會計(jì)發(fā)展啟示錄
——讀《美國會計(jì)史：會計(jì)的文化意義》有感

王劭程

（中國人民大學(xué) 商學(xué)院，北京 100872）

會計(jì)發(fā)展啟示錄
——讀《美國會計(jì)史：會計(jì)的文化意義》有感

王劭程

（中國人民大學(xué) 商學(xué)院，北京 100872）

加里·約翰·普雷維茨和巴巴拉·達(dá)比斯·莫里諾所著的《美國會計(jì)史》以時間發(fā)展為軸，以美國成立以來發(fā)生的部分重大事件作為臨界點(diǎn)，以記敘方式描述了不同時代會計(jì)實(shí)務(wù)和審計(jì)程序的實(shí)施，政府、成本、人力資源會計(jì)學(xué)等分學(xué)科的發(fā)展，以及會計(jì)師教育的進(jìn)行和會計(jì)職業(yè)的社會地位和文化意義.該書告訴人們，會計(jì)所面臨的挑戰(zhàn)是完成整個市場的有效的資源配置，從而實(shí)現(xiàn)企業(yè)的盈利和生活水平的提高.

會計(jì)史；美國會計(jì)史；會計(jì)文化

“歷史是一面鏡子，它能告訴我們美國有關(guān)會計(jì)發(fā)展過程中的經(jīng)驗(yàn)教訓(xùn)，也可為提高我國的會計(jì)理論和方法技術(shù)提供重要的參考.”國內(nèi)著名的會計(jì)學(xué)者葛家澍先生如是說.在接受了為期兩年的會計(jì)學(xué)原理和基礎(chǔ)知識教育，又在四大會計(jì)師事務(wù)所之一的畢馬威接受了一段時間的實(shí)務(wù)培訓(xùn)后，閱讀加里·約翰·普雷維茨和巴巴拉·達(dá)比斯·莫里諾所著的《美國會計(jì)史》［1］，以為可以此書為契機(jī)，從本源上了解并學(xué)會尊重會計(jì)學(xué)這個領(lǐng)域.茲將閱讀過程中的點(diǎn)滴體會撰出，以求教于學(xué)者通人.

1 《美國會計(jì)史》之我見

全書框架清晰，以時間發(fā)展為軸，以美國成立以來發(fā)生的部分重大事件（由于他們對美國經(jīng)濟(jì)產(chǎn)生了影響，從而無形中推動了美國的會計(jì)制度為應(yīng)對經(jīng)濟(jì)環(huán)境的變化而產(chǎn)生的變革）作為臨界點(diǎn)把從1492年（哥倫布發(fā)現(xiàn)美洲大陸）到1995年劃分成為8個時間塊，即8個章節(jié)：“從發(fā)現(xiàn)美洲大陸到工業(yè)革命時期的會計(jì)（1492～1775）”“國民經(jīng)濟(jì)的形成（1776～1826）”“美國公司制的起源（1827～1865）”“鍍金時代的會計(jì)（1866～1896）”“會計(jì)職業(yè)的形成（1897～1918）”“會計(jì)職業(yè)發(fā)展成熟：戰(zhàn)爭期間（1919～1945）”“擴(kuò)張與爭議：不確定時期的會計(jì)（1946～1972）”“會計(jì)與全球資本市場：從特博魯特報(bào)告到詹金斯委員會（1973～1995）”.對于每一章節(jié)的描述從歷史事件（例如美國獨(dú)立戰(zhàn)爭、內(nèi)戰(zhàn)、1929～1933經(jīng)濟(jì)危機(jī)、二戰(zhàn)）開始，接著由政治及經(jīng)濟(jì)，分析歷史事件對于美國國民經(jīng)濟(jì)和市場產(chǎn)生的影響，以及應(yīng)運(yùn)而生的新興產(chǎn)業(yè)，進(jìn)一步描述會計(jì)行業(yè)是怎樣變革應(yīng)對每一次變化的，著重分析會計(jì)學(xué)在每個時期的文化意義.有趣的是，似乎任何一個章節(jié)都并不是只有政治事件和會計(jì)改革的說明（影響會計(jì)學(xué)或被會計(jì)學(xué)影響的科目包括社會哲學(xué)、美國憲法、金融學(xué)等等），也就是說，會計(jì)學(xué)這一個領(lǐng)域作為社會科學(xué)的一部分是無法被割裂開來的，從其中一些章節(jié)（例如1929～1933的經(jīng)濟(jì)大危機(jī)）中的描述我們甚至可以看出會計(jì)是整個社會學(xué)領(lǐng)域“牽一發(fā)而動全身”的關(guān)鍵所在.在每一章節(jié)的內(nèi)容中，作者都以記敘的方式描述了不同時代的會計(jì)實(shí)務(wù)和審計(jì)程序是如何實(shí)施的，政府、成本、人力資源會計(jì)學(xué)等分學(xué)科是如何發(fā)展的，會計(jì)師教育是如何進(jìn)行的以及會計(jì)職業(yè)的社會地位和文化意義.此外，在閱讀的過程中，我發(fā)現(xiàn)書中不僅有很多歷史會計(jì)人物的觀點(diǎn)和案例、龐大的理論框架，還涉及不少較細(xì)的會計(jì)專業(yè)知識，例如復(fù)式簿記的記錄細(xì)則、會計(jì)發(fā)展的需求/反應(yīng)理論、早期的成本與市價孰低論說等等，給我的印象是本書的著作采取的是嚴(yán)謹(jǐn)細(xì)致，謹(jǐn)小慎微的態(tài)度.

