“營(yíng)改增”背景下稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的防范探討

張克兵

[摘 要]“營(yíng)改增”是我國(guó)財(cái)稅體制發(fā)展史上的一項(xiàng)重要改革，它避免了營(yíng)業(yè)稅道道征稅、不能抵扣、重復(fù)征稅的弊端，是我國(guó)政府一項(xiàng)結(jié)構(gòu)性減稅改革。但同時(shí)企業(yè)必須認(rèn)識(shí)到，“營(yíng)改增”對(duì)于整個(gè)行業(yè)來(lái)說(shuō)稅負(fù)是降低了，但是每個(gè)企業(yè)所處的經(jīng)營(yíng)環(huán)境、所面對(duì)的供應(yīng)商、客戶不同，所以“營(yíng)改增”對(duì)于所處改革中的每個(gè)企業(yè)稅負(fù)并不一定是降低的。基于此，文章全面分析了“營(yíng)改增”背景下企業(yè)面臨的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，并相應(yīng)提出了具體的風(fēng)險(xiǎn)防范措施。

[關(guān)鍵詞]“營(yíng)改增”；稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)；結(jié)構(gòu)性減稅；風(fēng)險(xiǎn)防范

[DOI]10-13939/j-cnki-zgsc-2015-27-213

1 “營(yíng)改增”背景介紹

2011年財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局聯(lián)合下發(fā)了營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)方案，拉開了我國(guó)“營(yíng)改增”改革的序幕。上海市于2012年1月1日率先在交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)開展“營(yíng)改增”試點(diǎn)，根據(jù)統(tǒng)計(jì)上海市有89%的試點(diǎn)企業(yè)在改革后稅負(fù)得到不同程度的下降，“營(yíng)改增”試點(diǎn)獲得了很大成功，于是國(guó)務(wù)院從2012年8月1日開始把“營(yíng)改增”擴(kuò)大至北京、天津、江蘇、浙江、安徽、福建、湖北、廣東和廈門、深圳10個(gè)?。ㄖ陛犑?、計(jì)劃單列市）。2013年12月4日，李克強(qiáng)總理主持召開國(guó)務(wù)院常務(wù)會(huì)議，決定從2014年1月1日起，將鐵路運(yùn)輸和郵政服務(wù)業(yè)納入營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)，至此交通運(yùn)輸業(yè)已全部納入“營(yíng)改增”范圍。電信業(yè)自2014年6月1日起也將納入營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)范圍。有消息稱：金融保險(xiǎn)業(yè)的“營(yíng)改增”正在加速推進(jìn)中，可以看出營(yíng)業(yè)稅改征增值稅已經(jīng)成為了必然趨勢(shì)，為了更加完善國(guó)家財(cái)稅體制，營(yíng)業(yè)稅最終會(huì)退出稅收舞臺(tái)。

隨著“營(yíng)改增”改革的逐步深入，國(guó)務(wù)院以及相關(guān)財(cái)政、稅務(wù)部門出臺(tái)了相應(yīng)配套措施和過(guò)渡性政策?！盃I(yíng)改增”是項(xiàng)結(jié)構(gòu)性減稅稅制改革，政府的出發(fā)點(diǎn)是降低企業(yè)稅收負(fù)擔(dān)，創(chuàng)建一個(gè)公平的企業(yè)競(jìng)爭(zhēng)環(huán)境。總體來(lái)看，“營(yíng)改增”改革有利于減少營(yíng)業(yè)稅重復(fù)征稅，使市場(chǎng)細(xì)化和分工協(xié)作不受稅制影響；有利于完善和延伸二、三產(chǎn)業(yè)增值稅抵扣鏈條，促進(jìn)二、三產(chǎn)業(yè)融合發(fā)展；有利于建立貨物和勞務(wù)領(lǐng)域的增值稅出口退稅制度，全面改善我國(guó)的出口稅收環(huán)境。但任何政策和規(guī)定都不是完美無(wú)缺的，有些企業(yè)由于成本結(jié)構(gòu)和自身制度等原因，并沒(méi)有享有“營(yíng)改增”相應(yīng)的紅利，反而加重了企業(yè)稅收負(fù)擔(dān)，所以企業(yè)不能盲目地認(rèn)為“營(yíng)改增”之后企業(yè)稅負(fù)一定會(huì)下降。企業(yè)在“營(yíng)改增”前首先要根據(jù)企業(yè)所處的經(jīng)營(yíng)環(huán)境，充分把握“營(yíng)改增”的政策，全面分析企業(yè)在“營(yíng)改增”過(guò)程中面臨的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，并提前做出相應(yīng)的應(yīng)對(duì)措施，只有這樣才能共享“營(yíng)改增”帶來(lái)的改革紅利。

