論職工薪酬會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的變化及對企業(yè)的影響

馬婧 王大偉

摘要：為了建立規(guī)范完善的社會(huì)保障體系，我國制定了關(guān)于職工薪酬的相關(guān)準(zhǔn)則，例如企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則第9號準(zhǔn)則中有關(guān)職工薪酬的會(huì)計(jì)處理。本文則從相關(guān)理論出發(fā)，針對新舊準(zhǔn)則前后的內(nèi)容變化做出簡要的分析，關(guān)鍵點(diǎn)在于探討準(zhǔn)則下應(yīng)付職工薪酬應(yīng)用改變對企業(yè)產(chǎn)生的巨大影響，并提出相應(yīng)的對策。

關(guān)鍵詞：新準(zhǔn)則；會(huì)計(jì)核算；企業(yè)職工薪酬

2014年1月份，為了規(guī)范企業(yè)會(huì)計(jì)對有關(guān)職工薪酬的核算、確認(rèn)和計(jì)量，以及保證其能夠準(zhǔn)確的披露相關(guān)信息，我國的財(cái)政部對企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則進(jìn)行了重新修訂和印發(fā)，特別是第9號準(zhǔn)則，有關(guān)職工薪酬的會(huì)計(jì)處理。它要求企業(yè)按照所制定的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定，在企業(yè)的內(nèi)部嚴(yán)格的執(zhí)行和實(shí)施。新準(zhǔn)則實(shí)施后企業(yè)職工薪酬會(huì)計(jì)處理內(nèi)容進(jìn)行了完善和擴(kuò)展，對會(huì)計(jì)報(bào)告產(chǎn)生重大影響。

一、 新職工薪酬會(huì)計(jì)準(zhǔn)則概述

（一）應(yīng)付職工薪酬的定義和范圍

根據(jù)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的定義，企業(yè)的職工薪酬主要是由職工所提供的相關(guān)勞務(wù)所決定；提供勞務(wù)時(shí)給予的一定勞動(dòng)報(bào)酬‘涉及到因?yàn)榻獬齽趧?dòng)關(guān)系時(shí)，企業(yè)需給予的勞動(dòng)補(bǔ)償，都是職工薪酬的核算范圍。職工薪酬也是企業(yè)核算運(yùn)營成本的關(guān)鍵內(nèi)容，是其重要的組成部分。

企業(yè)職工薪酬會(huì)計(jì)核算的范圍主要是勞動(dòng)者提供的勞務(wù)，能夠給予的各種形式的報(bào)酬，核算的范圍仍然是勞動(dòng)者提供的服務(wù)，以及為企業(yè)付出的可能存在的其他相關(guān)的支出。在舊準(zhǔn)則中，其核算的職工薪酬范圍僅僅包含基本的職工工資、相關(guān)獎(jiǎng)金和津貼、補(bǔ)貼、福利費(fèi)、五險(xiǎn)一金的核算，以及工會(huì)、職工教育經(jīng)費(fèi)等職工有關(guān)的福利費(fèi)用核算，但是在新的準(zhǔn)則中，不僅僅包含以上部分，還會(huì)涉及到離職后福利和其他長期職工福利在新準(zhǔn)則中的具體內(nèi)容，其能夠進(jìn)一步充實(shí)和完善短期薪酬和離職后福利的相關(guān)規(guī)定。

（二） 新舊準(zhǔn)則會(huì)計(jì)處理差異

新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則對職工薪酬有關(guān)準(zhǔn)則的重新修訂和相應(yīng)調(diào)整，堅(jiān)持保持與國際的接軌。新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的修訂內(nèi)容，不僅涵蓋了離職后職工福利的核算內(nèi)容，還加入了長期辭退員工福利的核算內(nèi)容，嚴(yán)格制定有關(guān)短期薪酬及辭退員工福利的核算內(nèi)容，增加了有關(guān)受益計(jì)劃的賬務(wù)處理，完善了員工離職福利的內(nèi)容，將員工的養(yǎng)老、失業(yè)保險(xiǎn)等重新的劃分核算，將其都調(diào)整到離職后福利內(nèi)容中核算。引入其他職工福利，進(jìn)一步規(guī)范職工薪酬的會(huì)計(jì)處理。

