水資源資產(chǎn)負債表的編制與研究

摘 要：本文介紹了水資源會計的理論基礎，并從水資源會計的概念和計量等方面對水資源會計理論框架進行了分析

關鍵詞：水資源會計；理論基礎；理論框架

生態(tài)環(huán)境問題一直以來都是經(jīng)濟發(fā)展的難題。習近平主席多次強調(diào)絕不能以環(huán)境換取經(jīng)濟增長。黨的十八屆三中全會提出：“探索編制自然資源資產(chǎn)負債表，對領導干部實行自然資源資產(chǎn)離任審計，建立生態(tài)環(huán)境損害責任終身追究制”，為我國實現(xiàn)經(jīng)濟和環(huán)境的協(xié)調(diào)發(fā)展提供了建設性的思路。

一、水資源會計理論基礎

（一）可持續(xù)發(fā)展

國家之所以提出水資源會計，是為了國家的可持續(xù)發(fā)展。經(jīng)濟的過度膨脹發(fā)展，是以環(huán)境的破壞為代價的。編制水資源資產(chǎn)負債表可以對國家水資源的儲量和質(zhì)量進行核查，可以了解水資源的儲量、開發(fā)利用、污染和浪費的情況，從而可以有效地利用水資源，使水資源得到有效配置，為水資源可持續(xù)發(fā)展做出貢獻。

（二）資源經(jīng)濟學

資源經(jīng)濟學重點研究如何經(jīng)濟效益地開發(fā)和利用、保護和管理各種資源，防止資源的破壞和浪費。資源經(jīng)濟學中所涉及到的資源和環(huán)境政策（資源配置，污染排放的控制，以及其有關資源的開采、定價和出租理論）構(gòu)成了水資源會計的理論基礎。

（三）權(quán)益價值理論

從投入角度看，水資源的價值是各有關部門和各個經(jīng)濟實體（主體）投入的物化勞動和活勞動的貨幣表現(xiàn)。我國水資源屬于國家所有，具體有以下幾個方面：

1.國家投入人、財、物，行使所有權(quán)和管理權(quán)。

2.有關管理部門投入人力、物力，行使管理權(quán)。

3.各有關水資源的經(jīng)營者，取得水資源使用權(quán)，行使經(jīng)營權(quán)。

二、水資源會計理論框架

（一）水資產(chǎn)

符合資產(chǎn)定義且報告主體在未來可從中獲取收益、能可靠量化時應確認為水資產(chǎn)， 包括湖泊及其他自然地表的水、水壩水庫的水、地下水的提取部分、死庫容水、運輸水等。水資產(chǎn)是指水，或者水權(quán)，它是水報告主體擁有或負責管理，并有可能給水報告主體或其股東帶來未來的經(jīng)濟利益。它的確認標準包括以下兩條：（1）水資產(chǎn)很有可能給水報告主體或其股東帶來未來的經(jīng)濟利益；（2）它的體積能被可靠地計量。

水資產(chǎn)不同于一般的資產(chǎn)。水報告主體不一定對水資產(chǎn)“擁有或控制”，而可能是“管理”或“管轄”，而且水資產(chǎn)也不一定是由過去的交易或事項形成，而是由于降水、蒸散、流動等形成。 水資源資產(chǎn)可以稱為水權(quán)，包括水資源所有權(quán)和水資源使用權(quán)。水資源所有權(quán)：水資源歸國家所有，具體包括占有、使用、收益、處分。水資源使用權(quán)：依法授予取用水者的權(quán)利，具體包括使用、收益和依法處置。水權(quán)的表現(xiàn)形式分以下幾種：

1.批量水權(quán)：是授予具有灌溉和供水職能的管理機構(gòu)、配電廠、發(fā)電廠、電力委員會等主管部門的水權(quán)。

2.使用流經(jīng)或者出現(xiàn)于自己土地上的、非處于水道或水井中的雨水和其他水資源的法定水權(quán)。

3.家庭和禽畜用水的法定水權(quán)：這種水權(quán)賦予權(quán)利人為了家庭和禽畜用水而從在法律上有權(quán)靠近的下列水道中或水井中取水的權(quán)利。

