的員工行為。根據(jù)演化經(jīng)濟(jì)學(xué),組織包括技巧系統(tǒng)和慣例系統(tǒng),二者相互協(xié)調(diào)推動(dòng)組織演化。技巧系統(tǒng)包括固定程序、不可模仿知識(shí)、行為選擇。固定程序指固定的做事習(xí)慣→固定的行為特征→固定的程序→高效的行為效果。不可模仿知識(shí)是說(shuō)不出來(lái)的知識(shí),純經(jīng)驗(yàn)知識(shí),學(xué)習(xí)成本高昂。行為選擇指內(nèi)部控制規(guī)定了雇員行為的唯一選擇,使成員行為一致,形成共識(shí)。慣例系統(tǒng)包括經(jīng)驗(yàn)積累、組織穩(wěn)定、組織行為優(yōu)化。慣例系統(tǒng)是員工的制度保障和共同選擇,可以提高組織行為效果。但是慣例抑制了員工的創(chuàng)造熱情,所以內(nèi)部控制還需要激勵(lì)員工的選擇行為,這就需要適應(yīng)性學(xué)習(xí)。

    2.內(nèi)部控制是企業(yè)生態(tài)演化的控制鏈

    內(nèi)部控制是企業(yè)生態(tài)演化的控制鏈,使企業(yè)從“競(jìng)爭(zhēng)性博弈”、“零和博弈”轉(zhuǎn)變?yōu)椤罢筒┺摹薄?nèi)部控制是企業(yè)的雇傭契約,協(xié)調(diào)上級(jí)的業(yè)績(jī)要求和下級(jí)的利益訴求。內(nèi)部控制是一組社會(huì)契約,引導(dǎo)企業(yè)既創(chuàng)造利潤(rùn)又提供社會(huì)福利。內(nèi)部控制生態(tài)控制鏈包括商務(wù)生態(tài)建模、控制彈性、強(qiáng)化鏈、學(xué)習(xí)模式和學(xué)習(xí)鏈。

    商務(wù)生態(tài)建模指商務(wù)生態(tài)結(jié)構(gòu)分析,適時(shí)制定營(yíng)銷戰(zhàn)略和內(nèi)部控制,避免企業(yè)發(fā)展陷阱和死亡。包括:(1)制定企業(yè)發(fā)展架構(gòu),進(jìn)行企業(yè)定位、人員和過(guò)程分析。(2)非線性商業(yè)建模。利用計(jì)算機(jī)模擬模型進(jìn)行企業(yè)空間、發(fā)展、效益分析,提供內(nèi)部控制指導(dǎo)。

    控制彈性指分析企業(yè)的崗位設(shè)置和人員,區(qū)分不可替代崗位和可替代崗位,給予不可替代崗位適度的權(quán)力,而可替代崗位制定嚴(yán)格的內(nèi)部控制,不給予自由權(quán)利,必須按章辦事??刂茝椥耘c崗位可替代性正相關(guān)。

    強(qiáng)化鏈分有效強(qiáng)化鏈和有害強(qiáng)化鏈。內(nèi)部控制要制定強(qiáng)化鏈標(biāo)準(zhǔn),規(guī)定員工的行為和方法,使有害強(qiáng)化鏈轉(zhuǎn)變成有效強(qiáng)化鏈。長(zhǎng)壽公司能更好地抑制有害強(qiáng)化鏈,加強(qiáng)有效強(qiáng)化鏈。在企業(yè)可持續(xù)增長(zhǎng)中,內(nèi)部控制發(fā)揮了“免疫”作用。企業(yè)快速發(fā)展,則強(qiáng)化鏈快速作用,病毒感染迅速上升,死亡概率增加。

