我國(guó)煤炭產(chǎn)業(yè)綠色會(huì)計(jì)研究

□文/柴燕敏

（中國(guó)紅十字會(huì)杭州備災(zāi)救災(zāi)中心 浙江·杭州）

一、我國(guó)煤炭產(chǎn)業(yè)綠色會(huì)計(jì)發(fā)展現(xiàn)狀

（一）我國(guó)煤炭產(chǎn)業(yè)綠色會(huì)計(jì)背景

1、我國(guó)的煤炭產(chǎn)業(yè)。中國(guó)作為地域上、人口上的大國(guó)，能源資源卻較為單一，中國(guó)現(xiàn)如今的主體能源仍然是煤炭。開(kāi)采利用煤炭在中國(guó)已有幾千年的歷史，早在公元前500年的戰(zhàn)國(guó)時(shí)期，煤炭已經(jīng)成為一種重要產(chǎn)品。（圖1）

據(jù)煤炭協(xié)會(huì)統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)顯示，2001～2014年間煤炭產(chǎn)業(yè)增幅于2004年達(dá)到最高，全年增產(chǎn)2.85億噸，行情于2009年開(kāi)始下滑，但我國(guó)年煤產(chǎn)量仍有近40億噸，維持著中國(guó)大部分的供能需求，占我國(guó)電力工業(yè)能源的76%、家庭消費(fèi)能源的80%。

煤炭的高產(chǎn)量，隨之而來(lái)的是嚴(yán)重的環(huán)境污染。以中國(guó)煤都——山西為例，每挖1噸的煤就會(huì)損耗水資源2.48噸，現(xiàn)在山西煤產(chǎn)量約5億噸，則會(huì)有12億立方米的水資源遭到破壞。此外，煤炭開(kāi)采會(huì)造成土壤資源污染，一方面是Cd、Pb、Hg等元素大量富集使土壤毒性增強(qiáng)，土地?zé)o法二次利用。而煤炭直接燃燒將排放大量的SO2、NOX和煙粉塵，而它們都是增強(qiáng)溫室效應(yīng)、酸雨以及PM2.5的罪魁禍?zhǔn)住＃▓D2、圖3）

通過(guò)以上數(shù)據(jù)，可以看出煤炭的開(kāi)采、加工和使用對(duì)環(huán)境造成巨大的傷害，而且煤炭產(chǎn)業(yè)的Hg污染甚至是其他企業(yè)的4～10倍。所以如何降低煤炭產(chǎn)業(yè)的污染性，并將環(huán)境問(wèn)題真正納入到企業(yè)核算當(dāng)中，讓企業(yè)重視到可持續(xù)發(fā)展的真正意義，是綠色會(huì)計(jì)所需要做的事。

圖1 平均月產(chǎn)煤量柱狀圖

圖2 我國(guó)煤炭使用過(guò)程中污染氣體排放量占比

2、煤炭產(chǎn)業(yè)的綠色會(huì)計(jì)。調(diào)查發(fā)現(xiàn)，我國(guó)煤炭企業(yè)有引入綠色會(huì)計(jì)概念的極少，一些煤炭企業(yè)在會(huì)計(jì)核算過(guò)程中僅設(shè)有“環(huán)境恢復(fù)治理保證金”這一專(zhuān)戶(hù)，上市公司的會(huì)計(jì)核算會(huì)比一般企業(yè)更加規(guī)范，其在報(bào)表披露的附注中會(huì)增加一些綠色會(huì)計(jì)的重要信息：有一部分是國(guó)家稅務(wù)機(jī)關(guān)、證券部門(mén)統(tǒng)一的一些規(guī)定，有一部分是企業(yè)依據(jù)自身情況所需而進(jìn)行披露。然而，隨著這兩年煤炭業(yè)的不景氣，許多煤炭企業(yè)報(bào)告中“環(huán)境恢復(fù)治理保證金”這一科目也逐步退出了許多煤炭企業(yè)的報(bào)表舞臺(tái)。

