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    高校成本核算研究

    2015-03-14 12:00:19姚航
    關(guān)鍵詞:成本法成本核算費(fèi)用

    姚航

    高校成本核算研究

    姚航

    在2014年兩會(huì)期間,“高校綜合體制改革”成為了政府工作報(bào)告的重點(diǎn)名詞。高校成本核算又是高校管理的重要組成部分,對(duì)于優(yōu)化高等教育體制改革具有重要意義。成本是一項(xiàng)綜合性指標(biāo),高等學(xué)校如何進(jìn)行成本核算是一個(gè)很值得研究的問題。該文分析了高等學(xué)校成本的一些特點(diǎn),分析了高等學(xué)校成本核算的“活動(dòng)成本法”,以期為高校成本核算提供意見參考。

    高等學(xué)校;成本核算;探討研究

    一、高等學(xué)校的成本核算的特點(diǎn)

    1.成本核算應(yīng)注重控制和預(yù)測(cè)

    中共中央關(guān)于教育體制改革的決定指出:“在整個(gè)教育體制改革的過程中必須牢牢記住改革的根本標(biāo)準(zhǔn)不是經(jīng)濟(jì)收益的多少,而是培養(yǎng)人才的數(shù)量和質(zhì)量?!睆亩鴽Q定了高等學(xué)校成本核算的基本出發(fā)點(diǎn)既不能以盈利為目的,完全以收抵支,自負(fù)盈虧,也不能生搬硬套物質(zhì)生產(chǎn)部門核算成本的方法。高等學(xué)校的主要任務(wù)是提高民族文化素質(zhì),多出人才,出好人才,因此必須建立起一套特殊的成本核算制度,把成本核算和會(huì)計(jì)人員的主要精力和工作放在控制現(xiàn)在、預(yù)測(cè)將來方面。

    2.注重精神產(chǎn)品成本核算

    精神產(chǎn)品和物質(zhì)產(chǎn)品的價(jià)值表現(xiàn)不同,同樣的“所費(fèi)”不一定取得同樣的“所得”。高等學(xué)校的主要成果是人才不是物質(zhì)產(chǎn)品,其價(jià)值就不能單純用所耗活勞動(dòng)和物化勞動(dòng)的價(jià)值來表達(dá)。對(duì)于精神產(chǎn)品如何核算成本也只能是借助于“成本”的概念,在核算時(shí)與物質(zhì)產(chǎn)品有其很明顯的特殊性。

    物質(zhì)生產(chǎn)部門對(duì)無意識(shí)的物體進(jìn)行加工,投入多少活勞動(dòng)與物化勞動(dòng)一般是有固定比例的,其成本比較容易控制,而對(duì)人才的培養(yǎng)則不同,它受到多方面因素的控制和制約,如社會(huì)制度、社會(huì)環(huán)境、經(jīng)濟(jì)條件、科學(xué)文化水平等。高等學(xué)校成本核算不能單純地被認(rèn)為是費(fèi)用的歸集,它是指為了加強(qiáng)經(jīng)濟(jì)管理,培養(yǎng)合格的畢業(yè)生,在校期間發(fā)生的各種費(fèi)用要有一個(gè)確定的標(biāo)準(zhǔn)來衡量。在評(píng)估上既要看到成本水平,又要考慮人才的質(zhì)量和數(shù)量。

    3.注重人才投資的預(yù)算

    通常計(jì)算大學(xué)生某年平均培養(yǎng)費(fèi)用的方法是以某年經(jīng)費(fèi)實(shí)際支出數(shù)除以該年在校學(xué)生的平均人數(shù)計(jì)算,也只是人才投資的預(yù)算內(nèi)部分,不能被認(rèn)為是培養(yǎng)大學(xué)生的成本,因?yàn)榛ㄍ顿Y、其他各項(xiàng)一次性投資都未反映在年終決算中,也就是說沒有反映在當(dāng)年的經(jīng)費(fèi)支出數(shù)之內(nèi);另外其他各項(xiàng)投資雖然都是為了開發(fā)學(xué)生的智力卻不全為當(dāng)年學(xué)生受益。所以高等學(xué)校所要核定的成本不象企業(yè)計(jì)算的那種“全部成本”,也不是為培養(yǎng)學(xué)生所耗費(fèi)用的簡(jiǎn)單總和,而是一種部分的活動(dòng)成本。

