行為審計(jì)學(xué)視角下的審計(jì)質(zhì)量研究

陳望瑩

(湖南大學(xué)工商管理學(xué)院,湖南長(zhǎng)沙410079)

行為審計(jì)學(xué)視角下的審計(jì)質(zhì)量研究

陳望瑩

(湖南大學(xué)工商管理學(xué)院,湖南長(zhǎng)沙410079)

隨著行為學(xué)與審計(jì)研究的進(jìn)一步交融,采用行為審計(jì)學(xué)來(lái)進(jìn)行審計(jì)的研究日益成為一種發(fā)展趨勢(shì),由于審計(jì)關(guān)系影響審計(jì)行為,審計(jì)行為影響審計(jì)質(zhì)量,借助契約經(jīng)濟(jì)學(xué)理論、偏重于個(gè)體和群體的行為分析以及行為審計(jì)學(xué)等有效工具分析影響審計(jì)質(zhì)量的行為,并通過(guò)杜弗洛的田野實(shí)驗(yàn)進(jìn)行案例分析,提出通過(guò)引導(dǎo)審計(jì)師行為以提高審計(jì)質(zhì)量的方法.圖1,參7.

行為審計(jì)學(xué);審計(jì)質(zhì)量;行為動(dòng)機(jī);協(xié)同舞弊

行為審計(jì)學(xué)是審計(jì)學(xué)與行為經(jīng)濟(jì)學(xué)交融的產(chǎn)物,行為審計(jì)學(xué)研究的是經(jīng)濟(jì)行為,從行為審計(jì)學(xué)的角度對(duì)審計(jì)質(zhì)量的研究,可以減少傳統(tǒng)審計(jì)研究忽略對(duì)人的心理狀況,社會(huì)背景的缺陷.經(jīng)濟(jì)行為,主要由三部分組成,動(dòng)機(jī)、方式和結(jié)果.外部因素聯(lián)合內(nèi)部因素通過(guò)影響個(gè)人的心理從而左右其行為.通過(guò)對(duì)行為動(dòng)機(jī)和心理以及影響行為的社會(huì)環(huán)境進(jìn)行審視,我們才能了解經(jīng)濟(jì)行為的發(fā)展規(guī)律,對(duì)經(jīng)濟(jì)行為進(jìn)行合理的引導(dǎo)和監(jiān)督.

審計(jì)質(zhì)量不僅指的審計(jì)過(guò)程合規(guī)合法,而且要求審計(jì)結(jié)果質(zhì)優(yōu).簡(jiǎn)言之,就是審計(jì)工作及其結(jié)果的質(zhì)量.審計(jì)過(guò)程是基礎(chǔ),缺乏合法合規(guī)的審計(jì)過(guò)程必然導(dǎo)致審計(jì)質(zhì)量的低下.影響審計(jì)質(zhì)量的因素既包括審計(jì)師行為,也包括外部各種契約關(guān)系,制度力量.除了審計(jì)師自身的行業(yè)專長(zhǎng)、職業(yè)道德、職業(yè)判斷能力等影響審計(jì)行為之外,與外部建立的契約關(guān)也在影響審計(jì)師的行為.

縱觀國(guó)內(nèi)外,環(huán)球電信、施樂(lè)、萊德艾德、世界通信、美國(guó)在線時(shí)代等一系列財(cái)務(wù)舞弊案件的爆發(fā),一波未平一波又起,國(guó)內(nèi)的瓊民源,綠大地的案件嚴(yán)重的影響投資者的信心.人們不禁思考審計(jì)師對(duì)于審計(jì)失敗該承擔(dān)什么責(zé)任.一些審計(jì)失敗的案例中,審計(jì)甚至都未能保持形式上的獨(dú)立性,毋庸說(shuō)期盼他們能保持實(shí)質(zhì)性的獨(dú)立.這種獨(dú)立的缺乏往往致使審計(jì)質(zhì)量的低下,嚴(yán)重情況下審計(jì)師與被審單位的協(xié)同舞弊會(huì)導(dǎo)致審計(jì)失敗.審計(jì)往往被認(rèn)為是防范舞弊的最后屏障,但審計(jì)師的協(xié)同舞弊說(shuō)明了審計(jì)師也是“經(jīng)濟(jì)人”,“社會(huì)人”,和其他的行為一樣,舞弊行為也是當(dāng)事人在權(quán)衡利弊得失后做出的選擇,要提高審計(jì)質(zhì)量必須了解審計(jì)師的行為機(jī)制和決策過(guò)程,才能“對(duì)癥下藥”達(dá)到最終提高審計(jì)質(zhì)量的目的.

