施工企業(yè)研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除的納稅籌劃

□文/董振東

（中國鐵建電氣化局集團(tuán)有限公司 北京）

我國研究開發(fā)費(fèi)稅前扣除政策由來已久，從1996年開始實(shí)施，至今已10 多年。2008年12月，國家稅務(wù)總局《企業(yè)研究開發(fā)費(fèi)用稅前扣除管理辦法（試行）》（國稅發(fā)［2008］116 號）。該辦法進(jìn)一步規(guī)范了企業(yè)研究開發(fā)費(fèi)用的稅前扣除，是企業(yè)所得稅法的重要配套政策。2013年9月，財(cái)政部、國家稅務(wù)總局《關(guān)于研究開發(fā)費(fèi)用稅前加計(jì)扣除有關(guān)政策問題的通知》（財(cái)稅［2013］70 號）。對納入稅前加計(jì)扣除的研究開發(fā)費(fèi)用范圍的內(nèi)容基礎(chǔ)上進(jìn)行擴(kuò)充，是到目前為止最新的管理辦法。

一、施工企業(yè)進(jìn)行科技研發(fā)的必要性

（一）建筑業(yè)特級資質(zhì)對科研開發(fā)的要求。企業(yè)資質(zhì)是建筑施工企業(yè)得以生存的根本。2007年3月，建設(shè)部修訂頒布的《施工總承包企業(yè)特級資質(zhì)》，對于企業(yè)的科技進(jìn)步水平提出了更高的要求：①企業(yè)具有省部級（或相當(dāng)于省部級水平）及以上的企業(yè)技術(shù)中心。②企業(yè)近三年科技活動(dòng)經(jīng)費(fèi)支出平均達(dá)到營業(yè)額的0.5%以上。③企業(yè)具有國家級工法3 項(xiàng)以上；近五年具有與工程建設(shè)相關(guān)的，能夠推動(dòng)企業(yè)技術(shù)進(jìn)步的專利3 項(xiàng)以上，累計(jì)有效專利8 項(xiàng)以上，其中至少有一項(xiàng)發(fā)明專利。④企業(yè)近十年獲得過國家級科技進(jìn)步獎(jiǎng)項(xiàng)或主編過工程建設(shè)國家或行業(yè)標(biāo)準(zhǔn)。這些要求提高了企業(yè)進(jìn)入特級資質(zhì)的門檻，對施工企業(yè)的科技創(chuàng)新提出了更高的要求。

（二）高新技術(shù)企業(yè)對研究開發(fā)的要求。目前，許多從事高精尖業(yè)務(wù)的施工企業(yè)被認(rèn)定為高新技術(shù)企業(yè)。根據(jù)《高新技術(shù)企業(yè)認(rèn)定管理辦法》（國科發(fā)火［2008］172 號）第十條第四款規(guī)定：企業(yè)近三個(gè)會(huì)計(jì)年度的研究開發(fā)費(fèi)用總額占銷售收入總額的比例符合如下要求：①最近一年銷售收入小于5，000 萬元的企業(yè)，比例不低于6%；②最近一年銷售收入在5，000 萬元至20，000 萬元的企業(yè)，比例不低于4%；③最近一年銷售收入在20，000 萬元以上的企業(yè)，比例不低于3%。其中，企業(yè)在中國境內(nèi)發(fā)生的研究開發(fā)費(fèi)用總額占全部研究開發(fā)費(fèi)用總額的比例不低于60%。要獲得高新技術(shù)企業(yè)的資格，加強(qiáng)企業(yè)研發(fā)與自主創(chuàng)新顯得尤其重要。

（三）技術(shù)創(chuàng)新是企業(yè)在市場競爭中立于不敗之地的秘密武器。隨著國際市場競爭的日益激烈，自主創(chuàng)新能力成為一個(gè)企業(yè)的核心競爭力。創(chuàng)新與研發(fā)關(guān)系到企業(yè)的生存與發(fā)展，不以科技帶動(dòng)生產(chǎn)，不具備競爭優(yōu)勢，就會(huì)遭到市場淘汰。企業(yè)要想在市場競爭中立于不敗之地，必須加大科技投入，加快科技創(chuàng)新步伐，利用先進(jìn)的技術(shù)改造傳統(tǒng)項(xiàng)目，培育新的經(jīng)濟(jì)增長點(diǎn)，并不斷跟蹤研究當(dāng)前的先進(jìn)技術(shù)，勇于突破核心技術(shù)瓶頸，形成持續(xù)創(chuàng)新能力，才不會(huì)被市場無情淘汰。

