非貨幣性資產(chǎn)交換的會(huì)計(jì)與稅務(wù)處理措施

【摘 要】新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則和稅法制定在目標(biāo)、理論基礎(chǔ)等方面均存在一定的差異，給非貨幣性資產(chǎn)交換業(yè)務(wù)處理手段帶來了較大影響，需要采取合理而有效的會(huì)計(jì)與稅務(wù)處理措施，本文將會(huì)對(duì)此作簡要探討。

【關(guān)鍵詞】非貨幣性資產(chǎn)交換；會(huì)計(jì)；稅務(wù)；措施

近年來，隨著我國市場經(jīng)濟(jì)的不斷發(fā)展和繁榮，企業(yè)經(jīng)營中所涉及到的非貨幣性資產(chǎn)交換業(yè)務(wù)也日益增多，在這種背景下，會(huì)計(jì)處理以及稅務(wù)處理作為會(huì)計(jì)核算及納稅管理中的關(guān)鍵工作，也越來越受到人們的重視，但是企業(yè)會(huì)計(jì)管理實(shí)踐中在該項(xiàng)工作上還存在不少困惑。本文就此做了簡要探討。

一、非貨幣性資產(chǎn)交換的會(huì)計(jì)處理和稅務(wù)處理

企業(yè)在處理單項(xiàng)非貨幣性資產(chǎn)交換中：不涉及補(bǔ)價(jià)時(shí)，如果交易本身并沒有商業(yè)實(shí)質(zhì)，那么企業(yè)需要運(yùn)用賬面價(jià)值進(jìn)行計(jì)價(jià)；如果交易本身具有商業(yè)實(shí)質(zhì)，要求企業(yè)需要運(yùn)用公允價(jià)值計(jì)價(jià)；涉及補(bǔ)價(jià)時(shí)，如果為支付補(bǔ)價(jià)，企業(yè)需要應(yīng)用賬面價(jià)值計(jì)價(jià)時(shí)，那么就需要用換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值+支付的補(bǔ)價(jià)+需要支付的稅費(fèi)，與此同時(shí)不確認(rèn)損益。企業(yè)如果借助公允價(jià)值計(jì)價(jià)時(shí)，那么就需要用換出資產(chǎn)的公允價(jià)值+需要支付的補(bǔ)價(jià)+需要支付的稅費(fèi)，來當(dāng)作企業(yè)換入資產(chǎn)的入賬價(jià)值大小。在多項(xiàng)資產(chǎn)的會(huì)計(jì)處理中，需要首先把換入的一攬子資產(chǎn)當(dāng)做單項(xiàng)資產(chǎn)，然后根據(jù)單項(xiàng)非貨幣性資產(chǎn)交換的相關(guān)會(huì)計(jì)處理手段來決定一攬子資產(chǎn)的總成本，完成之后在對(duì)一攬子資產(chǎn)中所涉及到的各項(xiàng)換入資產(chǎn)的成本情況進(jìn)行確認(rèn)。

稅務(wù)處理方面，現(xiàn)行的稅法中明確指出，除涉及到企業(yè)改組或者合并分立這些特殊的情況之外，對(duì)于企業(yè)發(fā)生的所有相關(guān)非貨幣性資產(chǎn)交換，都應(yīng)當(dāng)在交易發(fā)生時(shí)，將公允價(jià)值作為企業(yè)非貨幣性資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓所獲得利潤或者遭受損益的依據(jù)。與此同時(shí)，換入的資產(chǎn)應(yīng)當(dāng)視作購進(jìn)，根據(jù)它的公允價(jià)值以及支付的稅費(fèi)來計(jì)算入賬成本。

二、差異分析和處理措施

1.不涉及補(bǔ)價(jià)環(huán)境下

第一，賬面價(jià)值法條件下。會(huì)計(jì)處理過程中選擇的是換出資產(chǎn)的賬面價(jià)值和應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)二者相加得到的值來充當(dāng)換入資產(chǎn)的入賬價(jià)值，所以這種情況下沒有產(chǎn)生轉(zhuǎn)讓損益。

稅務(wù)處理措施：企業(yè)可以將換出的非貨幣性資產(chǎn)當(dāng)做銷售來處理，選擇公允價(jià)值來當(dāng)做計(jì)稅收入的基本依據(jù)，根據(jù)它的賬面價(jià)值來計(jì)算計(jì)稅成本，在此基礎(chǔ)上來計(jì)算換出非貨幣性資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓所獲得的利潤或者遭受的損失，同時(shí)對(duì)于當(dāng)期應(yīng)納稅所得額進(jìn)行相應(yīng)的調(diào)整。如果為換入的資產(chǎn)，則應(yīng)當(dāng)看做是購進(jìn)，需要根據(jù)公允價(jià)值大小以及需要支付的相關(guān)稅費(fèi)來對(duì)于它的計(jì)稅價(jià)值來進(jìn)行計(jì)算。

從中我們不難看出，會(huì)計(jì)和稅法處理上關(guān)于轉(zhuǎn)讓損益是否確認(rèn)這一問題直接造成了會(huì)計(jì)所得和應(yīng)納稅所得額二者之間的不一致。除此之外，換入資產(chǎn)的會(huì)計(jì)入賬價(jià)值大小和它的計(jì)稅基礎(chǔ)并不一樣，他們間出現(xiàn)的差額又之間造成了暫時(shí)性差異這一問題的出現(xiàn)，當(dāng)企業(yè)對(duì)于這些資產(chǎn)進(jìn)行處置時(shí)，還需要進(jìn)行一定的納稅調(diào)整。