    學(xué)習(xí)模式包括單環(huán)模式和雙環(huán)模式。單環(huán)模式就事論事,效果直接但短暫,導(dǎo)致內(nèi)部控制時(shí)緊時(shí)松。雙環(huán)模式既分析行為錯(cuò)誤又反思內(nèi)部控制標(biāo)準(zhǔn)。但雙環(huán)模式僅管理者有能力但缺少理念,一般雇員沒(méi)有雙環(huán)學(xué)習(xí)的能力和興趣。所以企業(yè)要培養(yǎng)雙環(huán)學(xué)習(xí)氛圍。這需要管理者和雇員轉(zhuǎn)變觀念。學(xué)習(xí)鏈包括預(yù)期模型改善和運(yùn)作現(xiàn)狀改變。預(yù)期模型改善是完善內(nèi)部控制標(biāo)準(zhǔn)。運(yùn)作現(xiàn)狀改變是改善控制對(duì)象。通過(guò)學(xué)習(xí)和學(xué)習(xí)鏈能夠固定控制標(biāo)準(zhǔn)和流程,達(dá)到思維定式,抵御不良行為,同時(shí)還能克服內(nèi)部控制時(shí)滯[8]。

    九、結(jié) 論

    通過(guò)上述分析,內(nèi)部控制及研究展現(xiàn)了三大特點(diǎn):

    1.對(duì)立統(tǒng)一的哲學(xué)思想

    內(nèi)部控制是企業(yè)的“免疫系統(tǒng)”,是對(duì)“非我”“損我”行為的識(shí)別、抗御,從而促進(jìn)對(duì)“自我”“益我”行為的保護(hù)。內(nèi)部控制源于人的理性不足和理性追求,使內(nèi)部控制從“它控”轉(zhuǎn)變?yōu)椤白钥亍?,是適應(yīng)人性“惡”“善”雙重特征假設(shè),經(jīng)濟(jì)控制和文化控制、硬控制和軟控制、制度控制和人本管理的辯證統(tǒng)一。內(nèi)部控制是社會(huì)控制、企業(yè)內(nèi)部控制、個(gè)人自我控制的有機(jī)結(jié)合,體現(xiàn)了法律控制和文化控制并重,他律和自律并重,自我控制雖是內(nèi)部控制的最低層次,卻是內(nèi)部控制的最高境界。

    2.多學(xué)科融合研究

    南京大學(xué)會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)研究院課題組(2012)用哲學(xué)的知識(shí)分析了內(nèi)部控制的起源:人的自利、理性追求和自我控制;楊雄勝(2011)用生物學(xué)的知識(shí)分析了內(nèi)部控制的定義:組織免疫系統(tǒng);王竹泉,隋敏(2010)用儒家思想分析了內(nèi)部控制要素、控制結(jié)構(gòu)硬要素、企業(yè)文化軟要素;林鐘高,鄭軍(2007)用契約理論分析了內(nèi)部控制效果:內(nèi)外要素投資主體的納什均衡;楊周南,吳鑫(2007)用工程學(xué)原理分析了內(nèi)部控制的成本降低:工程模型、方法和工具;李志斌(2012)和鄭石橋、鄭卓如(2013)用民族文化分析了內(nèi)部控制的層次(社會(huì)控制、企業(yè)內(nèi)部控制、個(gè)人自我控制)和內(nèi)部控制選擇性執(zhí)行(管理層凌駕、關(guān)系凌駕、合法傷害);楊雄勝(2006)用生態(tài)經(jīng)濟(jì)學(xué)得出內(nèi)部控制促進(jìn)企業(yè)演化??梢?jiàn),內(nèi)部控制發(fā)展體現(xiàn)了多學(xué)科融合研究。

    3.規(guī)范研究為主

    在研究方法上,內(nèi)部控制研究以規(guī)范研究為主,實(shí)證研究較少。我國(guó)內(nèi)部控制實(shí)證研究基礎(chǔ)薄弱,沒(méi)有得出權(quán)威的內(nèi)部控制實(shí)證研究報(bào)告樣本[9]。我國(guó)內(nèi)部控制理論研究有兩條主線:內(nèi)部控制概念研究和內(nèi)部控制與公司治理關(guān)系的理論建設(shè)研究,實(shí)證研究還僅僅是“問(wèn)題提出→問(wèn)題分析→對(duì)策”的案例分析,且具有片面性[10]。實(shí)證研究缺乏的主要原因是缺少完善的內(nèi)部控制理論指導(dǎo),資本市場(chǎng)不發(fā)達(dá),不能根據(jù)資本市場(chǎng)數(shù)據(jù)直接進(jìn)行驗(yàn)證。

    [1] 南京大學(xué)會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)研究院課題組. 探索內(nèi)部控制制度的哲學(xué)基礎(chǔ)[J] .會(huì)計(jì)研究,2012,301(11):57-63.