2 “營(yíng)改增”背景下企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)分析

2-1 企業(yè)稅負(fù)增加的風(fēng)險(xiǎn)

“營(yíng)改增”對(duì)不同的企業(yè)來(lái)說(shuō)其影響是不一樣的，稅負(fù)增加是企業(yè)“營(yíng)改增”中面臨的最大稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。政府部門的“營(yíng)改增”改革最終目的是結(jié)構(gòu)化減稅，從整體來(lái)說(shuō)“營(yíng)改增”降低了企業(yè)的稅收負(fù)擔(dān)，但對(duì)于不同類型的企業(yè)我們需要具體問(wèn)題具體分析。就小規(guī)模納稅人來(lái)說(shuō)，“營(yíng)改增”前實(shí)行的是5%的營(yíng)業(yè)稅率，“營(yíng)改增”后改征3%的增值稅征收率，稅負(fù)會(huì)得到明顯下降。但對(duì)于增值稅一般納稅人來(lái)說(shuō)，由于增值稅是銷項(xiàng)稅額減去進(jìn)項(xiàng)稅額，如果企業(yè)的供應(yīng)商大都是小規(guī)模納稅人，那么企業(yè)就很難獲取充分的進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣，面臨著稅負(fù)增加的風(fēng)險(xiǎn)。

2-2 企業(yè)稅收政策風(fēng)險(xiǎn)

所謂稅收政策風(fēng)險(xiǎn)是指企業(yè)面臨稅收政策的變化，在稅收實(shí)務(wù)中沒(méi)有及時(shí)進(jìn)行應(yīng)用或者應(yīng)用不當(dāng)?shù)娘L(fēng)險(xiǎn)。在“營(yíng)改增”改革中主要是指企業(yè)沒(méi)有應(yīng)用稅收優(yōu)惠政策或者誤用、亂用稅收政策帶來(lái)的稅收風(fēng)險(xiǎn)。例如：在確認(rèn)企業(yè)是否享有稅收優(yōu)惠政策時(shí)，需要企業(yè)提供相應(yīng)的資料證明，并通過(guò)相應(yīng)的申報(bào)和審批流程，但有些企業(yè)為了獲得稅收優(yōu)惠資格，并沒(méi)有通過(guò)合法、合規(guī)的手段，而是依靠會(huì)計(jì)處理技巧，達(dá)到優(yōu)惠政策的條件規(guī)定。從2011年開始“營(yíng)改增”稅收改革到現(xiàn)在為止，國(guó)務(wù)院及財(cái)政稅務(wù)部門出臺(tái)了一系列的相關(guān)規(guī)范和制度，其中有些政策或規(guī)定隨著新規(guī)定的頒布而廢止，有些卻和新規(guī)定一起并用，企業(yè)應(yīng)該重視這些動(dòng)態(tài)變化、不斷調(diào)整政策帶來(lái)的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。

2-3 企業(yè)增值稅專用發(fā)票管理風(fēng)險(xiǎn)

