應(yīng)付職工薪酬稅收籌劃

【摘 要】應(yīng)付職工薪酬其不僅涉及到企業(yè)所得稅的稅前扣除問題，還涉及到個個人所得稅的計算問題。本文根據(jù)相關(guān)稅法規(guī)定，通過對應(yīng)付職工薪酬的支付類型、支出時間、準(zhǔn)確分類并核算、人員劃分等方面的納稅籌劃，助力企業(yè)和職工降低稅負(fù)。

【關(guān)鍵詞】企業(yè)；應(yīng)付職工薪酬；稅收籌劃

職工薪酬是指企業(yè)為獲得職工提供的服務(wù)而給予各種形式的報酬以及其他相關(guān)支出。包括提供給職工本人的薪酬以及提供給職工配偶、子女或其他贍養(yǎng)人的福利等。職工薪酬的支付額、支付形式等，不僅直接影響到產(chǎn)品成本和企業(yè)經(jīng)營成果，進(jìn)而也影響著企業(yè)所得稅額及員工個人所得稅額的計算繳納，本文就此稅收籌劃進(jìn)行探討。

一、應(yīng)付職工薪酬支出類型轉(zhuǎn)化的籌劃

1.工資福利化

《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》中規(guī)定，應(yīng)付職工工資、薪金為企業(yè)每一納稅年度支付給在本企業(yè)任職或者受雇的員工的所有現(xiàn)金形式或者非現(xiàn)金形式的勞動報酬。在稅法規(guī)定扣除范圍內(nèi)，企業(yè)為員工支付的薪酬總額保持不變的情況下，以各種補(bǔ)貼、津貼方式發(fā)放的支出，職工不領(lǐng)取，而是由企業(yè)支付，職工享受其他福利等形式處理。

企業(yè)采用企業(yè)支出，職工享受的辦法提高職工個人福利支出：如企業(yè)在不超過工資薪金總額的5%以內(nèi)，將直接支付的補(bǔ)助轉(zhuǎn)化為職工交納補(bǔ)充養(yǎng)老保險和補(bǔ)充醫(yī)療保險；又比如企業(yè)給職工發(fā)放的住房補(bǔ)助可轉(zhuǎn)換為在省級人民政府規(guī)定的范圍和標(biāo)準(zhǔn)內(nèi)為職工繳納住房公積金，因為企業(yè)為職工納繳的住房公積金在企業(yè)所得稅前準(zhǔn)予全額扣除，而且住房公積金在計算個人所得稅應(yīng)稅所得中也準(zhǔn)予扣除。

企業(yè)也可以采用非貨幣支付的辦法提高職工公共福利支出，如將企業(yè)為職工發(fā)放交通補(bǔ)助改為利用單位自有車輛為職工提供上下班交通服務(wù)，其所發(fā)生的車輛費(fèi)用支出，或租用外單位的租賃費(fèi)，可以在“應(yīng)付職工薪酬”下的非貨幣性福利中列支， 并可以按所得稅條例規(guī)定在不超過工資薪金總額14%的部分， 準(zhǔn)予扣除。

2.福利費(fèi)轉(zhuǎn)化為實(shí)報實(shí)銷的費(fèi)用支出

根據(jù)《會計準(zhǔn)則》《個人所得稅法》等相關(guān)規(guī)定，企業(yè)為職工支付的福利支出，在計算個人所得稅時也需納入工資總額中作為計算依據(jù)，如將其轉(zhuǎn)化為以實(shí)報實(shí)銷形式列支，對于職工而言，可以減少個人所得稅支出，增加個人凈收入。企業(yè)在計算企業(yè)所得稅中也可作為費(fèi)用直接扣除，不受扣除限額規(guī)定的限制。如企業(yè)為職工發(fā)放的交通補(bǔ)貼，凡是根據(jù)經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)發(fā)生實(shí)質(zhì)， 并取得合法發(fā)票實(shí)報實(shí)銷的， 屬于企業(yè)正常經(jīng)營費(fèi)用，在企業(yè)所得稅前據(jù)實(shí)扣除；人均發(fā)放電話費(fèi)補(bǔ)助改為由以公司名義與通訊單位簽訂業(yè)務(wù)合同，費(fèi)用由單位結(jié)算等形式。

企業(yè)通過合理籌劃應(yīng)付職工薪酬，在保持企業(yè)人力資源成本支出不變的情況下，使職工凈收入增加，從而激發(fā)職工工作的主動積極性，提高企業(yè)生產(chǎn)管理效益。