2 會計(jì)與資本主義的關(guān)系

在書的導(dǎo)論部分，作者認(rèn)為如果在每個資本主義時代我們都將注意力集中到對會計(jì)執(zhí)業(yè)者以及會計(jì)作者的貢獻(xiàn)上，借此勾勒會計(jì)的作用的話，那么，每個時期的會計(jì)實(shí)務(wù)特點(diǎn)都是明顯的：

冒險(xiǎn)資本主義時期——帕喬利的《算術(shù)、幾何、比及比例概要》

商務(wù)資本主義時期——殖民貿(mào)易活動，John Mair的《簿記方法》

財(cái)務(wù)資本主義時期——工業(yè)革命和生產(chǎn)專門化

經(jīng)理資本主義時期——所有者和經(jīng)營者分離FASB投資基金資本主義——斯普瑞格的《賬戶代數(shù)學(xué)》

此外，關(guān)于會計(jì)與資本主義之間的關(guān)系也一直是會計(jì)學(xué)家們爭論不休的話題.沃倫？松巴特在著作《現(xiàn)代資本主義》中說簿記助長了資本主義的興起，亞梅卻認(rèn)為會計(jì)不是資本主義起源的一個原因，并批判這樣顯得會計(jì)“自視過高了”，會計(jì)可以被視為計(jì)劃和控制的概念框架.愛德華茲在會計(jì)發(fā)展的需求/反應(yīng)理論中提出與松巴特完全相反的推論，他認(rèn)為會計(jì)是一門社會技術(shù)，持續(xù)地順應(yīng)企業(yè)需求的變化作出反應(yīng)，即資本主義的產(chǎn)生影響會計(jì).在我看來，雖然會計(jì)在資本主義市場中的主導(dǎo)作用體現(xiàn)的尚不明顯，不過未必不能說會計(jì)與資本主義是同行的，二者共同嚴(yán)謹(jǐn)，相互影響.［2］

3 美國會計(jì)在英國殖民地時期的地位與作用

書的第一章描述的是從哥倫布發(fā)現(xiàn)美洲大陸一直到工業(yè)革命時期的會計(jì)，此時美國尚未獨(dú)立，國民經(jīng)濟(jì)也沒有形成，但是書中提供諸多證據(jù)（最有力的證據(jù)莫過于當(dāng)時的商人、合資企業(yè)甚至是法庭都有的賬戶的使用記錄），證明了北美殖民地時期在經(jīng)濟(jì)和社會文化中會計(jì)就存在了一定的傳統(tǒng)的地位.

當(dāng)時的會計(jì)被視為一種社會工具，一種能夠讓人更好地理解和控制商業(yè)世界的觀點(diǎn)的工具.人們的這種看法也使會計(jì)在日益復(fù)雜的世界里成為一個理性的標(biāo)志.因?yàn)楫?dāng)時的商業(yè)世界的交易是較為抽象的，而會計(jì)以復(fù)式賬簿的格式出現(xiàn)，將商業(yè)交易記錄量化、匯總分析和解釋，具象化了整個商業(yè)流程.當(dāng)然也有觀點(diǎn)認(rèn)為殖民地會計(jì)是商業(yè)專業(yè)化的結(jié)果.