“營(yíng)改增”的企業(yè)在“營(yíng)改增”前多涉及的是普通發(fā)票的管理，由于增值稅專用發(fā)票在開具、管理等方面是不同于普通發(fā)票管理的，所以企業(yè)改征增值稅后會(huì)面臨專用發(fā)票管理的風(fēng)險(xiǎn)。首先，企業(yè)面臨不能取得合規(guī)的進(jìn)行稅額抵扣發(fā)票，或者取得增值稅專用發(fā)票未在規(guī)定期限內(nèi)認(rèn)證，超過(guò)了允許抵扣的期限。其次，企業(yè)開具的增值稅專用發(fā)票沒(méi)有根據(jù)真實(shí)的企業(yè)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)，存在虛開、代開增值稅專用發(fā)票現(xiàn)象，甚至出現(xiàn)買票、賣票現(xiàn)象的違法行為。最后，增值稅專用發(fā)票需要通過(guò)專門的防偽稅控設(shè)備開具，企業(yè)需要購(gòu)買和安裝操作更加復(fù)雜的專用發(fā)票防偽稅控系統(tǒng)專用設(shè)備、通用設(shè)備和系統(tǒng)軟件，企業(yè)財(cái)務(wù)人員要熟練操作，以防開具有誤的增值稅專用發(fā)票。

2-4 企業(yè)會(huì)計(jì)核算風(fēng)險(xiǎn)

“營(yíng)改增”改革后企業(yè)稅收實(shí)務(wù)最終需要通過(guò)會(huì)計(jì)核算反映出來(lái)。企業(yè)核算營(yíng)業(yè)稅時(shí)只需按照應(yīng)納稅營(yíng)業(yè)額一定的比例計(jì)算應(yīng)交營(yíng)業(yè)稅，計(jì)入“營(yíng)業(yè)稅金及附加”即可。改征增值稅后，企業(yè)既要核算增值稅銷項(xiàng)稅額、進(jìn)項(xiàng)稅額，還要核算進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出、轉(zhuǎn)出多交增值稅、轉(zhuǎn)出未交增值稅等，涉及出口業(yè)務(wù)的企業(yè)還要核算更為復(fù)雜的出口退稅業(yè)務(wù)。如果企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)人員不能適應(yīng)這種改變的話，就不能進(jìn)行正確的稅收業(yè)務(wù)核算和納稅申報(bào)，最終導(dǎo)致多繳、少繳、錯(cuò)繳稅款的風(fēng)險(xiǎn)。

3 “營(yíng)改增”背景下企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)防范措施

3-1 加強(qiáng)對(duì)“營(yíng)改增”相關(guān)政策的學(xué)習(xí)

所謂稅務(wù)政策風(fēng)險(xiǎn)是由于企業(yè)對(duì)稅務(wù)政策把握不夠所致，最根本的對(duì)策就是加強(qiáng)“營(yíng)改增”相關(guān)政策的學(xué)習(xí)，只有全面掌握相關(guān)稅收政策，企業(yè)才能知道實(shí)務(wù)中應(yīng)該如何做，如何規(guī)避該政策帶來(lái)的風(fēng)險(xiǎn)。首先，企業(yè)全面學(xué)習(xí)“營(yíng)改增”稅收優(yōu)惠政策和過(guò)渡性優(yōu)惠政策，找出企業(yè)所屬的優(yōu)惠政策，并按稅務(wù)規(guī)定進(jìn)行申報(bào)和提供相關(guān)材料證明，同時(shí)注意這些優(yōu)惠政策的適用范圍和時(shí)效性，避免誤用稅收優(yōu)惠政策風(fēng)險(xiǎn)，實(shí)際中有些企業(yè)就是因?yàn)椴涣私舛愂諆?yōu)惠申報(bào)流程、不知道存在的稅收優(yōu)惠政策，而“浪費(fèi)”稅收優(yōu)惠政策。其次，在對(duì)企業(yè)應(yīng)享有稅收優(yōu)惠政策全面挖掘的基礎(chǔ)上，還應(yīng)關(guān)注財(cái)政、稅務(wù)部門的政策動(dòng)態(tài)，把握稅務(wù)最新政策，及時(shí)更新企業(yè)過(guò)時(shí)的稅務(wù)政策。最后，企業(yè)應(yīng)加強(qiáng)與稅務(wù)部門人員和稅務(wù)師事務(wù)所的溝通和合作。對(duì)企業(yè)涉及的“營(yíng)改增”政策與稅務(wù)機(jī)關(guān)人員溝通，并盡量獲得稅務(wù)部門的書面批復(fù)。加強(qiáng)與稅務(wù)師事務(wù)所的合作，獲得稅務(wù)師的專業(yè)優(yōu)勢(shì)，對(duì)企業(yè)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)人員進(jìn)行相關(guān)政策方面的培訓(xùn)，進(jìn)而全面評(píng)估企業(yè)涉稅政策風(fēng)險(xiǎn)。