但是，綠色會(huì)計(jì)在煤炭產(chǎn)業(yè)中的應(yīng)用，具有創(chuàng)新意義：第一，綠色會(huì)計(jì)能以“折耗費(fèi)用”儲(chǔ)存資源價(jià)值，這顛覆了不計(jì)算環(huán)境資源價(jià)值的現(xiàn)狀，真正地將環(huán)境的利用價(jià)值計(jì)入到企業(yè)價(jià)值當(dāng)中；第二，將煤礦產(chǎn)煤對(duì)環(huán)境造成的負(fù)效應(yīng)與煤炭企業(yè)帶來(lái)的正效應(yīng)相互抵消，使付有所得、收有所失，正確計(jì)算煤炭企業(yè)的“綠色GDP”；第三，在成本中納入煤炭行業(yè)為了生態(tài)恢復(fù)或環(huán)境治理支出，即環(huán)境治理費(fèi)的成本化，而不是僅依靠補(bǔ)償費(fèi)、排污費(fèi)等在管理費(fèi)用中體現(xiàn)。

表1 我國(guó)煤炭上市公司綠色信息披露情況

（二）我國(guó)煤炭產(chǎn)業(yè)綠色信息披露現(xiàn)狀。我國(guó)企業(yè)信息披露主要通過(guò)對(duì)外公告、登報(bào)通知、董事會(huì)報(bào)告、年報(bào)、社會(huì)責(zé)任報(bào)告等，綠色會(huì)計(jì)作為非正式方式在這些披露報(bào)告中出現(xiàn)。以下為選取上證所和深交所中的26家煤炭企業(yè)，對(duì)其綠色會(huì)計(jì)披露進(jìn)行分析。（表1）

由于煤炭產(chǎn)業(yè)具有特殊性，其對(duì)于周邊環(huán)保事業(yè)有著不可推卸的責(zé)任，所以在其披露的財(cái)務(wù)信息、社會(huì)責(zé)任信息中會(huì)含有部分綠色信息，如進(jìn)行了環(huán)境治理活動(dòng)、投資了排污系統(tǒng)、制定了治理計(jì)劃等。此外，部分企業(yè)會(huì)有獨(dú)立社會(huì)責(zé)任披露，但這類(lèi)報(bào)告主要以文字方式陳述企業(yè)實(shí)施環(huán)保行為。

以下表格為26家煤炭產(chǎn)業(yè)上市公司，對(duì)其報(bào)告內(nèi)容進(jìn)行統(tǒng)計(jì)分析，并將綠色信息分為貨幣性和非貨幣性信息分類(lèi)統(tǒng)計(jì)。（表 2、表 3）

二、我國(guó)煤炭產(chǎn)業(yè)綠色會(huì)計(jì)應(yīng)用問(wèn)題

（一）綠色信息披露問(wèn)題

1、披露不及時(shí)。根據(jù)上交所的規(guī)定，上市公司發(fā)生可能對(duì)股價(jià)產(chǎn)生較大影響的事件要在兩日內(nèi)發(fā)布臨時(shí)報(bào)告。但環(huán)境自身存在隱蔽性、滯后性、累積性、不可逆轉(zhuǎn)性等特征，導(dǎo)致環(huán)境問(wèn)題的發(fā)生時(shí)已經(jīng)是污染達(dá)到十分嚴(yán)重的時(shí)候，而發(fā)布公告的滯后也成了無(wú)法避免的事。所以環(huán)境信息的披露更多應(yīng)做在“之前”，即有一個(gè)“居安思?！钡男摹Ｔ谖廴景l(fā)生之前就進(jìn)行預(yù)估并預(yù)備好，在污染發(fā)生之初就能做好治理工作而不是等到生態(tài)系統(tǒng)被破壞時(shí)才著手治理。

2、披露內(nèi)容主觀(guān)性。我國(guó)煤炭企業(yè)目前對(duì)于綠色會(huì)計(jì)信息的披露還是不夠全面的。因?yàn)榫G色會(huì)計(jì)披露的主觀(guān)性和自主性，多數(shù)企業(yè)會(huì)選擇對(duì)自己有利的信息（比如企業(yè)投資人力資源開(kāi)發(fā)、大力發(fā)展公益事業(yè)和社區(qū)貢獻(xiàn)、進(jìn)行了周邊環(huán)境治理等），而對(duì)自己不利的信息則不予以披露（如不環(huán)保的行為、發(fā)生環(huán)境訴訟、污染賠款和罰款和礦藏工廠(chǎng)周邊污染情況等）。