4 鍍金時代催化的會計(jì)職業(yè)發(fā)展

本書第4章所提及的鍍金時代（1866～1896）在本書所敘述會計(jì)史的時間軸上處于一個承上啟下的很重要的位置.一方面，美國戰(zhàn)后的經(jīng)濟(jì)、政治、社會和科技環(huán)境發(fā)生的重大變化決定了這是一個充滿機(jī)會、高度活躍的時代.另一方面，正如會計(jì)學(xué)家A·C·利特爾頓所說，“19世紀(jì)最后這20年來發(fā)生的許多事件，對塑造20世紀(jì)的會計(jì)發(fā)揮了非常重要的作用”.鍍金時代是一個國家臻于完善的時代，是一個證實(shí)了美國命運(yùn)的時代，同時也是一個拜金主義的時代.在這樣一個無序競爭時期，美國成為一個都市經(jīng)濟(jì)社會，會計(jì)也逐漸發(fā)展成為一種“控制效率和平衡賬簿”的工具.

這段時期也是美國會計(jì)職業(yè)形成的時期，作者在文中表述道：“經(jīng)濟(jì)環(huán)境的變化誘導(dǎo)了公共會計(jì)師這一新職業(yè)的建立”“這個時期可以視為見證現(xiàn)代公共會計(jì)實(shí)務(wù)誕生的時期”.不過會計(jì)職業(yè)誕生之初就被推上了風(fēng)口浪尖，遭受來自社會各界的質(zhì)疑.會計(jì)師被人們看作“數(shù)字人”，因?yàn)樗鶑氖鹿ぷ魇恰傲钊朔ξ兜目嗖钍隆倍狈姷暮酶?由于審計(jì)技術(shù)的不完善，在遇到企業(yè)挪用公款隱瞞的情況下，賬本可能有幾個月甚至幾年都是不平的，這樣的不準(zhǔn)確性也是公眾質(zhì)疑會計(jì)職業(yè)的原因之一.在社會的壓力下，為了使會計(jì)職業(yè)界取得團(tuán)結(jié)和自我認(rèn)同的意識，也為了取得法律的認(rèn)可，很多職業(yè)會計(jì)組織成立了，其中最為出名的是1882年成立的紐約會計(jì)協(xié)會.

19世紀(jì)90年代，是美國歷史的分水嶺，進(jìn)步主義的改革派出現(xiàn)了，他們要求進(jìn)行公司和政治的改革，形成了對效率的依賴和對“專家”的信賴，這無疑使會計(jì)職業(yè)更加容易獲得社會的認(rèn)可了.會計(jì)職業(yè)界很快成為了改革運(yùn)動的先驅(qū)，成為政府改革運(yùn)動中必不可少的重要力量.而此時會計(jì)作為一門學(xué)科也逐漸從最初的言傳身教演變成為有秩序的大學(xué)高等教育.這段時期大部分的執(zhí)業(yè)者支持通過實(shí)踐掌握審計(jì)和會計(jì)的技術(shù)程序.不過會計(jì)學(xué)家和會計(jì)教育工作者們卻似乎更傾向于強(qiáng)調(diào)理論和哲學(xué)等更為寬泛的課程，而只是附帶局限性的技術(shù)訓(xùn)練.我想這是學(xué)者和就業(yè)者之間的矛盾，會計(jì)是一門社會科學(xué)，卻不僅是一門社會科學(xué)，在必要的理論原則執(zhí)導(dǎo)的基礎(chǔ)上應(yīng)該輔以一定的實(shí)踐教育.理論學(xué)習(xí)的重要性是無可替代的，不過也應(yīng)該適當(dāng)向過程導(dǎo)向轉(zhuǎn)換.但是美國當(dāng)時的會計(jì)教育后來越來越導(dǎo)向于注冊會計(jì)師考試，在我看來，這樣完全忽略執(zhí)業(yè)者勝任能力純粹為了獲得一個身份證明的做法也是不可行的.