1 文獻(xiàn)綜述

國(guó)內(nèi)研究成果主要有,陶艷娟,提到行為審計(jì)學(xué)應(yīng)偏重于對(duì)個(gè)體行為(影響個(gè)體行為的各種因素、激勵(lì)及其應(yīng)用)、群體行為(群體動(dòng)力、決策、溝通、領(lǐng)導(dǎo)、沖突與談判)、組織行為(組織結(jié)構(gòu)、組織文化、組織變革與發(fā)展)進(jìn)行研究[1].劉小年介紹行為審計(jì)研究中的透鏡模型、判斷認(rèn)識(shí)過(guò)程、決策前行為和問(wèn)題解決四個(gè)相對(duì)獨(dú)立的研究典范的過(guò)程中,分析了它們的理論基礎(chǔ)、應(yīng)用及它們之間的關(guān)系[2].張婷在審計(jì)質(zhì)量微觀分析評(píng)述中對(duì)審計(jì)質(zhì)量微觀分析的審計(jì)契約框架和行為審計(jì)分析方法的相關(guān)研究[3]成果進(jìn)行了評(píng)述,試圖為審計(jì)質(zhì)量分析提供一些新且更具現(xiàn)實(shí)意義的思路,提供了從審計(jì)契約以及行為審計(jì)學(xué)的框架研究審計(jì)質(zhì)量這一研究思路.這些文章但對(duì)行為審計(jì)學(xué)的研究成果進(jìn)行總結(jié),但是都沒(méi)有從行為審計(jì)學(xué)的角度深入研究影響審計(jì)質(zhì)量的審計(jì)行為.

2 影響審計(jì)質(zhì)量的行為審計(jì)學(xué)分析

審計(jì)師并非一個(gè)孤立的個(gè)體,其與社會(huì)建立的各種層次的聯(lián)系影響著審計(jì)師的行為.從會(huì)計(jì)師事務(wù)所接受審計(jì)任務(wù),再到安排審計(jì)師負(fù)責(zé)審計(jì)具體項(xiàng)目,其主要的契約關(guān)系主要有:會(huì)計(jì)師事務(wù)所與被審單位關(guān)系分析、審計(jì)師與會(huì)計(jì)師事務(wù)所的契約關(guān)系、審計(jì)師與被審單位的契約關(guān)系.審計(jì)師與會(huì)計(jì)師事務(wù)所的契約關(guān)系在間接影響審計(jì)質(zhì)量,而審計(jì)師與被審單位管理層的關(guān)系直接影響審計(jì)質(zhì)量.如果審計(jì)師與被審單位保持過(guò)于親密的關(guān)系容易導(dǎo)致審計(jì)協(xié)同舞弊,嚴(yán)重影響審計(jì)質(zhì)量.