二、合理籌劃應(yīng)付職工薪酬發(fā)生時間

有些企業(yè)由于資金緊張或企業(yè)管理的特點(diǎn)，應(yīng)付職工薪酬中的工資的支付形式表現(xiàn)為：企業(yè)對職工每月只發(fā)放基本工資，而年度終了一次性補(bǔ)付職工全年應(yīng)發(fā)工資、薪金剩余部分，在實(shí)際工作中，往往企業(yè)補(bǔ)付此差額的時間會跨年度。對于此類型職工應(yīng)付薪酬支付方式，下面通過不同方案進(jìn)行籌劃分析：

【案例】企業(yè)員工李某每月基本工資3000元，下年度1月李某一次領(lǐng)取企業(yè)發(fā)放補(bǔ)差工資總額19200元。（本例中以員工李某一人所取得的工資、薪酬額為計算依據(jù)）

方案一：不進(jìn)行稅收籌劃的情況下，企業(yè)在核算扣除額及扣除標(biāo)準(zhǔn)時以納稅年度實(shí)際發(fā)放額為依據(jù)。根據(jù)《企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第三十四條規(guī)定，企業(yè)的工資、薪金扣除時間為實(shí)際發(fā)放的納稅年度。則當(dāng)年度企業(yè)所得稅工資、薪酬扣除額為：3000×12=36000元；企業(yè)職工福利費(fèi)、工會經(jīng)費(fèi)、職工教育經(jīng)費(fèi)、補(bǔ)充養(yǎng)老保險費(fèi)、補(bǔ)充醫(yī)療保險費(fèi)的計算扣除標(biāo)準(zhǔn)率分別不超過工資、薪金總額的14%、2%、2.5%、5%和5%。本例中可稅前扣除范圍額，職工福利費(fèi)：36000×14%=5040元；工會經(jīng)費(fèi)：36000×2%=720元；職工教育經(jīng)費(fèi)：36000×2.5%=900元；補(bǔ)充養(yǎng)老保險：36000×5%=1800元；補(bǔ)充醫(yī)療保險費(fèi)：36000×5%=1800元 （本文對特殊行業(yè)另有規(guī)定的扣除標(biāo)準(zhǔn)除外）。李某所取得的工資、薪酬收入中的19200元為1月份一次性領(lǐng)取，根據(jù)稅法規(guī)定應(yīng)按全年一次性獎金的方式計算，李某應(yīng)繳個人所得稅為：[19200-（3500-3000）]×3%=561元。

方案二：企業(yè)可以在每月按19200÷12=1600元預(yù)提并與實(shí)際發(fā)放3000元合并納入編制企業(yè)職工工資發(fā)放表中，并計入應(yīng)付職工薪酬核算，企業(yè)實(shí)際發(fā)放時間在年度匯算清繳結(jié)束前，根據(jù)國家稅務(wù)總公告2015年第34號公告中規(guī)定，納稅人申報扣除的職工薪酬，企業(yè)在納稅年度中進(jìn)行預(yù)提，在企業(yè)所得稅匯算清繳結(jié)束前已將所預(yù)提額實(shí)際支付給職工的工資、薪金，可按稅法規(guī)定稅前扣除。由此當(dāng)年度企業(yè)所得稅計算工資、薪酬可扣除數(shù)為：3000×12+19200=55200元；企業(yè)職工福利費(fèi)、工會經(jīng)費(fèi)、職工教育經(jīng)費(fèi)、補(bǔ)充養(yǎng)老保險費(fèi)、補(bǔ)充醫(yī)療保險費(fèi)的計算扣除標(biāo)準(zhǔn)分別為：職工福利費(fèi)：55200×14%=7728元；工會經(jīng)費(fèi)：55200×2%=1104元；職工教育經(jīng)費(fèi)：55200×2.5%=1380元；補(bǔ)充養(yǎng)老保險：55200×5%=2760元；補(bǔ)充醫(yī)療保險費(fèi)：55200×5%=2760元。企業(yè)按照工資發(fā)放表每月代扣代繳李某個人所得稅：[（3000+1600）-3500]×3%=33元。李某所取得的工資、薪酬收入按稅法規(guī)定應(yīng)繳個人所得稅33×12=396元。