5 會計(jì)職業(yè)形成的過程中產(chǎn)生的爭議

在會計(jì)職業(yè)逐步發(fā)展起來的過程中，早期的會計(jì)理論一直試圖定義一個基于邏輯的概念性框架.首先發(fā)展起來的一體化理論被稱為“業(yè)主權(quán)理論”，它也是這段時期矛盾的中心點(diǎn).實(shí)用主義者、制度經(jīng)濟(jì)學(xué)家和一些進(jìn)步主義改革者曾隔空向業(yè)主權(quán)理論會計(jì)學(xué)家們發(fā)出提問，他們質(zhì)疑會計(jì)利潤的相關(guān)性，因?yàn)楣I(yè)的集中使得那些控制了國家的大型公司（托拉斯）通過操縱價格來最大化利潤.他們認(rèn)為，會計(jì)利潤僅僅是這些大型公司的會計(jì)利潤，反應(yīng)的僅僅是這些公司操縱價格的能力，而不再是之前進(jìn)步主義改革者們所關(guān)心的效率了.在他們的爭論中，矛盾很快從“價格操縱者——平民”矛盾上升到“公司——個人”矛盾，最終成為了在美國持久的民主價值與私人財(cái)產(chǎn)之間意識形態(tài)的沖突了.在社會的壓力下，業(yè)主權(quán)理論家們只能基于個人主義調(diào)整會計(jì)利潤的計(jì)量方法，使其適應(yīng)公司經(jīng)濟(jì)，并且為了避免潛在威脅將所有者/股東放在了中心位置.［3］

新誕生的一個理論——威廉·佩頓的主體理論也為業(yè)主權(quán)理論帶來了極大的沖擊.佩頓認(rèn)為公司管理層應(yīng)該將目標(biāo)定為增加所有利益相關(guān)者的收益，這與業(yè)主權(quán)理論主張僅最大化普通股東財(cái)富的主張產(chǎn)生了矛盾.在我看來，似乎業(yè)主權(quán)理論所堅(jiān)持的主張更有可能實(shí)現(xiàn)，因?yàn)橹黧w理論所包含的相關(guān)者太多太廣，其中存在的沖突導(dǎo)致實(shí)現(xiàn)所有利益增長的困難性也可想而知，其中的“管理者——股東”“債權(quán)人——股東”兩大矛盾至今仍未得到解決.這一點(diǎn)從今天的會計(jì)理論采取的是業(yè)主權(quán)理論而不是主體觀也可見一斑.不過我們不能滿足于此，因?yàn)槌龢I(yè)主外，諸如債權(quán)人的其他利益相關(guān)者所涉及的經(jīng)濟(jì)利益也是龐大的，事實(shí)上，這一點(diǎn)在中國體現(xiàn)得尤為明顯，企業(yè)不僅要對自己、對客戶負(fù)責(zé)，它的財(cái)務(wù)信息也是必須能夠給政府相關(guān)部門一個交代的.所以，未來的財(cái)務(wù)目標(biāo)應(yīng)該向“以所有者為主，盡力保全相關(guān)者利益”的方向發(fā)展.

此外，業(yè)主權(quán)理論的另一立場我也十分贊同，那就是會計(jì)師應(yīng)該是對經(jīng)濟(jì)事實(shí)的公正的旁觀者.業(yè)主權(quán)理論家科爾總結(jié)道：“會計(jì)師處理的不是政策，而是事實(shí)，他們訴說真相，經(jīng)濟(jì)的真相.”作為一個獨(dú)立會計(jì)師，會計(jì)道德決定了他不會偏向任何一方，他只是客觀冷靜地把經(jīng)濟(jì)活動所體現(xiàn)的事實(shí)用會計(jì)語言處理，再用通俗易懂的語言公之于眾.從那個時代的糾紛來看似乎當(dāng)時的美國社會對于會計(jì)職業(yè)者（或是會計(jì)學(xué)家們）的要求過高了，他們既不是政客，也不是投資者.