    高等學(xué)校的成本概念既是廣義的,又是特指的。它是指高等學(xué)校為培養(yǎng)每一個(gè)合格的大學(xué)畢業(yè)生,在校期間發(fā)生的通過學(xué)校管理活動(dòng)能夠有效控制的那部分費(fèi)用支出,全部成本法不能適用高等學(xué)校的成本核算,而活動(dòng)成本法則能滿足和適應(yīng)高校成本核算的要求。

    二、高校成本核算方法——“活動(dòng)成本法”

    活動(dòng)成本法起源于美國(guó)本世紀(jì)30年代,在國(guó)外廣泛運(yùn)用,其主要特點(diǎn)是:

    第一,經(jīng)濟(jì)責(zé)任明確,便于成本管理。一般地講活動(dòng)成本是各基層單位的可控成本,固定成本是管理當(dāng)局的可控成本。

    第二,沒有強(qiáng)制性的統(tǒng)一會(huì)計(jì)制度,成本計(jì)算簡(jiǎn)單固定成本的必分?jǐn)偂?/p>

    第三,活動(dòng)成本法是一種部分成本法,它與全部成本法相對(duì)稱,活動(dòng)成本法是包括變動(dòng)費(fèi)用,只有與業(yè)務(wù)量有關(guān)的變動(dòng)費(fèi)用才構(gòu)成產(chǎn)品的成本要素。

    可見,這些特點(diǎn)都是滿足高等學(xué)校成本核算特點(diǎn)和管理要求的,在運(yùn)用中可以揚(yáng)其長(zhǎng)、避其短,及時(shí)總結(jié)經(jīng)驗(yàn),為高等學(xué)??茖W(xué)管理開辟一條新路子。

    深入研究成本習(xí)性,是正確劃分活動(dòng)成本和固定成本、用好活動(dòng)成本法的關(guān)鍵所在。應(yīng)用活動(dòng)成本法的前提條件是將成本按其習(xí)性劃分成活動(dòng)成本和固定成本。所謂成本習(xí)性是指成本額對(duì)業(yè)務(wù)量總數(shù)的依存關(guān)系。凡成本總額隨業(yè)務(wù)量的增減成正比例變動(dòng)的是活動(dòng)成本,凡成本總額不隨業(yè)務(wù)量變動(dòng),在短期內(nèi)相對(duì)穩(wěn)定的是固定成本,介于兩者之間的是混合成本,對(duì)于混合成本還要采取一定方法繼續(xù)分解。這是關(guān)鍵的一步,也是困難較大、問題較多的一步。