可見，同方案一比較，方案二可以使公司在企業(yè)所得稅計算方面可以多扣除工資、薪酬數(shù)19200元；福利費(fèi)扣除限額多2688元；工會經(jīng)費(fèi)扣除限額多384元；職工教育經(jīng)費(fèi)扣除限額多480元；補(bǔ)充養(yǎng)老保險扣除限額多960元；補(bǔ)充醫(yī)療保險扣除限額多960元；在個人所得稅計算中應(yīng)納個人所得稅少交165元。因此，應(yīng)采用方案二。

通過上述兩個方案的比較可以看出，在相關(guān)稅收法規(guī)的規(guī)定范疇內(nèi)，企業(yè)通過合理籌劃支付時間，不僅使企業(yè)能合理營運(yùn)、周轉(zhuǎn)資金，減輕企業(yè)支付壓力；同樣也能使企業(yè)與職工雙邊的利益平衡，達(dá)到減負(fù)的效果。

三、準(zhǔn)確分類并核算應(yīng)付職工薪酬內(nèi)容

企業(yè)財務(wù)人員對應(yīng)付職工薪酬核算時，應(yīng)準(zhǔn)確分類分項進(jìn)行核算，將符合稅法規(guī)定的免稅項要單獨(dú)反映，以免在計算相關(guān)稅費(fèi)時混淆。如行政事業(yè)單位和國有企業(yè)在對職工發(fā)放的獨(dú)生子女補(bǔ)貼；執(zhí)行公務(wù)員工資制度未納入基本工資總額的補(bǔ)貼、津貼差額和家屬成員的副食品補(bǔ)貼；托兒補(bǔ)助費(fèi)；差旅費(fèi)津貼、誤餐補(bǔ)助應(yīng)列入應(yīng)付職工薪酬-應(yīng)付福利費(fèi)中單獨(dú)進(jìn)行核算，在計算個人所得稅時不應(yīng)將此內(nèi)容形式的支出作為計稅依據(jù)。根據(jù)相關(guān)文件的規(guī)定，上述中的補(bǔ)貼，津貼內(nèi)容屬于個人所得稅法中規(guī)定的免稅項目，在計算個人所得稅應(yīng)稅所得額中應(yīng)予以扣除。

四、對應(yīng)付職工薪酬中人員劃分的籌劃

針對房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)，根據(jù)《土地增值稅條例實(shí)施細(xì)則》第七條規(guī)定，開發(fā)間接費(fèi)用是指直接組織、管理開發(fā)項目發(fā)生的各項支出，其中也包括直接組織、管理開發(fā)項目人員的應(yīng)付職工薪酬內(nèi)容等。此項核算內(nèi)容不僅是開發(fā)成本的組成，也是土地增值稅扣除項目的核算內(nèi)容。土地增值稅扣除項目中計算利息扣除和加計扣除的計算依據(jù)中也包含此項內(nèi)容。企業(yè)對為職工支付的報酬以及其他相關(guān)支出可在期間費(fèi)用和開發(fā)間接費(fèi)用中進(jìn)行籌劃。如企業(yè)在開工前，需對于項目直接組織、管理人員進(jìn)行合理劃分。在備查資料中做好相應(yīng)的人員劃分的依據(jù)記錄。在會計核算中將劃分為項目人員所發(fā)生的相關(guān)工資、職工福利費(fèi)等費(fèi)用支出單獨(dú)計入應(yīng)付職工薪酬科目核算，月末結(jié)轉(zhuǎn)分配計入對應(yīng)項目開發(fā)成本-開發(fā)間接費(fèi)用。待到項目土地增值稅清算時，這樣能增加項目扣除金額，降低計算土地增值稅的增值額，從而降低土地增值稅。

總之，企業(yè)要合理做好各項稅收籌劃，應(yīng)注重員工培訓(xùn)、學(xué)習(xí)，以便提高相關(guān)人員業(yè)務(wù)水平；同時也需要企業(yè)提高管理水平，以便準(zhǔn)確理解和運(yùn)用相關(guān)法津、文件規(guī)定。

參考文獻(xiàn)：

[1]2013年全國注冊稅務(wù)師考試教材.稅法（二）.中國稅務(wù)出版社出版發(fā)行，2013年1月。

[2]袁利虹.與職工薪酬有關(guān)的納稅籌劃.財稅金融，2009年20期

[3]程帆.淺談新所得稅法下薪酬的稅收籌劃.稅收與稅務(wù)，2010年9月