2.1 審計(jì)師與會(huì)計(jì)師事務(wù)所關(guān)系分析

審計(jì)師與會(huì)計(jì)師事務(wù)所的關(guān)系是雇員與雇主的關(guān)系,雇員的行為在一定程度上受到注冊(cè)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的制度影響.首先,如果注冊(cè)會(huì)計(jì)師事務(wù)所在該審計(jì)項(xiàng)目投入的資金成本有限,對(duì)審計(jì)師審計(jì)時(shí)間進(jìn)行限制,而審計(jì)師審計(jì)效率較為低下的情況下,極有可能削減審計(jì)程序,提前中斷審計(jì)項(xiàng)目,而審計(jì)質(zhì)量的一大重要保證便是審計(jì)程序的到位,在此種情況下,審計(jì)師的審計(jì)質(zhì)量會(huì)受到嚴(yán)重影響.其次,在當(dāng)代競(jìng)爭(zhēng)激烈的市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)環(huán)境下,會(huì)計(jì)師事務(wù)所為了在激勵(lì)的競(jìng)爭(zhēng)環(huán)境中立足生存發(fā)展盈利,盡可能多的接受審計(jì)業(yè)務(wù),同時(shí)卻忽略了審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)[4].在接受這種具有重大審計(jì)風(fēng)險(xiǎn)的審計(jì)項(xiàng)目后將其分配給審計(jì)師,這使審計(jì)師處于被動(dòng)地位,被審單位公司治理不夠完善,內(nèi)部控制不嚴(yán)都嚴(yán)重影響審計(jì)的獨(dú)立性.再次,審計(jì)師的智力資本被低估情況下,其貢獻(xiàn)與收益的不平衡感就會(huì)增加,會(huì)計(jì)師事務(wù)所激勵(lì)機(jī)制的不健全以及滯后性使得審計(jì)師選擇與被審單位進(jìn)行審計(jì)協(xié)同舞弊以增加合約外收益.

2.2 會(huì)計(jì)師事務(wù)所與被審單位的關(guān)系分析

現(xiàn)代公司制度下,所有權(quán)和經(jīng)營(yíng)權(quán)的分離導(dǎo)致了委托代理關(guān)系的產(chǎn)生,為減少信息不對(duì)稱,選擇第三方審計(jì)師對(duì)代理人的經(jīng)營(yíng)成果進(jìn)行檢查鑒證.現(xiàn)實(shí)情況是審計(jì)師缺乏委托人必要支持,卻不得不最后向被審單位索要審計(jì)費(fèi)用[5].因此,在審計(jì)過(guò)程中,他們難免遭受管理層這樣或者那樣的壓力,當(dāng)被審單位與管理層就審計(jì)意見(jiàn)產(chǎn)生不一致時(shí)此,被審計(jì)單位的高管可能以解聘會(huì)計(jì)師事務(wù)所來(lái)要脅審計(jì)人員屈服.如果審計(jì)人員堅(jiān)持自己的職業(yè)判斷,堅(jiān)持審計(jì)的獨(dú)立性,維護(hù)會(huì)計(jì)師事務(wù)所以及自身的聲譽(yù),則可能面臨被審計(jì)單位的解聘或被審單位提供審計(jì)費(fèi)用的降低.在市場(chǎng)存在激烈的競(jìng)爭(zhēng)下,以利益為導(dǎo)向的會(huì)計(jì)師事務(wù)所也會(huì)因?yàn)閷徲?jì)費(fèi)用的問(wèn)題維持與被審單位的“親密關(guān)系”,在現(xiàn)實(shí)世界中,注冊(cè)會(huì)計(jì)師與上市公司一榮俱榮,一損俱損.如此在這種契約背景和經(jīng)濟(jì)制度下,審計(jì)師的獨(dú)立性淪喪也會(huì)成為司空見(jiàn)慣的現(xiàn)象.

