關(guān)于企業(yè)合并的涉稅問(wèn)題

山東高速服務(wù)區(qū)管理有限公司 李秀紅

一、控股合并

(一)以貨幣資金作為對(duì)價(jià)

企業(yè)進(jìn)行合并后就成了合并方，為了獲取企業(yè)的股份，合并方需要給合并企業(yè)原來(lái)股東支付貨幣資金，支付的貨幣資金就是對(duì)價(jià)，以貨幣資金作為對(duì)價(jià)主要涉及到了兩種稅，一種是印花稅，另一種是所得稅。如果被合并的原股東是企業(yè)的法人，那么合并方需要按照原股東獲得的部分股東的成本當(dāng)做是轉(zhuǎn)讓成本，需要按照交易金額的萬(wàn)分之五的稅率進(jìn)行計(jì)算，并交納印花稅；所得稅的計(jì)算方法是扣除轉(zhuǎn)讓成本以及相關(guān)的稅費(fèi)進(jìn)行計(jì)算。如果，被合并企業(yè)的原股東是自然人（是法律關(guān)系的主要參加者），不僅要扣除轉(zhuǎn)讓成本和相關(guān)稅費(fèi)，還要繳納個(gè)人所得稅，印花稅的繳納比例同上；如果被合并企業(yè)的原股東是法人，那么需要原股東自身計(jì)算繳納已經(jīng)涉及到的所有稅種，可是，如果被合并企業(yè)原股東是個(gè)人，個(gè)人繳納的相關(guān)稅收是由代購(gòu)方來(lái)履行這個(gè)義務(wù)，代扣代繳義務(wù)?；谖覈?guó)證券市場(chǎng)是在初步發(fā)展階段，每項(xiàng)規(guī)則和運(yùn)行機(jī)制還沒(méi)有完善，我國(guó)為了鼓勵(lì)證券交易市場(chǎng)的發(fā)展，如果是個(gè)人轉(zhuǎn)讓上司公司的股票，那么這種行為是可以免征個(gè)人所得稅，印花稅正常。

(二)以股權(quán)作為對(duì)價(jià)

不僅上述的方式進(jìn)行企業(yè)合并，還可以通過(guò)股權(quán)轉(zhuǎn)換的方式進(jìn)行合并，股權(quán)對(duì)價(jià)是合并方自己的股份，或者是合并方持有其他公司的股權(quán)。如果是這樣，其他公司的股權(quán)作為對(duì)價(jià)的股權(quán)的公允價(jià)值當(dāng)做案例，假設(shè)，被合并企業(yè)的原股東的股份出現(xiàn)增值的現(xiàn)象，企業(yè)所得稅和個(gè)人所得稅是不能免征的；其中，不管被合并企業(yè)原股東股權(quán)是不是增值的，都必須按照轉(zhuǎn)讓金額進(jìn)行印花稅的繳納。如果被合并企業(yè)的原股東是自然人，需繳納代扣代繳。如果合并方還持有其他公司的股權(quán)作為對(duì)價(jià)，需要交納其他公司股權(quán)是不是增值的，合并方繳納企業(yè)所得稅。

(三)以廠(chǎng)房、辦公樓作為對(duì)價(jià)

對(duì)價(jià)還可以運(yùn)用辦公樓和房產(chǎn)的方式進(jìn)行交換，而這種交換方式不屬于貨幣性交換，屬于非貨幣性資產(chǎn)交換，在合并的過(guò)程中，廠(chǎng)房和辦公樓的產(chǎn)權(quán)發(fā)生了改變，要進(jìn)行土地增值稅、營(yíng)業(yè)稅以及城建稅和教育費(fèi)附加費(fèi)的繳納。尤其這最近幾年，我國(guó)房地產(chǎn)上升的幅度比較大，土地增值稅稅率的提升，土地增值稅可能是房產(chǎn)轉(zhuǎn)讓中金額最大的稅收。有的還會(huì)涉及到房產(chǎn)和辦公樓的價(jià)格評(píng)估，會(huì)產(chǎn)生聘請(qǐng)中介機(jī)構(gòu)的房產(chǎn)評(píng)估費(fèi)，在1994年財(cái)稅的48號(hào)文中規(guī)定，中介機(jī)構(gòu)的房產(chǎn)評(píng)估費(fèi)在稅前就已經(jīng)扣除的。

(四)以存貨作為對(duì)價(jià)

用存貨的形式作為對(duì)價(jià)，可以將其看做是銷(xiāo)售繳納增值稅，如果被合并企業(yè)是法人，需要交納企業(yè)所得稅，如果被合并企業(yè)是個(gè)人的，需要交納個(gè)人所得稅。如果雙方都是一般納稅人，需要按照規(guī)定開(kāi)具增值稅專(zhuān)用發(fā)票，獲得貨物的一方可以是進(jìn)項(xiàng)稅抵扣，如果雙方不是一般納稅人，就不能享有上述特權(quán)。

