新準(zhǔn)則下長期股權(quán)投資對企業(yè)的影響綜述

鄭州鐵路局　趙志鋒

新準(zhǔn)則下長期股權(quán)投資對企業(yè)的影響綜述

鄭州鐵路局趙志鋒

摘要:會計準(zhǔn)則經(jīng)過修訂后，長期股權(quán)投資在核算標(biāo)準(zhǔn)上發(fā)生了很多變化。將新準(zhǔn)則與舊準(zhǔn)則進(jìn)行比較，新準(zhǔn)則在定義、范圍、初始及后續(xù)計量等諸多方面均進(jìn)行了不同程度的改動。這種改動均會對企業(yè)生產(chǎn)產(chǎn)生影響，因此，對新準(zhǔn)則下長期股權(quán)投資對企業(yè)的影響進(jìn)行深入研究具有重要意義。

關(guān)鍵詞:新準(zhǔn)則長期股權(quán)投資影響

企業(yè)會計準(zhǔn)則第2號-長期股權(quán)投資簡稱為新準(zhǔn)則。新準(zhǔn)則的發(fā)布是我國會計發(fā)展過程中的一次重大變革。對會計準(zhǔn)則進(jìn)行修改的目的主要在于促進(jìn)會計準(zhǔn)則更加適應(yīng)我國國情，更加趨同于國際財務(wù)報告，進(jìn)而形成一個具有獨立性的準(zhǔn)則體系。新準(zhǔn)則的發(fā)布對會計人員的專業(yè)技能及綜合能力提出了更高要求，同時也為投資者提供了更具有透明度和準(zhǔn)確性的財務(wù)會計信息，對企業(yè)的生產(chǎn)產(chǎn)生重要影響。

一、新準(zhǔn)則下長期股權(quán)投資成本法核算產(chǎn)生的變化

成本法指的是按照成本對投資進(jìn)行計價的方法。長期股權(quán)投資成本法為一種對長期股權(quán)投資處于持有時間范圍內(nèi)進(jìn)行后續(xù)計量的方法，具體為在除投資企業(yè)收回或追加投資等的情況以外，長期股權(quán)投資在賬面價值保持在初始取得時的初始成本。在新準(zhǔn)則第三章后續(xù)計量第7條中明確規(guī)定，企業(yè)在發(fā)展過程中根據(jù)成本法實施長期股權(quán)投資后續(xù)計量的，被投資單位所宣告和分派的利潤或者現(xiàn)金股利均被視為企業(yè)當(dāng)期的投資收益。但是在投資過程中確認(rèn)的相關(guān)投資收益為接受投資的單位真正接受投資之后所產(chǎn)生的相關(guān)累計凈利潤的分配額。當(dāng)被投資單位所分派和宣告的現(xiàn)金股利或者利潤大于其接受投資的累計凈利潤時，應(yīng)適當(dāng)?shù)貙㈤L期股權(quán)投資的賬面價值沖減。進(jìn)行賬務(wù)處理時，需將投資及投資以后年度進(jìn)行區(qū)分。

二、新準(zhǔn)則下長期股權(quán)投資對企業(yè)會計實務(wù)產(chǎn)生的影響

在新準(zhǔn)則中，長期股權(quán)投資發(fā)生的變化會對企業(yè)的會計實務(wù)產(chǎn)生一定程度的影響，有效促進(jìn)長期股權(quán)投資得到簡化，具體影響主要有以下幾個方面。

第一，在新準(zhǔn)則中明確規(guī)定，基于權(quán)益法中，當(dāng)長期股權(quán)投資所產(chǎn)生的初始成本超過投資過程中應(yīng)該享有的凈資產(chǎn)公允價值份額時，不對初始投資成本進(jìn)行調(diào)整；當(dāng)長期股權(quán)投資的初始成本未超過投資過程中應(yīng)該享有的凈資產(chǎn)公允價值份額時，應(yīng)該將產(chǎn)生的差額計算到當(dāng)期的損益中，同時還需要對長期股權(quán)投資的初始成本進(jìn)行合理調(diào)整。因此，股權(quán)投資差額科目已經(jīng)被取消，防止攤銷及分配相關(guān)核算工作發(fā)生。由此可見，新準(zhǔn)則下，權(quán)益法核算得到較大程度的簡化。第二，當(dāng)投資企業(yè)增加對接受投資單位的持股比例，或者因為其他原因的存在導(dǎo)致長期股權(quán)投資從成本法轉(zhuǎn)變?yōu)闄?quán)益法的過程中應(yīng)用未來適用法進(jìn)行核算，可有效簡化相關(guān)繁雜的調(diào)整工作。第三，在新實施的資產(chǎn)減值準(zhǔn)則中明確規(guī)定，長期股權(quán)投資中產(chǎn)生的減值損失得到確認(rèn)后，過后的會計工作不得將其轉(zhuǎn)回。這項規(guī)定不僅可有效促進(jìn)會計核算得到簡化，更可有效避免部分企業(yè)，尤其是上市公司根據(jù)舊投資準(zhǔn)則中的相關(guān)規(guī)定來對利潤進(jìn)行調(diào)整。由此可見，長期股權(quán)投資會計準(zhǔn)則可有效保證企業(yè)會計信息的質(zhì)量。