2.3 審計(jì)師與被審計(jì)單位的關(guān)系分析

審計(jì)師進(jìn)駐被審計(jì)單位,對(duì)被審計(jì)單位進(jìn)行審計(jì),一般認(rèn)為,影響審計(jì)質(zhì)量的兩種影響因素包涵兩種,一為審計(jì)師的專業(yè)勝任能力,其專業(yè)勝任能力包括審計(jì)師的專業(yè)知識(shí)水平、對(duì)所審行業(yè)的知識(shí)儲(chǔ)備、審計(jì)師的學(xué)歷等.二為審計(jì)師的獨(dú)立性:例如客戶的重要性,被審單位的公司治理水平,會(huì)計(jì)師事務(wù)所的規(guī)模以及外部環(huán)境等.繼銀廣夏、瓊民源等公司的舞弊事件爆發(fā)以后,人們不得不思考這些舞弊的揭發(fā)為什么不是審計(jì)師發(fā)現(xiàn)和揭露的,而是社會(huì)媒體人士的揭發(fā).注冊(cè)會(huì)計(jì)師的專業(yè)能力必定不弱于媒體人士,雖然很多被審單位的舞弊行為很明顯且易識(shí)別,但是審計(jì)師明明有慧眼卻經(jīng)常睜一只眼閉一只眼,不愿意辨別或披露,即使他們有高超的職業(yè)技能,也不會(huì)出具高質(zhì)量的審計(jì)報(bào)告.因此我們可以假定審計(jì)師的專業(yè)能力在一般情況下可以出具高質(zhì)量的審計(jì)報(bào)告.接下來(lái),我們要對(duì)影響審計(jì)質(zhì)量的審計(jì)獨(dú)立性進(jìn)行分析,審計(jì)缺乏形式和實(shí)質(zhì)上的獨(dú)立容易導(dǎo)致審計(jì)協(xié)同舞弊[6].以下就對(duì)這種審計(jì)師的協(xié)同舞弊進(jìn)行行為審計(jì)學(xué)的分析,針對(duì)其行為決策的需要、行為動(dòng)機(jī)、行為目標(biāo)等進(jìn)行分析其協(xié)同舞弊產(chǎn)生的原因.行為學(xué)家?guī)鞝柼亍けR因“需要、動(dòng)機(jī)和行為”的關(guān)系提出的行為模式圖1如下:

圖1 行為模式圖Fig.1 Behavioralmodel

心理學(xué)家馬斯洛把人的需要分為五個(gè)層次,從低到高依次為生理需要、安全需要、友愛(ài)和歸屬需要、尊重和自我實(shí)現(xiàn)需要.只有在基礎(chǔ)的需要得到滿足后才會(huì)去追求更高層次的需求.基于“經(jīng)濟(jì)人”的假設(shè),審計(jì)師作為經(jīng)濟(jì)人需要主要是收入的需要,審計(jì)師也有維持獨(dú)立性以獲得審計(jì)聲譽(yù)和社會(huì)尊重的需要,需要是激發(fā)經(jīng)濟(jì)動(dòng)機(jī)的前提條件.需求激發(fā)動(dòng)機(jī).當(dāng)人的需要達(dá)到一定的強(qiáng)度并存在滿足需要的方式,需要就轉(zhuǎn)變?yōu)樾袨閯?dòng)機(jī).動(dòng)機(jī)最終直接導(dǎo)致行為的產(chǎn)生,動(dòng)機(jī)對(duì)行為具有引導(dǎo)的作用.審計(jì)師的外部動(dòng)機(jī)主要為追求物質(zhì)利益的動(dòng)機(jī),內(nèi)部動(dòng)機(jī)為追求精神效用的動(dòng)機(jī).當(dāng)審計(jì)師要追求超出審計(jì)收費(fèi)的物質(zhì)利益時(shí),與被審計(jì)單位的管理層合謀或者縮減審計(jì)的時(shí)間和精力成了審計(jì)師慣長(zhǎng)選擇.審計(jì)師的行為不僅受到行為動(dòng)機(jī)左右,審計(jì)師的價(jià)值觀,職業(yè)道德也會(huì)對(duì)審計(jì)師審計(jì)行為產(chǎn)生影響.即使同樣的需求,不同審計(jì)師在不同情況下也有不同的選擇,最終體現(xiàn)的審計(jì)行為也千差萬(wàn)別.例如擁有較高職業(yè)道德素質(zhì)的審計(jì)師雖然產(chǎn)生了此種動(dòng)機(jī),但是他會(huì)因?yàn)閾碛休^高的道德水平而放棄將動(dòng)機(jī)轉(zhuǎn)化為正式的行為.另外,根據(jù)舞弊三角理論,當(dāng)面臨很大的協(xié)同舞弊被發(fā)現(xiàn)風(fēng)險(xiǎn)時(shí),審計(jì)師會(huì)選擇放棄協(xié)同舞弊[7].