26家企業(yè)中，對(duì)其披露的綠色信息進(jìn)行分類(lèi)統(tǒng)計(jì)。（表4）

表4 煤炭企業(yè)綠色信息性質(zhì)

圖3 我國(guó)人為大氣Hg排量行業(yè)構(gòu)成

由上表可以看出，企業(yè)在進(jìn)行綠色信息披露的時(shí)候會(huì)選擇中性和正面的信息較多，并盡量避開(kāi)負(fù)面信息。

3、披露方式非貨幣性。會(huì)計(jì)作為一種信息管理系統(tǒng)，基本原則之一就是貨幣計(jì)量。但如今許多企業(yè)的綠色信息披露多數(shù)以非貨幣形式展開(kāi)。具體來(lái)說(shuō)，貨幣形式主要有各種稅金（資源稅、資源補(bǔ)償費(fèi)等）、各類(lèi)費(fèi)用（排污費(fèi)、綠化費(fèi)等）以及各類(lèi)利得損失（環(huán)保罰款、環(huán)保訴訟賠償（包括預(yù)計(jì)負(fù)債）、環(huán)保獎(jiǎng)勵(lì)和稅收優(yōu)惠等），這些基本的貨幣形式經(jīng)常會(huì)在報(bào)表附注中的明細(xì)表中出現(xiàn)。而非貨幣形式則是記述性信息而非量化形式，其主要有工作記錄（環(huán)保思想、環(huán)保工作目標(biāo)、環(huán)保計(jì)劃等）、榮譽(yù)（環(huán)保認(rèn)證如ISO9000、政府獎(jiǎng)勵(lì)及榮譽(yù)名號(hào)、環(huán)保工作成效等）雖然文字同樣表達(dá)事實(shí)，但不夠直觀(guān)，也沒(méi)有可計(jì)量性。

（二）綠色會(huì)計(jì)應(yīng)用內(nèi)部問(wèn)題

1、投資成本大。要實(shí)施綠色會(huì)計(jì)，相關(guān)方面的人才是必不可少的。而現(xiàn)在人力資源才是最客觀(guān)的資源，人才培養(yǎng)的投資是需要大量的人力、物力和財(cái)力的。因而現(xiàn)在，多數(shù)企業(yè)，特別像煤炭企業(yè)這種制造型企業(yè)，他們對(duì)生產(chǎn)和銷(xiāo)售比較關(guān)注，對(duì)于財(cái)務(wù)部門(mén)要求一般是達(dá)到滿(mǎn)足企業(yè)資金流通核算就夠了。除了人才，新的財(cái)務(wù)技術(shù)和財(cái)務(wù)系統(tǒng)也是需要引進(jìn)的。這些都是改變會(huì)計(jì)核算方法不可避免的投資。人才、技術(shù)的投資都會(huì)增加企業(yè)的負(fù)擔(dān)，減小當(dāng)年凈利潤(rùn)。

表2 煤炭企業(yè)貨幣性綠色信息披露情況

表3 煤炭企業(yè)非貨幣性綠色信息披露情況

2、披露復(fù)雜。由于綠色會(huì)計(jì)建立在傳統(tǒng)會(huì)計(jì)基礎(chǔ)之上，在進(jìn)行財(cái)務(wù)披露的時(shí)候，首先需要披露傳統(tǒng)會(huì)計(jì)要求的基本財(cái)務(wù)數(shù)據(jù)和信息，其次需要把綠色信息特別調(diào)出來(lái)進(jìn)行披露。如此綠色會(huì)計(jì)披露過(guò)程就會(huì)比傳統(tǒng)會(huì)計(jì)的披露過(guò)程復(fù)雜一些。

3、污染型企業(yè)曝光。煤炭產(chǎn)業(yè)作為高污染型企業(yè)，土地資源、水資源和空氣資源的污染有時(shí)候難以避免。在傳統(tǒng)會(huì)計(jì)環(huán)境下，企業(yè)排污力、非綠色性都會(huì)直接曝光在大眾視野下，當(dāng)缺點(diǎn)裸露，污染型企業(yè)就容易成為眾矢之的，對(duì)企業(yè)的商譽(yù)等都會(huì)造成影響。