相對于舊準(zhǔn)則、從上述職工薪酬核算的具體范圍來看、新準(zhǔn)則的變化為：

第一，“職工”范圍的擴(kuò)大。新修訂的準(zhǔn)則與原有的準(zhǔn)則相比，新準(zhǔn)則對“職工”范圍的認(rèn)定進(jìn)行了進(jìn)一步的擴(kuò)充。不僅僅指提供勞務(wù)工作的人員，還具體包括簽訂勞動(dòng)合同的人員，包括即使沒有簽訂合同，但是企業(yè)正式錄用的人員。實(shí)現(xiàn)了實(shí)質(zhì)重于形式這一會(huì)計(jì)核算原則。

第二，“薪酬”內(nèi)涵的增加。新準(zhǔn)則中更加進(jìn)一步的細(xì)化了“薪酬”這一概念，在新準(zhǔn)則中進(jìn)一步的規(guī)范了職工薪酬的內(nèi)容。例如針對離職后福利的核算和其他長期職工福利的核算，其在保持原有的基礎(chǔ)上，新增加了核算的科目，如“應(yīng)付職工薪酬——離職后福利”和“應(yīng)付職工薪酬——其他長期職工福利”科目。

一些社保核算的內(nèi)容如職工繳納的養(yǎng)老保險(xiǎn)、失業(yè)保險(xiǎn)等，在新準(zhǔn)則下都一并調(diào)整歸集到離職后福利當(dāng)中，進(jìn)一步細(xì)化了帶薪缺勤、辭退福利和利潤分享計(jì)劃等薪酬的內(nèi)容，系統(tǒng)化、體系化的核算方式更有利于企業(yè)的管理。

（三）核算方法的完善

第一，新準(zhǔn)則在原有的基礎(chǔ)上對職工薪酬的會(huì)計(jì)處理方式進(jìn)行了統(tǒng)一，核算的內(nèi)容方面，主要從員工提供的勞務(wù)上，根據(jù)其提供的勞務(wù)受益對象的不同，對其進(jìn)行職工薪酬的分配。

第二，新準(zhǔn)則下明確規(guī)定了有關(guān)非貨幣性福利的計(jì)量，將其統(tǒng)一采用公允價(jià)值計(jì)量，按成本計(jì)量的情況，主要的前提應(yīng)該是企業(yè)無法獲得可靠的公允價(jià)值時(shí)，應(yīng)該改變計(jì)量方式；這一點(diǎn)與原準(zhǔn)則有著明顯的不同，尤其是在企業(yè)無償提供自有資產(chǎn)給職工使用的情況下。同時(shí)在核算非貨幣性福利的問題上，新準(zhǔn)則提高了準(zhǔn)則的可操控性。

第三，明確規(guī)范了離職后福利的會(huì)計(jì)核算，對其的劃分按照不同的會(huì)計(jì)方法進(jìn)行核算，例如在設(shè)定提存計(jì)劃下，要事先設(shè)定提存計(jì)劃，在計(jì)劃下計(jì)算好應(yīng)繳存的金額，在具體的核算中將其計(jì)入到應(yīng)繳存金額，確認(rèn)為負(fù)債， 在會(huì)計(jì)核算中將其直接計(jì)入當(dāng)期的損益科目，或者相關(guān)的資本成本科目中去。

二、新職工薪酬會(huì)計(jì)的具體核算分析-以某酒店為例

（一）短期薪酬的會(huì)計(jì)核算

短期薪酬的會(huì)計(jì)核算的范圍主要是有關(guān)職工的工資、職工獎(jiǎng)金、津貼和補(bǔ)貼、職工福利費(fèi)、五險(xiǎn)一金保險(xiǎn)等，涉及到的福利還有職工工會(huì)支出費(fèi)用，為職工繳納的教育經(jīng)費(fèi)、短期休假的帶薪缺勤費(fèi)用、短期利潤分享計(jì)劃、非貨幣性福利以及其他短期薪酬等。核算的范圍主要是針對職工提供的相關(guān)服務(wù)，只要能夠在年度報(bào)告期間內(nèi)，支付職工薪酬或者能夠在解除與勞動(dòng)關(guān)系后給予的一定補(bǔ)償，這些都是職工薪酬核算的范圍。在核算職工薪酬的會(huì)計(jì)處理上，要將職工提供的服務(wù)在會(huì)計(jì)期間，將實(shí)際發(fā)生的確認(rèn)為應(yīng)付職工薪酬，并在當(dāng)期計(jì)入當(dāng)期損益，遵從新準(zhǔn)則的規(guī)定，但是特殊情況的其他會(huì)計(jì)準(zhǔn)則要求的除外，并且允許計(jì)入資產(chǎn)成本的除外。

