完全成本法和變動(dòng)成本法的比較分析

呂思思

摘 要：完全成本法與變動(dòng)成本法是管理會計(jì)中兩種非常重要的成本核算方法，這兩種方法對于成本的切入角度不同，因而在產(chǎn)品成本、存貨計(jì)價(jià)、稅前利潤等方面都存在著很大的差異。本文擬從兩者的概念出發(fā)，通過簡單的分析比較，引申出結(jié)合運(yùn)用的必要性以滿足企業(yè)的發(fā)展需求。

關(guān)鍵詞：完全成本法;變動(dòng)成本法

1.概念

完全成本法是指在產(chǎn)品成本的計(jì)算中，不僅包括消耗的直接材料，直接人工的產(chǎn)品生產(chǎn)過程，包括所有的制造成本（變動(dòng)性和固定性的生產(chǎn)成本）。

變動(dòng)成本法是指在產(chǎn)品成本的計(jì)算，包括直接用于產(chǎn)品生產(chǎn)過程中材料的消耗，生產(chǎn)過程中產(chǎn)品的制造成本、直接人工和不固定的生產(chǎn)成本，而不包括固定生產(chǎn)成本，這部分固定性的生產(chǎn)成本被視為期間成本從當(dāng)期收入中全部扣除。

變動(dòng)成本法則是以基于成本分析來計(jì)算產(chǎn)品成本，認(rèn)為產(chǎn)品成本的構(gòu)成只有變動(dòng)性制生產(chǎn)成本，當(dāng)期的期間成本不構(gòu)成產(chǎn)品的成本，而應(yīng)該包括固定性制造費(fèi)用。根據(jù)配比原則，只有當(dāng)產(chǎn)品銷售時(shí)才能和當(dāng)期的收入實(shí)現(xiàn)配比從而使已銷產(chǎn)品的成本得到補(bǔ)償，變動(dòng)成本法強(qiáng)調(diào)不同的生產(chǎn)成本在補(bǔ)償方式上存在不一樣的特征。

2.具體對比

2.1產(chǎn)品成本的構(gòu)成內(nèi)容不同

完全成本法將成本分為制造成本（包括直接材料，直接人工和制造費(fèi)用）和非制造成本（包括管理費(fèi)用，銷售費(fèi)用和財(cái)務(wù)費(fèi)用）兩類，產(chǎn)品成本完全包含產(chǎn)品生產(chǎn)中的制造成本，而當(dāng)期損失完全包含作為期間費(fèi)用的非制造成本。

變動(dòng)成本法是首先將制造費(fèi)用按照生產(chǎn)成本性質(zhì)狀態(tài)劃分變動(dòng)生產(chǎn)成本和固定生產(chǎn)成本，其次再將變動(dòng)的制造成本和直接材料，直接人工費(fèi)用全部計(jì)入產(chǎn)品成本，而固定制造成本和非制造成本全部被列為期間費(fèi)用。

2.2存貨成本的構(gòu)成內(nèi)容不同

由于完全成本法和變動(dòng)成本法的產(chǎn)品成本的構(gòu)成內(nèi)容不同。因此，產(chǎn)成品，在產(chǎn)品的形式內(nèi)容庫存成本也不同。完全成本法，無論完成的產(chǎn)品，在產(chǎn)品或者已銷產(chǎn)品，成本都包括一份固定制造成本，這一份額也被期末存貨的計(jì)價(jià)包括在內(nèi)。變動(dòng)成本法，無論完成的產(chǎn)品，在產(chǎn)品或者已銷售出去的產(chǎn)品，它的成本只包括的也只是生產(chǎn)成本的變化部分，這一部分也是期末存貨的計(jì)價(jià)。

2.3各期損益不同

完全成本法下的產(chǎn)品包括可變成本和固定成本，因此，對于固定成本補(bǔ)償是通過當(dāng)期生產(chǎn)的產(chǎn)品生產(chǎn)負(fù)擔(dān)，期末銷售產(chǎn)品與本期已銷售的產(chǎn)品承擔(dān)相同的部分。為了進(jìn)一步說明產(chǎn)銷不平衡時(shí)兩種成本法下?lián)p益計(jì)算的差異，下面建立數(shù)學(xué)模型進(jìn)行說明。

根據(jù)定義和計(jì)算程序，該模型設(shè)置如下：

P：產(chǎn)品銷售價(jià)格;

Vm：單位變動(dòng)生產(chǎn)成本（構(gòu)成費(fèi)用有單位直接材料、單位變動(dòng)性制造費(fèi)用和單位直接人工費(fèi)用）;

Vs：銷售的單位變動(dòng)費(fèi)用;Va：管理的單位變動(dòng)費(fèi)用;