三、新準(zhǔn)則下長期股權(quán)投資對企業(yè)收益水平產(chǎn)生的影響

與舊準(zhǔn)則相比較，權(quán)益法、成本法核算范圍的變化是新準(zhǔn)則中長期股權(quán)投資的最大變動。另外一個大變動表現(xiàn)為將合并價差、股權(quán)投資差額科目取消，促進(jìn)資產(chǎn)購買過程中產(chǎn)生的公允價值得到充分體現(xiàn)。在對股權(quán)投資差額進(jìn)行處理上，新準(zhǔn)則下長期股權(quán)投資的具體規(guī)定主要有以下幾點。

第一，相互關(guān)聯(lián)的企業(yè)因收購或者合并所得長期股權(quán)投資，根據(jù)賬面值對具體長期投資成本進(jìn)行確認(rèn)，直接將實際進(jìn)行支付的具體價格與賬面值之間存在的差額作為當(dāng)期收益。第二，對未存在相互關(guān)聯(lián)的企業(yè)間因收購或者合并所得長期股權(quán)投資，根據(jù)實際進(jìn)行支付的具體價格直接對長期股權(quán)投資的初始價格進(jìn)行確認(rèn)。第三，第一次執(zhí)行時，根據(jù)按權(quán)益法進(jìn)行核算的長期投資，對于存在相互關(guān)聯(lián)的各企業(yè)，沒有完成攤銷的相關(guān)股權(quán)投資差額應(yīng)及時進(jìn)行全額沖銷，并且對所保留的收益進(jìn)行調(diào)整，將經(jīng)過沖銷處理后的賬面余額作為第一次執(zhí)行時間的認(rèn)定成本。第四，未存在相互關(guān)聯(lián)的企業(yè)，如有股權(quán)投資貸方差額存在，應(yīng)對差額進(jìn)行沖銷處理，并對留存收益進(jìn)行合理調(diào)整，將經(jīng)過沖銷處理后的賬面余額作為第一次執(zhí)行時間的認(rèn)定成本；有借方差額存在的，需將長期股權(quán)投資賬面余額作為第一次執(zhí)行時間的認(rèn)定成本。

四、長期股權(quán)投資核算法變動對上市公司產(chǎn)生的影響

在新準(zhǔn)則下，長期股權(quán)投資的核算法發(fā)生了較大變動，這種變動的存在對上市公司的發(fā)展產(chǎn)生重大影響。其具體影響主要體現(xiàn)在兩個方面，具體為凈資產(chǎn)和未來各期利潤。

第一，長期股權(quán)投資核算法變動對凈資產(chǎn)產(chǎn)生的影響。在第一次執(zhí)行過程中，存在或不存在相互關(guān)聯(lián)的企業(yè)所形成的貸方余額都會在一定程度上影響到凈資產(chǎn)的構(gòu)成。為了分析長期股權(quán)投資核算法的變動對凈資產(chǎn)構(gòu)成產(chǎn)生的具體影響，對影響具體程度進(jìn)行評價，應(yīng)用一定的公式來對影響程度進(jìn)行計算，具體公式為：股權(quán)投資差額與合并價差之和∕股東權(quán)益（即EQ指標(biāo)）。這個公式的計算結(jié)果即為調(diào)整對各公司產(chǎn)生影響的程度。

第二，對未來各期利潤的影響。在新準(zhǔn)則中取消股權(quán)投資差額后，再無需進(jìn)行股權(quán)投資差額攤銷工作，從而降低相關(guān)企業(yè)凈利潤受到影響。在股權(quán)投資差額是借方余額的情況下，凈利潤會出現(xiàn)增加的趨勢，反之，當(dāng)股權(quán)投資差額不是借方余額時，凈利潤將會出現(xiàn)減少的趨勢。為了能夠?qū)σ蜷L期股權(quán)投資核算方法的變動對上市公司未來的影響程度進(jìn)行評價，可應(yīng)用相應(yīng)的公式對影響程度進(jìn)行計算，進(jìn)而實現(xiàn)對影響程度進(jìn)行科學(xué)評價。具體計算公式表現(xiàn)為股權(quán)投資差額與合并價差之和∕凈利潤（即EP指標(biāo)）。這個公式的結(jié)算結(jié)果即可將調(diào)整對各公司產(chǎn)生的影響程度進(jìn)行反映。