二、現(xiàn)行研發(fā)費(fèi)加計(jì)扣除稅收政策存在的問題

企業(yè)研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除政策由于在實(shí)際操作中研發(fā)項(xiàng)目的鑒定與費(fèi)用的加計(jì)扣除分屬不同的職能部門，相互之間的溝通協(xié)調(diào)機(jī)制尚不健全，再加上企業(yè)在具體執(zhí)行方面的隨意性，導(dǎo)致在政策執(zhí)行過程中存在一些問題，主要表現(xiàn)在以下方面：

（一）項(xiàng)目立項(xiàng)的隨意性。國稅總局116 號文限定研發(fā)活動(dòng)為《國家重點(diǎn)支持的高新技術(shù)領(lǐng)域》和《當(dāng)前優(yōu)先發(fā)展的高技術(shù)產(chǎn)業(yè)化重點(diǎn)領(lǐng)域指南（2007年度）》規(guī)定的項(xiàng)目。在實(shí)踐中，稅務(wù)部門由于缺乏專業(yè)能力，企業(yè)的研發(fā)項(xiàng)目是否符合范圍要求一般由科技部門作出判斷。由于科技部門工作人員的主觀判斷受到工作目標(biāo)和專業(yè)能力的局限，從研發(fā)項(xiàng)目立項(xiàng)結(jié)果來看，不可否認(rèn)的是目前存在著立項(xiàng)較為隨意的情形。企業(yè)為了享受稅收優(yōu)惠而隨意立項(xiàng)，無意研究開發(fā)，有意加計(jì)扣除，可以說成為了某些企業(yè)的避稅方法之一。

（二）費(fèi)用歸集的隨意性。企業(yè)的研究開發(fā)項(xiàng)目項(xiàng)目經(jīng)費(fèi)預(yù)算包括預(yù)算資金的計(jì)劃投入和具體支出結(jié)構(gòu)等。但在實(shí)務(wù)中，研究開發(fā)費(fèi)用的會(huì)計(jì)確認(rèn)依賴于會(huì)計(jì)人員的主觀判斷，不可否認(rèn)存在較大的人為操作空間。一是項(xiàng)目費(fèi)用與非項(xiàng)目費(fèi)用相混淆；二是項(xiàng)目與項(xiàng)目間的費(fèi)用分割相混淆；三是成本與費(fèi)用相混淆，人為擴(kuò)大研究開發(fā)費(fèi)用的金額。這其間既有企業(yè)為享有稅收優(yōu)惠進(jìn)行人為操控的原因，也有確定研發(fā)費(fèi)用缺乏標(biāo)準(zhǔn)和界定、企業(yè)沒可操作的依據(jù)，只能自行確認(rèn)的原因。

（三）扣除項(xiàng)目的不確定性。因?yàn)槿狈ρ芯块_發(fā)費(fèi)用的具體操作細(xì)則，稅務(wù)部門對研發(fā)費(fèi)用的確定也無所適從，同樣依賴稅收管理人員的主觀判斷。不可否認(rèn)，實(shí)務(wù)中擴(kuò)大和縮小準(zhǔn)予加計(jì)扣除的研發(fā)費(fèi)用范圍的情形都有發(fā)生。由于會(huì)計(jì)核算的研究開發(fā)費(fèi)用范圍要比稅法規(guī)定的準(zhǔn)予加計(jì)扣除的研究開發(fā)費(fèi)用范圍大，而稅務(wù)人員對相關(guān)費(fèi)用也難以做出職業(yè)判斷，可能會(huì)放任企業(yè)加計(jì)扣除或阻礙企業(yè)享受加計(jì)扣除，造成企業(yè)享有加計(jì)扣除稅收優(yōu)惠的差異。

三、完善研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除稅收政策建議

上述存在的問題嚴(yán)重影響了研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除稅收政策的落實(shí)，需要從以下方面進(jìn)行改進(jìn)。