例如某酒店2014年3月應(yīng)發(fā)薪酬10萬元，生產(chǎn)單位中全部工人薪酬5萬元、全部經(jīng)理薪酬1萬元；公司管理單位全部經(jīng)理工資2萬元；銷售單位全部業(yè)務(wù)員工資5萬元；建造單位工人薪酬1.5萬元。該公司按照國家法定要求，計(jì)提醫(yī)療保險(xiǎn)比例為工資總額的10%；社會(huì)保險(xiǎn)中工傷保險(xiǎn)費(fèi)的計(jì)提比例是0.5%、生育保險(xiǎn)計(jì)提的比例為0.8%、住房公積金計(jì)提的比例為12%、工會(huì)經(jīng)費(fèi)一般計(jì)提的比例為2%，職工教育經(jīng)費(fèi)計(jì)提的比例為1.5%。這些費(fèi)用都在職工在職期間發(fā)生，所以以應(yīng)付職工薪酬作為核算。按照2014年新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，該公司會(huì)計(jì)處理如表1所示：

（二）離職后福利的確認(rèn)與計(jì)量

離職后福利的確認(rèn)和計(jì)量其主要發(fā)生在職工退休和解除勞動(dòng)關(guān)系后，目的是使薪酬的界定范圍更加明確與規(guī)范，讓企業(yè)在確認(rèn)和計(jì)量上更好的核算各項(xiàng)薪酬，使會(huì)計(jì)核算更加明確，體系得到完善。

設(shè)定提存計(jì)劃和設(shè)定受益計(jì)劃是離職后福利所包括的內(nèi)容，前者主要發(fā)生在會(huì)計(jì)服務(wù)期間職工為企業(yè)提供的服務(wù)，事先設(shè)定好一定的提存計(jì)劃，計(jì)算好應(yīng)繳存的金額，將其確定為負(fù)債，在會(huì)計(jì)核算上將其計(jì)入到檔期的損益和相關(guān)資產(chǎn)的計(jì)量成本中；后者主要是設(shè)定好受益計(jì)劃，設(shè)定受益計(jì)劃資產(chǎn)。大部分的企業(yè)員工擔(dān)心在未來離退休后沒有資金支付此部分離職后福利，因此需要企業(yè)事先設(shè)定好受益計(jì)劃資產(chǎn)，預(yù)支資產(chǎn)將其計(jì)入設(shè)定受益計(jì)劃資產(chǎn)。

例如某酒店2014年按照薪酬總額的20%計(jì)提養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)、1%計(jì)提失業(yè)保險(xiǎn)費(fèi)。則會(huì)計(jì)分錄為（單位：元）：借記生產(chǎn)成本科目金額 10500元、借記制造費(fèi)用科目金額2100元、借記管理費(fèi)用科目金額 4200元、借記銷售費(fèi)用科目金額 1050元、借記在建工程科目金額費(fèi)用 3150元；貸記應(yīng)付職工薪酬—設(shè)定提存計(jì)劃—養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)科目金額20000元，貸記應(yīng)付職工薪酬—設(shè)定提存計(jì)劃—失業(yè)保險(xiǎn)費(fèi) 科目金額1000元。

（三）其他長期應(yīng)付職工福利的確認(rèn)計(jì)量

新準(zhǔn)則下的其他長期職工福利不僅包括短期薪酬、離職后福利、辭退福利，還包含其之外的所有職工薪酬，例如不經(jīng)常核算的長期帶薪缺勤、長期殘疾福利、長期利潤分享計(jì)劃等。這一概念使得職工薪酬的范圍核算更加擴(kuò)大，將很多特殊的薪酬之外的福利都計(jì)入其核算的范圍內(nèi)。

綜上所述，企業(yè)在核算發(fā)生職工薪酬義務(wù)時(shí)，要嚴(yán)格依據(jù)新準(zhǔn)則，將職工勞務(wù)有關(guān)的的義務(wù)，按照類別將其分為短期薪酬、離職后福利、辭退福利和其他長期職工福利，根據(jù)新準(zhǔn)則將每類的薪酬進(jìn)行會(huì)計(jì)核算，嚴(yán)格賬務(wù)處理。