3-2 加強(qiáng)對(duì)增值稅專用發(fā)票的管理

稅務(wù)發(fā)票歷來(lái)是企業(yè)稅收稽查管理的重點(diǎn)，“查稅必查票”“查賬必查票”“查案必查票”也可以證明這點(diǎn)。增值稅實(shí)行的是憑票抵扣的計(jì)稅方法，這更突出了增值稅專用發(fā)票管理的重要性。第一，提高增值稅專用發(fā)票的風(fēng)險(xiǎn)防范意識(shí)，企業(yè)財(cái)務(wù)人員應(yīng)針對(duì)增值稅專用發(fā)票環(huán)環(huán)相扣的特點(diǎn)，建立制度化的增值稅專用發(fā)票管理方法，在銷售業(yè)務(wù)、款項(xiàng)回收、發(fā)票取得和開具、憑票申報(bào)等業(yè)務(wù)上，健全增值稅專用發(fā)票內(nèi)部控制制度，明確相關(guān)財(cái)務(wù)人員的職責(zé)。第二，在開具和取得增值稅專用發(fā)票時(shí)，要求開票提供內(nèi)容真實(shí)合法的涉稅資料，同時(shí)企業(yè)應(yīng)以真實(shí)交易為基礎(chǔ)開具增值稅專用發(fā)票，稽核書面合同、發(fā)票和現(xiàn)金支出信息，確認(rèn)相關(guān)涉稅信息的一致性。第三，加強(qiáng)對(duì)增值稅進(jìn)項(xiàng)稅專用發(fā)票抵扣的管理，確保專用抵扣發(fā)票的真實(shí)性和取得的合法性。優(yōu)先選擇可以開具增值稅專用發(fā)票的企業(yè)作為供應(yīng)商，并對(duì)供應(yīng)商的資質(zhì)、經(jīng)營(yíng)范圍和納稅信用狀況進(jìn)行調(diào)查，避免供應(yīng)商原因?qū)е碌纳娑愶L(fēng)險(xiǎn)。第四，可以專門對(duì)企業(yè)涉稅財(cái)務(wù)人員進(jìn)行相關(guān)發(fā)票知識(shí)培訓(xùn)，使其跟上稅收相關(guān)政策法律規(guī)定的要求，并對(duì)不清楚的內(nèi)容及時(shí)向稅務(wù)機(jī)關(guān)或者專業(yè)人士求助。