通過(guò)上述分析,我們可以知道,審計(jì)師在面臨保持獨(dú)立以及與被審單位協(xié)同舞弊的兩難選擇下,會(huì)做一定的權(quán)衡,并且考慮到協(xié)同舞弊的機(jī)會(huì)、舞弊收益、受到處罰的可能性和程度等因素,會(huì)將自己的需要轉(zhuǎn)化為實(shí)在的動(dòng)機(jī)然后確定一種行為方式.這幾個(gè)因素的共同作用,通過(guò)影響因素可以影響審計(jì)師行為,達(dá)到降低審計(jì)協(xié)同舞弊的可能性.比如,雖然某注冊(cè)會(huì)計(jì)師具有通過(guò)與上市公司合謀以追求貨幣收入的動(dòng)機(jī),但是如果他所在事務(wù)所不具備審計(jì)上市公司的資格,或者如果他一旦造假就會(huì)被發(fā)現(xiàn),那么他的動(dòng)機(jī)并不一定會(huì)轉(zhuǎn)化為行為.我們假設(shè)審計(jì)師保持獨(dú)立的期望效用為P,審計(jì)師協(xié)同舞弊的期望效用為Q,當(dāng)協(xié)同舞弊的期望效用大于保持獨(dú)立的期望效用時(shí)候,審計(jì)師會(huì)選擇舞弊.在審計(jì)師不產(chǎn)生審計(jì)協(xié)同舞弊的情況下,審計(jì)師的期望效用來(lái)自于當(dāng)期審計(jì)收費(fèi)和未來(lái)期間收益的折現(xiàn),在審計(jì)師與被審單位產(chǎn)生協(xié)同舞弊的情況下,其收益來(lái)自于審計(jì)收費(fèi)以及合謀收益的乘以不被發(fā)現(xiàn)的概率減去舞弊被發(fā)現(xiàn)進(jìn)行懲罰乘以舞弊被發(fā)現(xiàn)的概率而產(chǎn)生的罰金.審計(jì)師作為一個(gè)經(jīng)濟(jì)人,其必然會(huì)在P和Q之間權(quán)衡,這也為我們對(duì)審計(jì)師的協(xié)同舞弊的治理提供了新的思路.

3 杜弗洛的田野實(shí)驗(yàn)案例分析

相較其他審計(jì)研究,行為審計(jì)學(xué)與眾不同的研究方法為深入研究提供了新思路.譬如實(shí)驗(yàn)法,現(xiàn)引用杜弗洛的田野實(shí)驗(yàn),通過(guò)案例分析,從行為經(jīng)濟(jì)學(xué)的角度研究怎樣提高審計(jì)質(zhì)量.該案例如下:

選擇第三方的審計(jì)來(lái)檢查企業(yè)在環(huán)境污染方面是否合法合規(guī)是政府常用策略.但是第三方審計(jì)的特征是其審計(jì)費(fèi)用由被審企業(yè)提供并制定.這一特征往往讓審計(jì)師在處于提供真實(shí)可靠的審計(jì)報(bào)告和提供有利于客戶(被審單位)之間徘徊.為了保持與被審單位的良好商業(yè)合作伙伴關(guān)系,審計(jì)師通常選擇站在被審單位一方致使被審企業(yè)逃避政府的監(jiān)管.因此杜弗洛的一系列田野實(shí)驗(yàn)也由此展開(kāi),田野實(shí)驗(yàn)的主要內(nèi)容如下.實(shí)驗(yàn)開(kāi)展地為吉吉拉特省,其政府采用第三方審計(jì)來(lái)監(jiān)控被審企業(yè)的排污狀況,由該體系認(rèn)證的審計(jì)員提交被審企業(yè)的污染報(bào)告給古吉拉特的污染控制委員會(huì).杜弗洛通過(guò)一些控制措施改變市場(chǎng)結(jié)構(gòu),以此激勵(lì)審計(jì)員做出高質(zhì)量的真實(shí)審計(jì)報(bào)告.473家被審企業(yè)成為實(shí)驗(yàn)樣本.其中,一半企業(yè)被分配到實(shí)驗(yàn)組,一半留在基準(zhǔn)組做為實(shí)驗(yàn)對(duì)照組.實(shí)驗(yàn)組與與對(duì)照度存在四個(gè)差異.第一,實(shí)驗(yàn)組的被審企業(yè)的審計(jì)員由控污管委會(huì)指定,對(duì)照組的由被審企業(yè)自己指定.第二,實(shí)驗(yàn)組中審計(jì)師審計(jì)費(fèi)用由管委會(huì)建立的獎(jiǎng)金池按照同一標(biāo)準(zhǔn)提供,且酬勞豐厚,完全滿足審計(jì)師需要.第三,在實(shí)驗(yàn)組的企業(yè)審計(jì)報(bào)告中,一部分會(huì)被隨機(jī)抽取出來(lái)給技術(shù)機(jī)構(gòu)認(rèn)證,并在幾周之后進(jìn)行回訪.對(duì)被審企業(yè)同一時(shí)間同一點(diǎn)的排污狀況進(jìn)行抽查,回訪消息保密.第四,在實(shí)驗(yàn)開(kāi)展的第二年,實(shí)驗(yàn)組的審計(jì)師會(huì)知道他們的酬勞與審計(jì)質(zhì)量的高低與準(zhǔn)確定相掛鉤,技術(shù)機(jī)構(gòu)的回訪來(lái)驗(yàn)證審計(jì)師報(bào)告的準(zhǔn)確性.結(jié)果如下:實(shí)驗(yàn)組中審計(jì)錯(cuò)誤比例降低,準(zhǔn)確度升高,在對(duì)照組中,審計(jì)員所報(bào)告的被審企業(yè)污染狀況整體低于監(jiān)管標(biāo)準(zhǔn),實(shí)際結(jié)果存在29%的報(bào)告錯(cuò)誤.實(shí)驗(yàn)組的審計(jì)員所報(bào)告的企業(yè)污染情況比對(duì)照組高50%～70%.此外,實(shí)驗(yàn)組審計(jì)員的錯(cuò)誤報(bào)告比例也下降了80%.實(shí)驗(yàn)組的被審企業(yè)的污染排放量還有所降低.甚至下降到了21%.

杜弗洛的實(shí)驗(yàn)表明:首先,29%審計(jì)師所報(bào)告的企業(yè)污染低于規(guī)定標(biāo)準(zhǔn)是錯(cuò)誤的表明審計(jì)員是一位經(jīng)濟(jì)人,同時(shí)也是社會(huì)人,從行為審計(jì)學(xué)的角度分析,審計(jì)師在一定程度付出勞動(dòng)對(duì)被審單位審計(jì)往往存在這一種“惰性”,認(rèn)為其只要在一定時(shí)間內(nèi)完成自己必備的工作任務(wù)即可,無(wú)需耗費(fèi)超出審計(jì)費(fèi)用應(yīng)付的大量的精力來(lái)提高審計(jì)質(zhì)量.其次,實(shí)驗(yàn)組的設(shè)計(jì)可促使審計(jì)員的報(bào)告更為真實(shí)、準(zhǔn)確,極大的提高了實(shí)驗(yàn)質(zhì)量,這證明通過(guò)對(duì)制度的重新設(shè)計(jì),人的行為可以被引導(dǎo),審計(jì)師的行為在制度的設(shè)計(jì)下變得更加規(guī)范.再次,實(shí)驗(yàn)組中審計(jì)員錯(cuò)誤報(bào)告企業(yè)污染情況的比例也下降了80%告訴我們?cè)诟淖儗?duì)審計(jì)師的激勵(lì)方式的報(bào)酬方式之下,審計(jì)師的需求會(huì)受到影響,被激勵(lì)之后的工作積極性得到提高,審計(jì)質(zhì)量也得到提高.最后,企業(yè)的排污水平下降的很大原因是因?yàn)楣芪瘯?huì)對(duì)于超出污染物排放標(biāo)準(zhǔn)的企業(yè)進(jìn)行嚴(yán)厲懲罰也說(shuō)明了加大了對(duì)舞弊企業(yè)的懲罰可以減少企業(yè)財(cái)務(wù)舞弊的動(dòng)機(jī).