（三）綠色會(huì)計(jì)應(yīng)用的宏觀(guān)問(wèn)題

1、社會(huì)重視度。中國(guó)作為一個(gè)發(fā)展中國(guó)家，經(jīng)濟(jì)的飛騰往往伴隨著自然資源的消耗和環(huán)境的污染，中國(guó)正走著西方國(guó)家“先污染，后治理”的老路。煤炭產(chǎn)業(yè)作為我國(guó)最主要的能源產(chǎn)業(yè)，在環(huán)保問(wèn)題上并沒(méi)有得到足夠的關(guān)注。人民群眾會(huì)關(guān)注煤炭產(chǎn)業(yè)的產(chǎn)能，關(guān)注是否有大型煤礦坍塌事件，但對(duì)煤礦周邊環(huán)境和煤炭產(chǎn)業(yè)應(yīng)有的環(huán)保能力知之甚少。沒(méi)有整個(gè)民族的支持力，不能從根本上提升民眾以及煤炭企業(yè)的環(huán)保意識(shí)，這必將成為煤炭產(chǎn)業(yè)綠色會(huì)計(jì)實(shí)施路上一條難以逾越的鴻溝。

2、市場(chǎng)人才資源匱乏。傳統(tǒng)會(huì)計(jì)在我國(guó)的發(fā)展已經(jīng)到達(dá)一定高度，我國(guó)的會(huì)計(jì)人員也符合國(guó)內(nèi)市場(chǎng)需求。但相較于傳統(tǒng)會(huì)計(jì)只要求從業(yè)人員掌握會(huì)計(jì)學(xué)知識(shí)，綠色會(huì)計(jì)專(zhuān)業(yè)人員的培養(yǎng)更加復(fù)雜。綠色會(huì)計(jì)是一門(mén)集會(huì)計(jì)學(xué)、環(huán)境科學(xué)、現(xiàn)代經(jīng)濟(jì)學(xué)和科學(xué)發(fā)展觀(guān)為一體的多領(lǐng)域?qū)W科。綠色會(huì)計(jì)人員要兼修多門(mén)專(zhuān)業(yè)方能勝任，因而市場(chǎng)上專(zhuān)業(yè)的綠色會(huì)計(jì)人員少之又少。煤炭產(chǎn)業(yè)作為生產(chǎn)制造型產(chǎn)業(yè)，有龐大的生產(chǎn)鏈和銷(xiāo)售鏈，而在財(cái)務(wù)人才投入方面較少，多數(shù)企業(yè)難以做到進(jìn)行專(zhuān)業(yè)綠色人才的培養(yǎng)。

3、缺乏針對(duì)性法律法規(guī)。綠色會(huì)計(jì)在中國(guó)起步晚，在相關(guān)法律法規(guī)上面，中國(guó)的腳步也是緩慢的。沒(méi)有法律的支持，走實(shí)施綠色會(huì)計(jì)之路也注定是一條漫長(zhǎng)的征途。我國(guó)現(xiàn)有的環(huán)境方面的法律法規(guī)都是針對(duì)保護(hù)環(huán)境而非規(guī)范綠色會(huì)計(jì)核算，這使得企業(yè)在核算綠色資產(chǎn)、綠色負(fù)債、綠色費(fèi)用等要素時(shí)沒(méi)有統(tǒng)一的標(biāo)準(zhǔn)，這不利于企業(yè)實(shí)施綠色會(huì)計(jì)的積極性，也不利于我國(guó)綠色會(huì)計(jì)的發(fā)展。只有在法律和準(zhǔn)則的指引下，企業(yè)才能更好更快地實(shí)施綠色會(huì)計(jì)。如果能夠建立類(lèi)似于資源有償適用制度、生態(tài)補(bǔ)償制度、排污收費(fèi)制度和環(huán)境稅收制度等，綠色會(huì)計(jì)的發(fā)展與實(shí)施才更有望。