4.灌區(qū)內(nèi)用戶的用水權(quán)：這種水權(quán)適用于灌區(qū)內(nèi)對地表水的引（截）。它在同一農(nóng)村水事局的灌區(qū)內(nèi)部或者不同灌區(qū)之間可以進行轉(zhuǎn)讓。在一個灌區(qū)內(nèi)部，這種水權(quán)仍然同土地聯(lián)系在一起。

5.取水和用水許可證：適用于從河道、地下水層、泉源、濕地以及管理機構(gòu)的水壩或者水工程中取水，從私人水壩、泉源或者濕地中取水，以及在水道中或者管理機構(gòu)水工程中用水，它可以轉(zhuǎn)讓用于任何土地，是公共灌溉計劃以外的私人引（截）水者最常使用的許可證。

（二）水負債

水負債從兩個方面來說：

1.符合負債定義且義務的履行會導致報告主體水資產(chǎn)的減少或另一項水負債的增加，且能可靠計量，這稱為確認為水資源負債。

2.由過去的經(jīng)營活動或其他事項對水資源造成破壞和影響的，導致企業(yè)預期經(jīng)濟利益流出，應當由企業(yè)承擔的現(xiàn)時義務—水環(huán)境負債。

水負債的一個重要特征是現(xiàn)時義務。未來的承諾不能確認在水資產(chǎn)負債中， 但有關或有水負債的信息應在附注中進行披露。水負債是從“權(quán)屬”和“交易”的角度來說的，在水的產(chǎn)權(quán)明晰的情況下，水主體之間可以有“借水”和“還水”的交易。它的確認標準包括以下兩條：（1）現(xiàn)時義務有可能導致水報告主體的水資產(chǎn)減少或者對另一個水主體義務的增加；（2）水負債的數(shù)量能被可靠地計量。

（三）水資源會計計量

水資源會計的計量是為了將涉及水資源及其環(huán)境的經(jīng)濟業(yè)務作為會計要素加以記錄，并列入會計報表。水資源會計的計量主要在于核算水資源資產(chǎn)的數(shù)量、質(zhì)量和價值量。

1.成本法

成本法是指在計量水資源資產(chǎn)價值時，按被計量形成水資源資產(chǎn)過程的現(xiàn)時完全重置費用減去有形損耗和無形損耗，加上取得這些水資源資產(chǎn)所耗費的費用來確定被計量水資源資產(chǎn)價值的一種方法。其價值計量模型可表示為：

V=A+B-C

式中：V，為水資源資產(chǎn)價值；A，為形成水資源資產(chǎn)工程的重置成本；B，為尚可使用年限內(nèi)的運行管理費用現(xiàn)值總和；C為被評資產(chǎn)各類損失之和。

2.收益現(xiàn)值法

收益現(xiàn)值法是指通過計算未來收益現(xiàn)值，以確定被計量水資源資產(chǎn)價值的一種方法。水資源資產(chǎn)的價值應包括：未來經(jīng)濟收益價值和未來生態(tài)效益價值。

未來生態(tài)效益價值包括直接收益和間接收益。間接收益可從替代資源角度來量化，可用延緩不可再生資源的消耗量的價值來表示。直接收益即為使用水資源使得生態(tài)環(huán)境改善而受到的政府獎勵收入等等。因而，可分別確定各部分價值，然后合并求出水資源資產(chǎn)的總價值。其計量模型可表示為：

V =

Vj = Cj + Rj

Cj =△Nj×T×c

式中：V為某處水資源資產(chǎn)的總價值，Vi是預期水資源資產(chǎn)每年為企業(yè)帶來的總經(jīng)濟收益；Vj是預期水資源資產(chǎn)每年給企業(yè)取得的總生態(tài)效益價值：n為水資源資產(chǎn)工程預計可使用年限；r為貼現(xiàn)率；Cj 為每年生態(tài)環(huán)境效益間接收益：Rj代表企業(yè)每年因生態(tài)環(huán)境改善而得到的直接收益?！鱊j為每年增加的水電裝機容量；T為水電裝機每年的平均發(fā)電時間；c為每度電的平均煤炭消耗量（也可是石油、天燃氣等不可再生資源的平均消耗量）。

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