    [2] 楊雄勝.內(nèi)部控制范疇定義探索[J] .會(huì)計(jì)研究,2011,286(8):46-52.

    [3] 王竹泉,隋 敏.控制結(jié)構(gòu)+企業(yè)文化:內(nèi)部控制要素新二元論[J] .會(huì)計(jì)研究,2010,270(3):28-35.

    [4] 林鐘高,鄭 軍.基于契約視角的企業(yè)內(nèi)部控制研究[J] .會(huì)計(jì)研究,2007,240(10):53-61.

    [5] 楊周南,吳 鑫.內(nèi)部控制工程學(xué)研究[J] .會(huì)計(jì)研究,2007,233(3):64-70.

    [6] 李志斌.國(guó)家文化視角的內(nèi)部控制研究[J] .會(huì)計(jì)研究,2012,300(10):49-53.

    [7] 鄭石橋,鄭卓如. 核心文化價(jià)值觀和內(nèi)部控制執(zhí)行[J] .會(huì)計(jì)研究, 2013,312(10):28-34.

    [8] 楊雄勝.內(nèi)部控制的性質(zhì)與目標(biāo):來(lái)自演化經(jīng)濟(jì)學(xué)的觀點(diǎn)[J] .會(huì)計(jì)研究,2006,229(11):45-52.

    [9] 朱華建,張盛勇,高宏偉.21世紀(jì)以來(lái)我國(guó)內(nèi)部控制研究主題及述評(píng)[J] .會(huì)計(jì)研究,2011,289(11):57-64.

    [10] 李連華,聶海濤.我國(guó)內(nèi)部控制研究的思想主線及其演變[J] .會(huì)計(jì)研究,2007,233(3):71-78.

    責(zé)任編校:陳 強(qiáng),王彩紅

    A Research on Multidsciplinary Internal Control Blending

    HAN Jun-hua1,2,GAN Sheng-dao2,WANG Hong-chang1

    (1. Accounting School of Anhui University of Finance & Economics, Bengbu 233030, China ; 2. Business School of Sichuan University,Chengdu 610064, China)

    This paper analyzes the human nature origin of the internal control by philosophy: selfish, rational pursuit and self-control, analyses the definition of internal control by biology: the immune system of organize; analyzed internal control elements by Confucian thought: control structure + corporate culture elements; analyzes the effect of internal control by contract theory: the Nash equilibrium of internal and external investers; analyzes internal control cost reduction by engineering principle: engineering model, methods and tools, analyzes internal control level by national cultural (social control, internal control, the personal self control) and selective internal control execution (management and relationship above, legal injury); In the end, analyzes enterprise internal control evolution by ecological economics. internal control development shows the multidisciplinary blending.

    internal control;contract theory;engineering theory;national culture;ecological economics

    2015-06-16

    國(guó)家社科基金2013一般項(xiàng)目(13BJY015);安徽財(cái)經(jīng)大學(xué)本科教學(xué)質(zhì)量與教學(xué)改革項(xiàng)目(acjyyb2014047)

    韓俊華,男,安徽潁上人,會(huì)計(jì)學(xué)博士,副教授,碩士生導(dǎo)師,研究方向?yàn)樨?cái)務(wù)管理、會(huì)計(jì)學(xué)。 干勝道,男,安徽天長(zhǎng)人,教授,博士生導(dǎo)師,研究方向?yàn)樨?cái)務(wù)管理、會(huì)計(jì)學(xué)。 王宏昌,男,安徽天長(zhǎng)人,副教授,博士,研究方向?yàn)樨?cái)務(wù)管理、會(huì)計(jì)學(xué)。

    C936

    A

    1007-9734(2015)04-0005-06

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