三、我國(guó)煤炭產(chǎn)業(yè)實(shí)施綠色會(huì)計(jì)的對(duì)策

相較于傳統(tǒng)會(huì)計(jì)，綠色會(huì)計(jì)作為一門(mén)在中國(guó)發(fā)展時(shí)間短、根基淺的新興學(xué)科，綠色會(huì)計(jì)想要在我國(guó)立足仍然面臨著許多問(wèn)題。而煤炭產(chǎn)業(yè)作為高耗能、高污染產(chǎn)業(yè)，實(shí)施綠色會(huì)計(jì)更是存在諸多問(wèn)題，而這些問(wèn)題也是綠色會(huì)計(jì)在該領(lǐng)域發(fā)展的一大阻礙，如何面對(duì)這些問(wèn)題，并解決這些問(wèn)題也將是綠色會(huì)計(jì)發(fā)展的工作重心之一。

（一）政府領(lǐng)頭發(fā)展環(huán)境，給予企業(yè)扶持。企業(yè)如果要最大限度的進(jìn)行環(huán)保，就必須改變?cè)敬址判偷慕?jīng)營(yíng)模式，引進(jìn)先進(jìn)的技術(shù)和設(shè)備，但這些行為注定會(huì)耗費(fèi)企業(yè)的人力與財(cái)力。因此，就需要政府出面，對(duì)于愿意實(shí)施綠色會(huì)計(jì)、做到環(huán)境保護(hù)的企業(yè)進(jìn)行表彰和獎(jiǎng)勵(lì)（比如引進(jìn)環(huán)保技術(shù)、設(shè)備可以加計(jì)扣稅），并可以提供技術(shù)支持和減少引進(jìn)高科技設(shè)備的賦稅以減少企業(yè)負(fù)擔(dān)（比如政府提供人才指導(dǎo)，引進(jìn)國(guó)外高科技設(shè)備免除關(guān)稅等）。此外，企業(yè)進(jìn)行了較大的周邊環(huán)境治理，應(yīng)給予表彰并報(bào)道；企業(yè)未能進(jìn)行污染治理甚至有較大污染，應(yīng)對(duì)其罰款并通過(guò)傳媒通報(bào)。

（二）注重培養(yǎng)綠色會(huì)計(jì)專(zhuān)業(yè)人才?？萍纪苿?dòng)經(jīng)濟(jì)發(fā)展，人才推動(dòng)科技進(jìn)步，培養(yǎng)人才刻不容緩。而學(xué)校是人才培養(yǎng)的最好基地，高等院?？梢栽跁?huì)計(jì)專(zhuān)業(yè)中推出綠色會(huì)計(jì)學(xué)科，既拓展學(xué)生知識(shí)領(lǐng)域又能作為綠色會(huì)計(jì)專(zhuān)業(yè)人員的儲(chǔ)備。同時(shí)，實(shí)踐方能出真知，所以在理論學(xué)之后應(yīng)當(dāng)有適當(dāng)?shù)陌咐龑?shí)踐課程或企業(yè)實(shí)習(xí)，將理論真正地運(yùn)用到實(shí)際中去，培養(yǎng)高端的動(dòng)手能力。只有市場(chǎng)上有專(zhuān)業(yè)性綠色會(huì)計(jì)人才，減少企業(yè)進(jìn)行人才培養(yǎng)的壓力，企業(yè)才會(huì)選擇綠色會(huì)計(jì)人才投入。

（三）完善綠色會(huì)計(jì)相關(guān)法律法規(guī)。我國(guó)的相關(guān)部門(mén)應(yīng)該要積極制定符合我國(guó)國(guó)情的環(huán)境法律法規(guī)和綠色會(huì)計(jì)指導(dǎo)規(guī)章，并完善與綠色會(huì)計(jì)相關(guān)的審計(jì)制度。根據(jù)行業(yè)的不同，出具不同的綠色會(huì)計(jì)指導(dǎo)?，F(xiàn)在世界的采煤水平無(wú)法完全綠色化，煤炭產(chǎn)業(yè)因其產(chǎn)業(yè)模式特殊性，也應(yīng)該具有行業(yè)性質(zhì)的綠色會(huì)計(jì)實(shí)施指導(dǎo)，以方便煤炭企業(yè)更好地實(shí)施綠色會(huì)計(jì)。

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