4 行為審計(jì)學(xué)角度下的提高審計(jì)質(zhì)量對(duì)策

從行為審計(jì)學(xué)的角度去思考提高審計(jì)質(zhì)量的對(duì)策就應(yīng)該考慮審計(jì)師產(chǎn)生某一行為決策的需求與動(dòng)機(jī),從影響其行為的內(nèi)部以及外部因素進(jìn)行分析,改善影響其內(nèi)外因素的條件,達(dá)到影響其行為的效果,從而提高審計(jì)效率.具體的對(duì)策有以下幾點(diǎn):

4.1 會(huì)計(jì)師事務(wù)所層面

會(huì)計(jì)師事務(wù)所從被審計(jì)單位承接審計(jì)業(yè)務(wù)從而將項(xiàng)目分配給各位審計(jì)師,在會(huì)計(jì)師事務(wù)所承接業(yè)務(wù)時(shí)應(yīng)該考慮審計(jì)風(fēng)險(xiǎn).在將項(xiàng)目分配后,應(yīng)該加強(qiáng)與審計(jì)師的溝通,及時(shí)了解審計(jì)師的時(shí)間需求,人、財(cái)、物的需求,如果審計(jì)師的需求得不到滿足則會(huì)產(chǎn)生不滿,審計(jì)師有可能會(huì)考慮通過(guò)其他方式獲得補(bǔ)償,例如與被審單位的管理層進(jìn)行協(xié)同舞弊.會(huì)計(jì)師事務(wù)所建立良性的雇員與雇主關(guān)系需完善激勵(lì)兼容機(jī)制,以改變審計(jì)師的弱勢(shì)地位;實(shí)行審計(jì)人員的聘用與個(gè)人的聲譽(yù)相掛鉤,改變審計(jì)師審計(jì)費(fèi)用支付的方式.另外現(xiàn)代會(huì)計(jì)師事務(wù)所采取的有限責(zé)任制度,僅以其出具的資本來(lái)承擔(dān)責(zé)任,許多會(huì)計(jì)師事務(wù)所的注冊(cè)資本僅有十幾萬(wàn)元,會(huì)計(jì)師事務(wù)所僅僅面臨的行政處罰,例如:警告、罰款.而缺乏民事和刑事處分,因此,并不懼怕協(xié)同舞弊所帶來(lái)的懲罰.

4.2 審計(jì)師的行為層面

提高審計(jì)質(zhì)量的有效途徑一方面要提高審計(jì)獨(dú)立性,提高審計(jì)的獨(dú)立性需要減少審計(jì)師協(xié)同舞弊,另一方面要提高審計(jì)師的專業(yè)勝任能力和職業(yè)道德水平.在提高審計(jì)獨(dú)立性方面我們最主要的是滿足審計(jì)師的合理需求,給予其充足收益,減少或者限制審計(jì)師協(xié)同舞弊的機(jī)會(huì),增強(qiáng)社會(huì)對(duì)審計(jì)師審計(jì)報(bào)告質(zhì)量的再次糾察,增加發(fā)現(xiàn)其舞弊的機(jī)率.另一方面要提高道德水平以增加舞弊帶來(lái)的道德上的負(fù)效用.除了對(duì)于道德水平低下曾經(jīng)具有協(xié)同舞弊的審計(jì)師加以市場(chǎng)準(zhǔn)入限制外,對(duì)于具有一定道德水平的審計(jì)人員來(lái)說(shuō),不道德的行為對(duì)于有道德觀念的人來(lái)說(shuō),其內(nèi)心會(huì)產(chǎn)生愧疚、不安等感受.