由于不同獨(dú)立審計(jì)師審計(jì)工作的差異造成的財(cái)務(wù)信息不公允的問題引發(fā)了美國會計(jì)交流協(xié)會的思考，他們最終決定制定一套統(tǒng)一的準(zhǔn)繩來引導(dǎo)會計(jì)執(zhí)業(yè)者們的工作，即《統(tǒng)一會計(jì)》.這一準(zhǔn)則的頒布其實(shí)不無裨益.在早期的執(zhí)業(yè)者們看來，這套準(zhǔn)則無異于一個“會計(jì)法庭”，結(jié)束會計(jì)師們間的分歧.并且，由于統(tǒng)一準(zhǔn)則通過統(tǒng)一手段進(jìn)行的比較，公共資金的使用效率大大提高了，引入的成本制度也大大降低了同行業(yè)打成本戰(zhàn)殘酷競爭的可能性.但是這一套準(zhǔn)則在建立、實(shí)施的過程中所存在的一系列問題引發(fā)了矛盾.首先，它曾試圖約束會計(jì)師的工作，對一系列審計(jì)、估值的工作有較為詳細(xì)、模式化的細(xì)則規(guī)定，侵蝕了審計(jì)準(zhǔn)則.更嚴(yán)重的是，在《統(tǒng)一會計(jì)》的修訂過程中，美國會計(jì)協(xié)會私自添加了一些沒有獲得業(yè)界廣泛支持的審計(jì)程序，更是因?yàn)椴杉{的多是大型公司的文件而將許多中小規(guī)模的會計(jì)師事務(wù)所排除在外.因此，這一份文件在后期形同虛設(shè).

6 美國會計(jì)史之中國化

美國的會計(jì)理論實(shí)務(wù)是隨著商業(yè)的專門化而發(fā)展的，由于生產(chǎn)規(guī)模的擴(kuò)大，分工也更加細(xì)致，經(jīng)濟(jì)的發(fā)展也帶動了會計(jì)的發(fā)展，從最初簡單的算術(shù)簿記學(xué)到今天堪稱“世界之最”的企業(yè)會計(jì)高水平高質(zhì)量，美國會計(jì)理論與實(shí)務(wù)的發(fā)展無疑對于中國來說是有借鑒意義的，事實(shí)上，美國會計(jì)的許多核心思想已經(jīng)對中國的會計(jì)理論和實(shí)務(wù)產(chǎn)生了影響.

全書的會計(jì)原則指導(dǎo)思想在國際化的進(jìn)程中都極大地影響了中國會計(jì)理論框架.結(jié)合實(shí)際，最典型的例子就是2007年中國會計(jì)準(zhǔn)則的“國際趨同”，這個國際會計(jì)準(zhǔn)則的思想源頭就是美國會計(jì)準(zhǔn)則.美國會計(jì)準(zhǔn)則的優(yōu)點(diǎn)在于集思廣益，制定人員除注冊會計(jì)師和實(shí)務(wù)界的執(zhí)業(yè)者外，還包括政府、公眾和學(xué)術(shù)界.此外，美國會計(jì)準(zhǔn)則有較為扎實(shí)的理論基礎(chǔ).FASB在進(jìn)行對準(zhǔn)則制定的研究時組織了來自學(xué)術(shù)界的會計(jì)學(xué)者和來自實(shí)務(wù)界的執(zhí)業(yè)者們一起，更側(cè)重于實(shí)證研究，從而規(guī)避了某一單方面的片面性和主管臆斷，充分保證了公允.我國缺乏的就是理論基礎(chǔ)，相較于美國20世紀(jì)早期就開展的準(zhǔn)則討論來說，我國直到20世紀(jì)80年代才開展對會計(jì)準(zhǔn)則的研究，其中大部分還缺乏創(chuàng)新性的見解，所以我國會計(jì)體系仍有較大的發(fā)展空間，邏輯不夠嚴(yán)密.所以在現(xiàn)在的經(jīng)濟(jì)背景下，我認(rèn)為我們應(yīng)該有效學(xué)習(xí)美國會計(jì)理論思想并關(guān)注其發(fā)展，與此同時加強(qiáng)國內(nèi)會計(jì)界的實(shí)證研究，“靠數(shù)據(jù)說話”改善財(cái)務(wù)會計(jì)概念框架體系.