Fm：制造固定的費(fèi)用;Fs：銷售固定的費(fèi)用;Fa：管理的固定費(fèi)用。

（1）當(dāng)無期初存貨時(shí)，設(shè)定：Q：當(dāng)期生產(chǎn)量;x：當(dāng)期銷售量。

銷售收入Px變動(dòng)成本（Vm+Vs+Va）x邊際貢獻(xiàn)（P-Vm-Vs-Va）x

固定成本Fm+Fs+Fa

變動(dòng)成本法下的息稅前利潤（P-Vm-Vs-Va）x-Fm-Fs-Fa

本期生產(chǎn)產(chǎn)品的單位生產(chǎn)成本=Vm+Fm/Q。

銷售收入Px銷售成本（Vm+Fm/Q）x銷售利潤（P-Vm-Fm/Q）x

銷售費(fèi)用Vsx+Fs管理費(fèi)用Vax+Fa

完全成本法下的息稅前利潤（P-Vm-Vs-Va）x-Fmx/Q-Fs-Fa

完全成本法與變動(dòng)成本法下的息稅前利潤之差為：

△EBIT=-Fm+Fmx/Q

當(dāng)x=Q，△EBIT=0，即銷售量等于生產(chǎn)量時(shí)，變動(dòng)成本法下的息稅前利潤等于完全成本法下的息稅前利潤。

當(dāng)x>Q，△EBIT<0，即銷售量大于生產(chǎn)量時(shí)，變動(dòng)成本法下的息稅前利潤小于完全成本法下的息稅前利潤。

當(dāng)x

（2）存在期初和期末都存在庫存時(shí)，假設(shè)：

Q0：期初庫存量;Q1：當(dāng)期生產(chǎn)量;Q2：期末庫存量;

K0：期初庫存所包含的單位制造的固定性費(fèi)用;K1：當(dāng)期生產(chǎn)產(chǎn)品包含的單位制造的固定性費(fèi)用，K1=Fm/Q1;K2：期末庫存所包含的單位固定性制造費(fèi)用。

根據(jù)以上假設(shè)，課推出下面結(jié)論：

銷售收入Px變動(dòng)成本（Vm+Vs+Va）x邊際貢獻(xiàn)（P-Vm-Vs-Va）x

固定成本Fm+Fs+Fa

變動(dòng)成本法下息稅前利潤（P-Vm-Vs-Va）x-Fm-Fs-Fa

當(dāng)期銷售量x=Q0+Q1-Q2

一個(gè)單位期初存貨生產(chǎn)成本=Vm+K0

一個(gè)單位的本期生產(chǎn)產(chǎn)品生產(chǎn)成本=Vm+K1=Vm+Fm/Q1

一個(gè)單位的期末存貨生產(chǎn)成本=Vm+K2

銷售收入Px

銷售成本（Vm+K0）Q0+（Vm+K1）Q1-（Vm+K2）Q2

=Vm（Q0+Q1-Q2）+K0Q0+K1Q1-K2Q2

=Vmx+K0Q0+Fm-K2Q2

銷售利潤（P-Vm）x-a1-（K0Q0-K2Q2）

銷售費(fèi)用Vsx+Fs管理費(fèi)用Vax+Fa

完全成本法下的息稅前利潤（P-Vm-Vs-Va）x-Fm-Fs-Fa-（K0Q0-K2Q2）

息稅前利潤在完全成本法與變動(dòng)成本法兩種方法下的差額：

△EBIT=K0Q0-K2Q2

當(dāng)K0Q0=K2Q2，△EBIT=0，即在當(dāng)前庫存的初期包含固定制造成本等于期末存貨成本包括固定制造成本，息稅前利潤變動(dòng)成本法等于息稅前利潤的完全成本法

當(dāng)K0Q0>K2Q2，△EBIT>0，即在當(dāng)前庫存的初期包含固定制造成本大于期末存貨成本包括固定制造成本，稅前利潤變動(dòng)成本法大于息稅前利潤的完全成本法。

當(dāng)K0Q0

3.結(jié)論

通過以上分析可以看出，固定成本處理上的分歧是兩種方法損益計(jì)算產(chǎn)生差異的根本原因。完全成本法強(qiáng)調(diào)生產(chǎn)環(huán)節(jié)對企業(yè)利潤的貢獻(xiàn)，而變動(dòng)成本法則強(qiáng)調(diào)銷售環(huán)節(jié)對企業(yè)利潤的貢獻(xiàn)。在無期初存貨時(shí)，息稅前利潤差異與產(chǎn)銷量會影響到完全成本法和變動(dòng)成本法，產(chǎn)量和銷量的均衡程度是影響這兩種方法大小的決定程度，即為產(chǎn)銷越不平穩(wěn)，兩種成本法下所計(jì)算的損益相差越大，反之越小。 （作者單位：貴州大學(xué)）

參考文獻(xiàn)：

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[3] 變動(dòng)成本法與完全成本法的對比分析，鄒麗.商場現(xiàn)代化ISSN：1006-3102 CN：11-3518/TS，中商科學(xué)技術(shù)信息研究所，2011年34期