（一）規(guī)范立項(xiàng)管理職權(quán)。研究開發(fā)活動(dòng)立項(xiàng)關(guān)鍵是判別其創(chuàng)新性，這是一項(xiàng)專業(yè)判斷，本質(zhì)上體現(xiàn)國家技術(shù)創(chuàng)新的發(fā)展方向。要改變目前由基層科技部門為研發(fā)套項(xiàng)目，確認(rèn)是否屬于研發(fā)項(xiàng)目范圍的做法。建議由省級科技部門協(xié)同相關(guān)行業(yè)的技術(shù)評估機(jī)構(gòu)對有關(guān)企業(yè)申報(bào)的研發(fā)項(xiàng)目進(jìn)行評估，對項(xiàng)目在技術(shù)、工藝、產(chǎn)品（服務(wù)）等方面的創(chuàng)新以及對本地區(qū)相關(guān)行業(yè)的技術(shù)、工藝領(lǐng)先是否具有推動(dòng)作用等展開評價(jià)，讓企業(yè)因?yàn)檠芯块_發(fā)而享受優(yōu)惠，而不是為了享受優(yōu)惠而研究開發(fā)。

（二）明確會(huì)計(jì)確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)。研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除稅收政策的實(shí)行，是在會(huì)計(jì)核算的基礎(chǔ)上落實(shí)的，有必要出臺更具可操作性的確認(rèn)研究開發(fā)費(fèi)用的核算要求，細(xì)化費(fèi)用與成本、不同費(fèi)用之間的辨別規(guī)則，增強(qiáng)要求和規(guī)則的客觀性。對未按要求進(jìn)行會(huì)計(jì)確認(rèn)的研究開發(fā)費(fèi)用，不得享有加計(jì)扣除的稅收優(yōu)惠。要完善合作開發(fā)、委托開發(fā)模式的核算規(guī)范，合理確定合作各方和委托各方的研究開發(fā)費(fèi)用，并對在各方之間進(jìn)行的費(fèi)用歸集、分?jǐn)?、結(jié)轉(zhuǎn)建立規(guī)則，以便各方和稅務(wù)部門的核查和監(jiān)管。

（三）嚴(yán)格加計(jì)扣除審核。財(cái)務(wù)部門要加強(qiáng)與科技部門的協(xié)作，加強(qiáng)對企業(yè)研發(fā)項(xiàng)目的日常跟蹤管理。必要的情況下，可以聘請中介機(jī)構(gòu)對企業(yè)的研發(fā)項(xiàng)目和項(xiàng)發(fā)費(fèi)用進(jìn)行評估和鑒證。內(nèi)部要建立工作流程與機(jī)制，明確各個(gè)環(huán)節(jié)的任務(wù)與職責(zé)。只有這樣才能把研究開發(fā)費(fèi)用加計(jì)的稅收政策落到實(shí)處，在享受稅收優(yōu)惠的同時(shí)，有效保護(hù)企業(yè)科技創(chuàng)新的積極性，推動(dòng)企業(yè)成為科技創(chuàng)新的主體，加快國家創(chuàng)新體系的建設(shè)。

四、結(jié)論及展望

激勵(lì)企業(yè)科技創(chuàng)新，支持企業(yè)加大研發(fā)投入，是《國家中長期科學(xué)和技術(shù)發(fā)展規(guī)劃綱要（2006-2020年）》提出的建設(shè)創(chuàng)新型國家的重要政策。研究開發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除稅收政策作為其重要的財(cái)稅政策，是一項(xiàng)重要的保障和促進(jìn)舉措。李克強(qiáng)在2014年《政府工作報(bào)告》中提出，“強(qiáng)化企業(yè)在技術(shù)創(chuàng)新中的主體地位，鼓勵(lì)企業(yè)設(shè)立研發(fā)機(jī)構(gòu)，牽頭構(gòu)建產(chǎn)學(xué)研協(xié)同創(chuàng)新聯(lián)盟。全面落實(shí)企業(yè)研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除等普惠性措施”。企業(yè)在科技創(chuàng)新過程中，如果能夠用好用足科技研發(fā)的稅務(wù)優(yōu)惠政策，不僅會(huì)促進(jìn)科技進(jìn)步，達(dá)到國家制定此項(xiàng)政策的初衷，而且能更好地為企業(yè)創(chuàng)造效益，推動(dòng)企業(yè)不斷向前發(fā)展?！?/p>