五、長期股權(quán)投資會計準(zhǔn)則對企業(yè)產(chǎn)生的其他影響

(一)引入公允價值

將新準(zhǔn)則與舊準(zhǔn)則進(jìn)行比較時可發(fā)現(xiàn)，在新的會計準(zhǔn)則中正式引用到通行與國際中的一個計量屬性，即“公允價值”。公允價值被定義為在公平交易中，對情況均了解的交易雙方均自愿清償債務(wù)或者交換資產(chǎn)的金額。公允價值是國際會計中通行的一個計量屬性。在國家會計準(zhǔn)則中有十幾個會計準(zhǔn)則均涉及到公允價值的計算。公允價值在很多國家的理論界和事務(wù)界中均已經(jīng)得到廣泛使用。在我國，隨著市場經(jīng)濟不斷發(fā)展，市場環(huán)境不斷得到完善，從事會計工作的工作人員業(yè)務(wù)水平及專業(yè)技能均在不斷提高，因此在會計準(zhǔn)則中引入公允價值是一種必然趨勢。但是，由于目前我國產(chǎn)權(quán)市場、生產(chǎn)資料市場的發(fā)展還不夠完善，人為因素還存在較多，因此公允價值的可靠性還處于較低水平。

(二)追加投資

在新準(zhǔn)則中明確規(guī)定，因為追加投資等原因可對被投資單位進(jìn)行共同控制或者產(chǎn)生嚴(yán)重影響，但還未形成控制的，應(yīng)改為根據(jù)權(quán)益法進(jìn)行核算。并根據(jù)成本法規(guī)定的長期股權(quán)投資的賬面價值，或者根據(jù)企業(yè)會計準(zhǔn)則第22號中明確規(guī)定的投資賬面價值作為初始投資成本，不用進(jìn)行追溯調(diào)整。但是在新準(zhǔn)則中，由于追加投資等原因，對被投資單位已經(jīng)構(gòu)成控制的，是否需要將權(quán)益法轉(zhuǎn)變?yōu)楦鶕?jù)成本法進(jìn)行核算，是否還需要進(jìn)行追溯調(diào)整等問題均還未得到明確。所以，會計實務(wù)在實際操作過程中還存在較大難度。

(三)新準(zhǔn)則下成本法權(quán)益法核算范圍的改變

在新準(zhǔn)則中已經(jīng)明確規(guī)定，投資企業(yè)可對被投資單位進(jìn)行控制的長期股權(quán)投資主要應(yīng)用成本法進(jìn)行核算，在會計表的編制及合并過程中，應(yīng)根據(jù)權(quán)益法進(jìn)行合理調(diào)整。該種方法的使用也存在一定缺陷，其缺陷主要表現(xiàn)在兩個方面。第一，母公司應(yīng)用成本法來進(jìn)行核算，但是在報表的編制合并過程中又換成用權(quán)益法來進(jìn)行調(diào)整，在這個過程中大大增加了會計工作人員的工作量。同時，該種方法不一定能夠全面地反映母公司發(fā)展過程中的真實經(jīng)營狀況。第二，母公司在使用成本法進(jìn)行相關(guān)核算操作的過程中可能會應(yīng)用對子公司的相關(guān)控制權(quán)，只有這樣才能明確股利或者利潤分配的具體數(shù)額和比例。在這種情況下，母公司就有權(quán)利對投資收益金額的數(shù)額進(jìn)行選擇，然后再確認(rèn)。這種操作可為母公司的操縱利潤保留一定余地，因此導(dǎo)致母公司會計報表中的相關(guān)數(shù)據(jù)及信息失去真實性，進(jìn)而降低會計工作的質(zhì)量。

六、結(jié)束語

新準(zhǔn)則的修訂體現(xiàn)了我國會計準(zhǔn)則正在不斷完善并不斷趨同于國際會計準(zhǔn)則。企業(yè)會計準(zhǔn)則的完善可有效減輕企業(yè)會計工作的負(fù)擔(dān)，提供企業(yè)會計工作的效率和質(zhì)量，同時還可以促進(jìn)會計信息的準(zhǔn)確性和真實性得到提高。新會汁準(zhǔn)則的應(yīng)用對各企業(yè)的發(fā)展均會產(chǎn)生一定程度的影響，其可促進(jìn)企業(yè)得到健康、快速發(fā)展，但也給企業(yè)的發(fā)展帶來更多的難題，使企業(yè)面臨更多挑戰(zhàn)。因此，新會汁準(zhǔn)則還需不斷改進(jìn)，才能為企業(yè)的發(fā)展提供更可靠和準(zhǔn)確的會計信息，促進(jìn)企業(yè)可持續(xù)發(fā)展。

參考文獻(xiàn):

[1]申志敏.新長期股權(quán)投資準(zhǔn)則的變化及其對會計實務(wù)的影響[J].會計之友,2012,11(5):615-616

[2]朱琬瑜.新準(zhǔn)則實施對集團(tuán)公司長期股權(quán)投資核算的影響研究[J].中國集體經(jīng)濟,2013,5(10):1131-1132

[3]胡梅.新準(zhǔn)則下長期股權(quán)投資成本法核算的主要變化[J].商場現(xiàn)代化,2011,12(7):485-486