第二，公允價(jià)值法條件下。由于在新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則中提到的相關(guān)會(huì)計(jì)處理規(guī)定和當(dāng)前的稅務(wù)處理基本相同，所以不需要進(jìn)行納稅調(diào)整。

2.涉及補(bǔ)價(jià)環(huán)境下

第一，支付補(bǔ)價(jià)條件下。當(dāng)處于賬面價(jià)值法環(huán)境時(shí)，那么支付補(bǔ)價(jià)的企業(yè)所換入資產(chǎn)的會(huì)計(jì)入賬價(jià)值大小應(yīng)當(dāng)?shù)扔趽Q出資產(chǎn)的賬面價(jià)值加上支付的補(bǔ)價(jià)再加上應(yīng)支付的相關(guān)稅費(fèi)，與此同時(shí)對(duì)于資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓損益情況則不進(jìn)行確認(rèn)。但是在新稅法中明確指出，必須對(duì)換出資產(chǎn)根據(jù)公允價(jià)值情況來處理非貨幣性資產(chǎn)的轉(zhuǎn)讓獲得利潤或者遭受的損失。并且企業(yè)換入資產(chǎn)的計(jì)稅成本的大小應(yīng)當(dāng)?shù)扔趽Q入資產(chǎn)的公允價(jià)值大小加上需要支付的相關(guān)稅費(fèi)。從中我們不難發(fā)現(xiàn)，正是因?yàn)闀?huì)計(jì)和新稅法對(duì)于轉(zhuǎn)讓損益大小是否已經(jīng)確認(rèn)以及換入資產(chǎn)的入賬價(jià)值選擇何種途徑之間存在差異，從而導(dǎo)致了企業(yè)在納稅申報(bào)時(shí)還需要在完成會(huì)計(jì)處理之后，相應(yīng)的對(duì)于當(dāng)期應(yīng)納稅所得額的大小做出一定的調(diào)整。

處于公允價(jià)值法環(huán)境下，企業(yè)換入資產(chǎn)的會(huì)計(jì)入賬價(jià)值大小，應(yīng)當(dāng)?shù)扔趽Q出資產(chǎn)的公允價(jià)值大小、企業(yè)需要支付的補(bǔ)價(jià)、需要支付的相關(guān)稅費(fèi)三者的和，企業(yè)換入資產(chǎn)的計(jì)稅成本大小則等于換入資產(chǎn)的公允價(jià)值加上需要支付的相關(guān)稅費(fèi)。從中我們不難看出，新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)范的會(huì)計(jì)處理規(guī)定和當(dāng)前的現(xiàn)行稅務(wù)處理規(guī)定基本相同，不需要進(jìn)行納稅調(diào)整。

第二，收到補(bǔ)價(jià)條件下。當(dāng)處于賬面價(jià)值法環(huán)境下時(shí)，企業(yè)收到補(bǔ)價(jià)后其換入資產(chǎn)的會(huì)計(jì)入賬價(jià)值大小應(yīng)當(dāng)?shù)扔趽Q出資產(chǎn)的賬面價(jià)值數(shù)目減去收到的補(bǔ)價(jià)數(shù)目，再加上需要支付的相關(guān)稅費(fèi)，這一過程中不需要確認(rèn)資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓損益，而這一規(guī)定和過去舊準(zhǔn)則中必須確認(rèn)補(bǔ)價(jià)收益二者明顯存在差異。另一方面，稅法規(guī)定視同銷售，必須要對(duì)于轉(zhuǎn)讓損益情況進(jìn)行確認(rèn)，企業(yè)換入資產(chǎn)的計(jì)稅成本大小等于其換入資產(chǎn)的公允價(jià)值與需要支付的相關(guān)稅費(fèi)之和。從中我們不難發(fā)現(xiàn)，因?yàn)闀?huì)計(jì)與稅法對(duì)于轉(zhuǎn)讓損益是否確認(rèn)之間存在差異，并且換入資產(chǎn)的會(huì)計(jì)入賬價(jià)值情況和其計(jì)稅基礎(chǔ)也明顯不一致，也就導(dǎo)致企業(yè)在納稅申報(bào)過程中必須在會(huì)計(jì)處理的條件下對(duì)于當(dāng)期應(yīng)納稅所得額進(jìn)行適當(dāng)?shù)恼{(diào)整。

處于公允價(jià)值法情況下，企業(yè)換入資產(chǎn)的會(huì)計(jì)入賬價(jià)值大小應(yīng)當(dāng)?shù)扔谄鋼Q出資產(chǎn)的公允價(jià)值減去收到的補(bǔ)價(jià)在加上需要支付的相關(guān)稅費(fèi)。從中可以看出，新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)范中的相關(guān)會(huì)計(jì)處理規(guī)定和當(dāng)前的稅務(wù)處理之間是相同的，所以不需要進(jìn)行納稅調(diào)整。

三、結(jié)束語

綜上所述，受各自服務(wù)目標(biāo)不同的影響，新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則與稅法中在涉及到企業(yè)非貨幣性資產(chǎn)交換業(yè)務(wù)的相關(guān)規(guī)定時(shí)也存在一定的差異性，要求企業(yè)正確理解和把握會(huì)計(jì)處理、稅務(wù)處理方面存在的諸多差異，以便能夠提高會(huì)計(jì)核算質(zhì)，積極做好稅收籌劃。

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