3-3 規(guī)范企業(yè)涉稅會(huì)計(jì)核算工作

會(huì)計(jì)人員的工作主要體現(xiàn)在對(duì)企業(yè)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的核算和監(jiān)督上，“營(yíng)改增”改革改變了企業(yè)涉稅的經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)核算方法，從對(duì)營(yíng)業(yè)稅的核算轉(zhuǎn)變?yōu)閷?duì)增值稅的核算，很明顯這加大了企業(yè)的核算難度，增加了企業(yè)涉稅核算內(nèi)容。為了規(guī)范企業(yè)“營(yíng)改增”涉稅會(huì)計(jì)核算工作，降低企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)，第一，應(yīng)全面提高涉稅會(huì)計(jì)人員的業(yè)務(wù)水平和專業(yè)素質(zhì)，把能勝任該項(xiàng)工作的財(cái)務(wù)人員進(jìn)行適時(shí)的調(diào)崗，或者是快速地從市場(chǎng)上或高校招聘熟悉增值稅核算業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)人員。第二，規(guī)范具體的會(huì)計(jì)核算業(yè)務(wù)，在應(yīng)交稅費(fèi)科目下設(shè)置應(yīng)交增值稅相關(guān)會(huì)計(jì)核算科目，并準(zhǔn)確對(duì)增值稅下每個(gè)明細(xì)科目進(jìn)行會(huì)計(jì)分錄、會(huì)計(jì)憑證的編制和入賬核算。第三，根據(jù)財(cái)政部《〈營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)有關(guān)企業(yè)會(huì)計(jì)處理規(guī)定〉的通知》（財(cái)會(huì)〔2012〕13號(hào)）對(duì)增值稅特殊業(yè)務(wù)，如：增值稅期末留抵稅額、稅控系統(tǒng)專用設(shè)備和技術(shù)維護(hù)費(fèi)用抵減增值稅額等業(yè)務(wù)，進(jìn)行正確的會(huì)計(jì)核算。第四，企業(yè)“營(yíng)改增”后如果適用不同的增值稅稅率或者征收率，或者企業(yè)兼營(yíng)免稅、減稅業(yè)務(wù)，兼營(yíng)非增值稅業(yè)務(wù)，應(yīng)該分別對(duì)這些業(yè)務(wù)進(jìn)行會(huì)計(jì)核算，否則會(huì)給企業(yè)帶來(lái)稅務(wù)核算風(fēng)險(xiǎn)。第五，還要正確進(jìn)行增值稅納稅申報(bào)表及相關(guān)表格的填列，正確掌握納稅申報(bào)時(shí)間和申報(bào)流程。

3-4 建立稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)預(yù)警機(jī)制

“營(yíng)改增”對(duì)企業(yè)帶來(lái)的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)是一個(gè)漸進(jìn)的過(guò)程，企業(yè)應(yīng)該在稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)形成的全過(guò)程中對(duì)稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行監(jiān)控，在稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)的形成、發(fā)展過(guò)程中形成一個(gè)預(yù)警機(jī)制，一旦稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)預(yù)警指標(biāo)達(dá)到某一標(biāo)準(zhǔn)，企業(yè)應(yīng)該對(duì)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行全面評(píng)估，找到相應(yīng)解決措施。在企業(yè)“營(yíng)改增”過(guò)程中，最典型的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)預(yù)警指標(biāo)可用稅收負(fù)擔(dān)率來(lái)表示，一旦稅收負(fù)擔(dān)率超過(guò)最高界限，企業(yè)應(yīng)該分析稅收負(fù)擔(dān)加重的原因。當(dāng)然如果稅收負(fù)擔(dān)率低于設(shè)定的最低界限，仍然需要企業(yè)給予相當(dāng)?shù)年P(guān)注，因?yàn)橛锌赡苁瞧髽I(yè)沒(méi)有吃透政策，或者是過(guò)分“利用”政策導(dǎo)致了新的“稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)”。企業(yè)還可以通過(guò)可抵扣進(jìn)項(xiàng)稅支出占主營(yíng)業(yè)務(wù)收入的比例這一指標(biāo)，來(lái)測(cè)試企業(yè)的“營(yíng)改增”后納稅負(fù)擔(dān)。因?yàn)椤盃I(yíng)改增”后企業(yè)最大的改變就是進(jìn)項(xiàng)稅額可以進(jìn)行納稅抵扣，所以該指標(biāo)可以督促企業(yè)對(duì)進(jìn)項(xiàng)稅額的重視，選擇可以開具增值稅專用發(fā)票的供應(yīng)商，以獲取更多的進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣，降低企業(yè)稅負(fù)。最后，在企業(yè)預(yù)警機(jī)制的構(gòu)建上，企業(yè)要適應(yīng)會(huì)計(jì)電算化的環(huán)境，充分利用信息化平臺(tái)、使用信息化手段，對(duì)企業(yè)稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行全面監(jiān)控，構(gòu)建稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)管理體系。