三、新職工薪酬會(huì)計(jì)的改變對企業(yè)造成的影響

新準(zhǔn)則的發(fā)布表示我國正在與國際化準(zhǔn)則接軌，關(guān)系到我國經(jīng)濟(jì)資本的發(fā)展，關(guān)系到資本市場的日益深化，可以充分的完善好企業(yè)會(huì)計(jì)體制，以及國際財(cái)務(wù)報(bào)告準(zhǔn)則。通過此次新準(zhǔn)則的大幅度改動(dòng)，使得我國薪酬制度更加完善，其能夠更好地引導(dǎo)我國經(jīng)濟(jì)文化的發(fā)展與進(jìn)步。

（一）能夠全面反映企業(yè)的人工成本

通過新舊準(zhǔn)則的對比，可以看出舊準(zhǔn)則中對“職工”的范圍和“薪酬”的內(nèi)涵以及定義的界定范圍比較狹窄，并沒有形成真正的人工成本的概念；而新準(zhǔn)則則對此會(huì)計(jì)處理方法進(jìn)行了較為詳細(xì)的規(guī)定，確保了會(huì)計(jì)的核算質(zhì)量，較完整的反映了企業(yè)的真實(shí)人工成本，幫助企業(yè)全面的人工成本核算，準(zhǔn)確的反映企業(yè)的人工成本。

（二）對企業(yè)會(huì)計(jì)工作的影響

新準(zhǔn)則堅(jiān)持重新定義職工薪酬的核算內(nèi)容，從原則上進(jìn)行費(fèi)用的歸集和管理，不僅全面的縮減了成本費(fèi)用，更加完善企業(yè)的成本管理，避免歸集時(shí)產(chǎn)生粉飾財(cái)務(wù)報(bào)表的可能性。企業(yè)必要時(shí)還需將精算業(yè)務(wù)計(jì)入會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)中去，將具體的薪酬核算進(jìn)行豐富和完善。

修訂后的企業(yè)職工薪酬會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，堅(jiān)持從實(shí)際出發(fā)，根據(jù)實(shí)際需求進(jìn)行核算，體現(xiàn)全面性和真實(shí)性，使職工薪酬的管理更加全面，利于各項(xiàng)費(fèi)用的全面界定，能夠通過披露、計(jì)量、確認(rèn)、確定核算范圍等工作將職工薪酬的核算得到全面解決。

例如某酒店屬于一般納稅企業(yè)，總計(jì)職工2000名，其中包含一線生產(chǎn)人員1500名，管理人員（廚房）100名。服務(wù)人員300名，總部管理人員100名。2008年12月24日，公司將其成本為0.5萬元的家用電器，進(jìn)行職工福利的發(fā)放，作為職工的福利基金，該型號的家用電器設(shè)備的單位售價(jià)為0.7萬元，增值稅稅率為17%。

按照新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，這種福利費(fèi)用的發(fā)放應(yīng)該將其計(jì)入福利成本，視同銷售費(fèi)用處理，應(yīng)以市場售價(jià)來計(jì)算，不應(yīng)以生產(chǎn)成本結(jié)算。同時(shí)還應(yīng)確認(rèn)收入。

會(huì)計(jì)核算如表2所示：

（三）對企業(yè)經(jīng)營成果、財(cái)務(wù)狀況的影響

新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的成功修訂，不僅影響到企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營成果。還將企業(yè)的職工薪酬以負(fù)債形式確認(rèn)，并依據(jù)受益對象進(jìn)行成本費(fèi)用化管理，在企業(yè)的實(shí)際發(fā)展管理過程中，可以準(zhǔn)確的計(jì)量產(chǎn)品成本、在建工程、無形資產(chǎn)等項(xiàng)目，將其資本化，并且計(jì)入期間費(fèi)用中。

本文以某酒店為例，闡述新準(zhǔn)則核算方式對企業(yè)財(cái)務(wù)報(bào)告的影響。

假設(shè)某酒店在執(zhí)行新準(zhǔn)則前，其產(chǎn)品成本為18000萬元，其中直接人工成本包括直接和間接總計(jì)占55%；在不考慮其他的影響情況下，應(yīng)該按照新的執(zhí)行標(biāo)準(zhǔn)進(jìn)行核算，新準(zhǔn)則下，企業(yè)應(yīng)該計(jì)提2%的工會(huì)經(jīng)費(fèi)、1.5%的職工教育經(jīng)費(fèi)、10%的住房公積金及20%的社會(huì)保險(xiǎn)，包括養(yǎng)老保險(xiǎn)、醫(yī)療保險(xiǎn)、失業(yè)保險(xiǎn)、生育保險(xiǎn)、工傷保險(xiǎn)等附加費(fèi)用，將其嚴(yán)格按照其內(nèi)容計(jì)入產(chǎn)品成本（如直接人工和制造費(fèi)用）。并不能夠計(jì)入損益項(xiàng)目，例如計(jì)入管理費(fèi)用，因此本企業(yè)的當(dāng)期費(fèi)用減少3316.5萬元（18000×55%×33.5%）。而資產(chǎn)（存貨）增加3316.5萬元。