二、吸收合并

假設(shè)，其中一個(gè)企業(yè)將自身?yè)碛械姆慨a(chǎn)轉(zhuǎn)讓到另一個(gè)企業(yè)中，這種行為是企業(yè)的兼并過(guò)程，轉(zhuǎn)讓房產(chǎn)所涉及到的土地增值可以暫時(shí)免征，根據(jù)我國(guó)土地增值稅暫行條例中的相關(guān)規(guī)定?，F(xiàn)行稅法的這種規(guī)定很容易產(chǎn)生避稅行為。比如，一個(gè)非房地產(chǎn)開(kāi)發(fā)公司A想出手寫(xiě)字樓給B公司，如果進(jìn)行直接出售，那么就需要繳納很多的土地增值稅和營(yíng)業(yè)稅。如果，A將出售的寫(xiě)字樓作為出資給B公司成立新公司，然后將股權(quán)轉(zhuǎn)移給B公司，那么，高額的土地增值稅和營(yíng)業(yè)稅就不用繳納了。這是稅法中的漏洞，同時(shí)也是我國(guó)法治社會(huì)初期的一個(gè)常有現(xiàn)象。所以，我們需要不斷的完善稅收法規(guī)體系，與國(guó)外發(fā)達(dá)國(guó)家接軌。

在吸收合并的過(guò)程中還有一個(gè)重要的稅種，就是企業(yè)所得稅，企業(yè)所得稅主要是用在一般性和特殊性?xún)煞N規(guī)定下。吸收合并與控股合并是不同的，他們的不同點(diǎn)是，將被合并方企業(yè)的法人資格取消，按照企業(yè)所得稅稅法的一般規(guī)定：第一，合并企業(yè)需要按照公允價(jià)值確定并接受被合并企業(yè)中的資產(chǎn)以及負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)。第二，被合并企業(yè)和股東進(jìn)行清算，進(jìn)行所得稅的處理；第三，被合并企業(yè)的虧損現(xiàn)象不可以進(jìn)行合并的時(shí)候結(jié)轉(zhuǎn)彌補(bǔ)。除此之外，如果合并的時(shí)候滿(mǎn)足了特殊型的條件，就會(huì)享受稅收的特殊性處理：第一，合并企業(yè)接受被合并企業(yè)的負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)，以被合并企業(yè)的原有計(jì)稅基礎(chǔ)進(jìn)行確定。第二，合并企業(yè)在合并之前繼承被合并企業(yè)相關(guān)的稅事項(xiàng)。第三，可由合并企業(yè)彌補(bǔ)被合并企業(yè)凈資產(chǎn)的公允價(jià)值×截止合并業(yè)務(wù)發(fā)生當(dāng)年年末國(guó)家發(fā)行最長(zhǎng)國(guó)債利率=被合并企業(yè)虧損的限額。第四，被合并企業(yè)獲得合并企業(yè)股權(quán)的計(jì)稅基礎(chǔ)，以被合并企業(yè)原有計(jì)稅基礎(chǔ)確定。如果合并適用于特殊性規(guī)定，就會(huì)被合并方避免清算繳納企業(yè)所得稅，可以降低合并成本。

三、新設(shè)合并

所謂的新設(shè)合并是參與合并的合并方和被合并方在企業(yè)合并后，合并方企業(yè)的法人資格就會(huì)被注銷(xiāo)，再一次注冊(cè)成立一個(gè)新的企業(yè)，讓新注冊(cè)成立企業(yè)的持有參與合并企業(yè)資產(chǎn)以及負(fù)債的基礎(chǔ)上進(jìn)行經(jīng)營(yíng)?？毓珊喜⒁约拔蘸喜⑴c新設(shè)合并是不同的，新設(shè)合并試講合并的兩家企業(yè)的法人資格注銷(xiāo)。而且稅收問(wèn)題是一樣的，只是形式不同，上述已經(jīng)對(duì)幾種涉水問(wèn)題進(jìn)行了簡(jiǎn)要分析，本段就不再進(jìn)行復(fù)述。

四、結(jié)束語(yǔ)

綜上所述，本文講述的合并方式會(huì)產(chǎn)生不同的稅收問(wèn)題，所以，稅收籌劃空間也是大不相同的。所以說(shuō)，稅收籌劃空間的存在就說(shuō)明我國(guó)現(xiàn)行的稅法還沒(méi)有存在瑕疵，所以，需要進(jìn)一步的完善。

[1]鄧亦文.解讀企業(yè)吸收合并業(yè)務(wù)的會(huì)計(jì)處理[J].財(cái)會(huì)月刊，2010

[2]許良虎，胡小剛.企業(yè)吸收合并中所得稅納稅籌劃探討[J].商業(yè)會(huì)計(jì)，2010