4.3 市場(chǎng)層面

首先,審計(jì)不能實(shí)現(xiàn)完全獨(dú)立的一個(gè)重大原因在于被審單位是注冊(cè)會(huì)計(jì)師事務(wù)所的“衣食父母”,除了主要的審計(jì)業(yè)務(wù),還有非審計(jì)業(yè)務(wù)(例如咨詢、稅務(wù)等)能帶來(lái)巨大的經(jīng)濟(jì)效益,在這種情況下,會(huì)計(jì)師事務(wù)所當(dāng)然不敢得罪被審單位.這種契約關(guān)系嚴(yán)重降低了審計(jì)的獨(dú)立性.審計(jì)由被審單位提供,而非由政府或其他第三方機(jī)構(gòu)提供,必定極大降低審計(jì)質(zhì)量.當(dāng)審計(jì)信息的真實(shí)需求者與注冊(cè)師簽訂契約來(lái)提供審計(jì)費(fèi)用,當(dāng)需求者提高對(duì)審計(jì)質(zhì)量水平的需求時(shí),審計(jì)費(fèi)用與審計(jì)質(zhì)量完全相關(guān),審計(jì)質(zhì)量高時(shí)審計(jì)費(fèi)用高,審計(jì)質(zhì)量低時(shí)審計(jì)費(fèi)用低,審計(jì)師或許才有真正的動(dòng)力.其次,應(yīng)該建立有效的審計(jì)市場(chǎng),對(duì)于產(chǎn)生協(xié)同舞弊的審計(jì)師進(jìn)行嚴(yán)厲懲罰,起到以儆效尤作用.再次,建立審計(jì)師誠(chéng)信檔案,注冊(cè)師事務(wù)所在聘任審計(jì)師時(shí),審計(jì)師的誠(chéng)信檔案起重要參考作用.

4.4 外部監(jiān)督層面

外部監(jiān)督層面包括兩方面.一方面,政府要加強(qiáng)審計(jì)師的職業(yè)道德教育,不僅包括在校生的職業(yè)道德教育還有在崗審計(jì)師的的職業(yè)道德培訓(xùn),同時(shí)進(jìn)行輿論影響和教育引導(dǎo),培養(yǎng)審計(jì)師追求獨(dú)立性的內(nèi)在需要.輿論的影響力在于增加審計(jì)師進(jìn)行協(xié)同舞弊的壓力.同時(shí)對(duì)于優(yōu)秀的、恪守自己職業(yè)道德、堅(jiān)持審計(jì)獨(dú)立的審計(jì)師進(jìn)行表彰,給予精神和物質(zhì)的雙重獎(jiǎng)勵(lì);對(duì)于不愛(ài)崗敬業(yè),進(jìn)行協(xié)同舞弊的審計(jì)師加以嚴(yán)加懲罰.另一方面,進(jìn)行聲譽(yù)激勵(lì),激發(fā)審計(jì)人員追求聲譽(yù)的經(jīng)濟(jì)動(dòng)機(jī).人們對(duì)于審計(jì)師的了解存在信息不對(duì)稱情況,在審計(jì)師相關(guān)的信號(hào)傳遞中,最重要的莫過(guò)于有關(guān)誠(chéng)信的信息.那么把誠(chéng)信和審計(jì)人員追求經(jīng)濟(jì)利益的動(dòng)機(jī)聯(lián)系起來(lái),通過(guò)聲譽(yù)激勵(lì)的方式使審計(jì)人員自然而然地保持獨(dú)立性就是個(gè)很好的選擇,審計(jì)師接受審計(jì)項(xiàng)目根據(jù)其職業(yè)誠(chéng)信檔案來(lái)分配,這樣可以激勵(lì)審計(jì)師保持良好的聲譽(yù)的經(jīng)濟(jì)利益動(dòng)機(jī).

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Study on Audit Quality from the Perspective of Behavior Auditing

CHENWang-ying

(College of business administration in Hunan University,Changsha 410079,China)

With the further integration of behavioristics and audit research,more and more researchers study on audit from the perspective of behavior auditing.As the audit relationship influence auditing behavior,auditing behavior has effect on audit quality.On the theoretic basis of contract economics,the author has studied behaviors influencing audit quality by focusing on the analysis of individual and group behavior aswell as behavior auditing.Through the case analysis of du Flo field experiment,a method of guiding auditor to improve audit quality has been put forward.1fig.,7refs.

behavior auditing;audit quality;motivation of actions;collaborative fraud

F239.4

A

2095-7300(2015)03-058-05

2015-07-12

陳望瑩(1992-),女,湖南茶陵人,碩士生,研究方向:行為審計(jì)學(xué)、審計(jì)監(jiān)管.

Biography:CHENWang-ying,born in 1992,Master of Auditing,research on behavior auditing,audit supervision.