（四）對人力資源管理人員的素質(zhì)提出了更高的要求

新準(zhǔn)則在一定程度上影響到了企業(yè)的薪酬方式做帳的選擇，在增加的離職后福利和其他長期職工薪酬的核算中，給企業(yè)在核算上增加了難度，這在另一個(gè)側(cè)面也要求企業(yè)的人力資源管理的要求更高，要求企業(yè)的人力資源管理人員工作認(rèn)真細(xì)致，具備一定的人力資源管理方面的專業(yè)技能，并且還要具備對新準(zhǔn)則的實(shí)際解讀能力，具備對財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)、稅法、經(jīng)濟(jì)法，特別是薪酬成本方面相關(guān)知識的內(nèi)涵解讀。

四、 企業(yè)在新職工薪酬準(zhǔn)則背景下的應(yīng)對措施

（一）按照準(zhǔn)則精神規(guī)范相應(yīng)會(huì)計(jì)工作

新舊準(zhǔn)則相比，新準(zhǔn)則的優(yōu)點(diǎn)是分類更詳細(xì)、范圍更廣泛，從另一面反映出職工薪酬準(zhǔn)則變化的趨勢。新準(zhǔn)則中企業(yè)能夠確認(rèn)的職工薪酬，都要計(jì)入企業(yè)成本核算的范圍內(nèi)，最終也要計(jì)入企業(yè)的成本費(fèi)用中去，特別是要準(zhǔn)確計(jì)量生產(chǎn)工人和直接參與生產(chǎn)的工人，人工費(fèi)用的計(jì)算，將其職工的薪酬直接計(jì)入營業(yè)成本。企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照準(zhǔn)則的精神，降低會(huì)計(jì)確認(rèn)和計(jì)量錯(cuò)誤風(fēng)險(xiǎn)，強(qiáng)化內(nèi)部控制制度化管理，確保其真實(shí)性和準(zhǔn)確性，這樣才能為提高成本信息質(zhì)量保駕護(hù)航。

（二）認(rèn)真學(xué)習(xí)研究并掌握新職工薪酬會(huì)計(jì)準(zhǔn)則

企業(yè)會(huì)計(jì)應(yīng)當(dāng)完全的解讀好有關(guān)職工薪酬成本的定義、分類構(gòu)成的內(nèi)容、會(huì)計(jì)處理問題、稅務(wù)處理方面的相關(guān)知識，人力資源管理的工作才能順利進(jìn)展；認(rèn)清其對企業(yè)財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營成果的影響，人力資源管理者才能夠?qū)ζ溥M(jìn)行報(bào)表數(shù)據(jù)的薪酬綜合分析和計(jì)量，綜合考慮好各項(xiàng)薪酬計(jì)劃和評價(jià)標(biāo)準(zhǔn)，必要時(shí)進(jìn)行適當(dāng)?shù)恼{(diào)整，才能促進(jìn)企業(yè)員工的工作積極性，最終實(shí)現(xiàn)企業(yè)長期經(jīng)營的目的。

（三）以新職工薪酬會(huì)計(jì)準(zhǔn)則來規(guī)范自身工資薪酬制度

新準(zhǔn)則對于辭退職工福利進(jìn)行相應(yīng)的規(guī)定，企業(yè)應(yīng)將辭退福利放在應(yīng)付職工薪酬科目單獨(dú)列示；考慮專門核算體現(xiàn)出辭退福利與其他職工薪酬性質(zhì)不同，這部分補(bǔ)償做為預(yù)計(jì)負(fù)債加以定義，除有證據(jù)證明企業(yè)可能為解除職工帶來現(xiàn)金流出，則不能做為預(yù)計(jì)負(fù)債計(jì)入損益；加強(qiáng)力度落實(shí)職工薪酬準(zhǔn)則，更多的對原有準(zhǔn)則進(jìn)一步規(guī)范，當(dāng)前大多數(shù)企業(yè)必須付之行動(dòng)；若不加強(qiáng)力度適應(yīng)新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則下工資薪酬新轉(zhuǎn)變，再好的制度也是形式，不可能得以有效的實(shí)施。（作者單位：大連交通大學(xué)）

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