以理論為依據(jù)，全書的另一大重點(diǎn)就是會計(jì)實(shí)務(wù).到20世紀(jì)中期時，公司會計(jì)人員的實(shí)務(wù)已經(jīng)變得越來越重要，諸如內(nèi)部審計(jì)、預(yù)算控制這樣的問題也越來越專業(yè)化.更重要的是，社會公眾對于實(shí)務(wù)界的期望也越來越高，無論是職業(yè)道德、財(cái)務(wù)管理流程還是受托責(zé)任.由于本書的結(jié)點(diǎn)是20世紀(jì)90年代，美國會計(jì)的黃金時期，因此作者在文末對于美國會計(jì)實(shí)務(wù)有一段美好的展望.不過略有些諷刺的是，進(jìn)入21世紀(jì)初期，美國就出現(xiàn)了嚴(yán)重的失誤危機(jī).最典型的例子就是2001年的安然事件，安達(dá)信會計(jì)師事務(wù)所為高額審計(jì)費(fèi)用和保持與安然公司這樣的大客戶的長期合作關(guān)系，營私舞弊，與之共同造假.幸而，美國相關(guān)部門很快采取了應(yīng)對措施.成立監(jiān)督機(jī)構(gòu)、強(qiáng)迫公司信息透明、出臺公司法案、加大懲罰力度等舉措都有效遏制了實(shí)務(wù)危機(jī)的發(fā)生.而面對國內(nèi)頻發(fā)的虛增利潤等會計(jì)造假案件，我們也有必要借鑒美國在處理實(shí)務(wù)危機(jī)時的經(jīng)驗(yàn)，完善會計(jì)制度，將其作為會計(jì)改革的一部分.

無論是會計(jì)理論還是會計(jì)實(shí)務(wù)乃至是會計(jì)教育，中國化都不是一件輕松的事.兩國的背景環(huán)境有很多差異，例如：美國的證券市場相對我國成熟，造成了兩國金融資產(chǎn)核算的差異；美國市場相對自由，很能夠?qū)崿F(xiàn)公允價值的概念，而我國一直以來使用歷史成本計(jì)量價值，由于各方面條件限制很難獲得公允評估加入我們國家行政管理，比西方管理約束更加多一些.所以，在引進(jìn)美國的會計(jì)框架和經(jīng)驗(yàn)教訓(xùn)時，我們應(yīng)該結(jié)合實(shí)際國情，增加一定的約束條件，有選擇的吸收美國會計(jì)理念的精華.

縱觀歷史，從會計(jì)學(xué)的鼻祖——最早的復(fù)式簿記，1340年的瑪薩瑞分類賬，到會計(jì)學(xué)成為全球化的商業(yè)領(lǐng)域，經(jīng)歷了將近700年的發(fā)展歷史，不禁令人感嘆不已.會計(jì)學(xué)在世界社會、經(jīng)濟(jì)秩序中已經(jīng)取得了舉足輕重的重要地位，同時也繼續(xù)面臨著來自企業(yè)利益相關(guān)者和整個社會所施加的重?fù)?dān)和責(zé)任.如果說，在20世紀(jì)40年代，第二次世界大戰(zhàn)后會計(jì)師們是由于不夠獨(dú)立而推卸了社會拋來的燙手山芋，那么在21世紀(jì)的今天，由于經(jīng)濟(jì)全球化而成為世界市場的關(guān)注焦點(diǎn)時，這份社會責(zé)任已經(jīng)不容放下，它也是會計(jì)界大展拳腳，在社會中進(jìn)一步取得一席之地的機(jī)會.書中在壓軸時提出了一個問題，曾經(jīng)是我閱讀整本書時心中不解的地方，歷史上的會計(jì)與今天并沒有可比性，作為會計(jì)人我們是不是需要將其銘記于心呢？還是讓它成為一個過客？作者在結(jié)尾給了我答案，歷史所提供給我們的更多的是一種思考模式，“歷史研究可以為善于思考的讀者提供證據(jù)”，以供我們在日后的發(fā)展中舉一反三.展望未來，“會計(jì)是通往終點(diǎn)的一種手段，但是它本身并不是終點(diǎn)”，會計(jì)所面臨的挑戰(zhàn)是完成整個市場的有效的資源配置，從而實(shí)現(xiàn)企業(yè)的盈利和生活水平的提高.在完成這份使命前，會計(jì)和會計(jì)人還在前進(jìn)著.

〔1〕加里·約翰·普雷維茨，巴巴拉·達(dá)比斯·莫里諾．美國會計(jì)史［M］．北京：中國人民大學(xué)出版社，2006．

〔2〕楊宇．經(jīng)濟(jì)史視野的會計(jì)史研究［J］．中國社會經(jīng)濟(jì)史研究，2011（2）：90-95．

〔3〕宋小明．會計(jì)本質(zhì)的確證及在會計(jì)史研究中的解釋性應(yīng)用［J］．中南財(cái)經(jīng)政法大學(xué)學(xué)報(bào)，2007（1）：85-90．

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