    1.高校成本如何劃分

    從高等學(xué)校的經(jīng)費(fèi)分配角度來看,除一次性補(bǔ)助、基本建設(shè)投資外,基本上是“人頭經(jīng)費(fèi)”,即上級(jí)主管單位按照當(dāng)年在校學(xué)生人數(shù)的平均數(shù)乘以一定的預(yù)算標(biāo)準(zhǔn)計(jì)算出來的。學(xué)校得到這筆經(jīng)費(fèi)后,再按照先保證人員經(jīng)費(fèi)后,根據(jù)財(cái)力情況安排其他的原則進(jìn)行經(jīng)費(fèi)再分配。從經(jīng)費(fèi)使用職能看,高等學(xué)校的經(jīng)費(fèi)可大致分為三大部分,即人員經(jīng)費(fèi)、公用經(jīng)費(fèi)和專項(xiàng)經(jīng)費(fèi)。而人員經(jīng)費(fèi)和公用經(jīng)費(fèi)合在一起就是前面所說的“人頭經(jīng)費(fèi)”。其中人員經(jīng)費(fèi)中的本??茖W(xué)生助學(xué)金,公用經(jīng)費(fèi)中的公務(wù)費(fèi)、業(yè)務(wù)費(fèi)、其他費(fèi)用等開支狀況除了很大程度上取決于預(yù)算定額和學(xué)生人數(shù)外,還與管理部門的管理水平有著非常密切的關(guān)系,所以以上這幾項(xiàng)應(yīng)是活動(dòng)成本,人員經(jīng)費(fèi)中的工資則不同,雖然它也包括在“人頭經(jīng)費(fèi)”中,但就其詳細(xì)的開支內(nèi)容來看,它與當(dāng)年在校學(xué)生人數(shù)沒有密切關(guān)系,是學(xué)校開辦就必須按期開支的約束性成本,這種管理體制和性質(zhì)是由我國(guó)現(xiàn)行的人事制度和工資政策所造成的。由于它一般不受基層管理活動(dòng)的影響,所以是固定成本。人員經(jīng)費(fèi)中的補(bǔ)助工資、職工福利費(fèi)、差額補(bǔ)助費(fèi)等,也都是固定成本。

    高等學(xué)校的房屋、設(shè)備等固定資產(chǎn)具有同企業(yè)一樣的性質(zhì),在其使用過程中能連續(xù)在若干個(gè)生產(chǎn)周期內(nèi)發(fā)揮作用,并保持原有實(shí)物形態(tài),其價(jià)值隨著磨損程度逐漸消耗,并且消耗的價(jià)值要求得以充分的補(bǔ)償。高等學(xué)校的這種補(bǔ)償是靠國(guó)家撥款來實(shí)現(xiàn)的,它包括在每年的設(shè)備購(gòu)置費(fèi)和修繕費(fèi)中,可見高等學(xué)校每年的設(shè)備購(gòu)置費(fèi)和修繕費(fèi)是為了當(dāng)年保持學(xué)校一定的規(guī)模和能力以及發(fā)展需要的支出,包括補(bǔ)償和發(fā)展兩部分,類似企業(yè)中的大修理基金、折舊基金和企業(yè)生產(chǎn)發(fā)展基金,因此從這點(diǎn)分析,這兩項(xiàng)的實(shí)標(biāo)開支作為當(dāng)年學(xué)生的培養(yǎng)成本是完全沒有道理的。解決的辦法是實(shí)行固定資產(chǎn)折舊制度,實(shí)行后提取的折舊費(fèi)和大修理費(fèi)才近似反映學(xué)校當(dāng)年為培養(yǎng)學(xué)生用于固定資產(chǎn)方面的實(shí)際耗費(fèi),但現(xiàn)行的財(cái)務(wù)制度是高等學(xué)校的固定資產(chǎn)不實(shí)行折舊,因而設(shè)備購(gòu)置費(fèi)和修繕費(fèi)也應(yīng)是固定成本。

    到此為止,對(duì)高等學(xué)校的全部成本按其習(xí)性做以下劃分:(1)固定成本包括:工資、補(bǔ)助工資、職工福利費(fèi)、設(shè)備購(gòu)置費(fèi)和修繕費(fèi);(2)活動(dòng)成本包括:人民助學(xué)金、公務(wù)費(fèi)、業(yè)務(wù)費(fèi)和其他費(fèi)用等。這里提到的費(fèi)用只是國(guó)家教育投資的一部分,如象離退休人員費(fèi)用、科研課題費(fèi)(包括補(bǔ)助費(fèi))等未涉及,因?yàn)樗鼈兣c當(dāng)年學(xué)生培養(yǎng)無關(guān),應(yīng)另法核算。

    2.消耗性開支應(yīng)該成為高校成本要素重點(diǎn)

    活動(dòng)成本法將高等學(xué)校的人民助學(xué)金、公務(wù)費(fèi)、業(yè)務(wù)費(fèi)、其他費(fèi)用等消耗性開支作為成本要素重點(diǎn)加以核算控制,符合“盡可能節(jié)省各項(xiàng)消耗性開支,保證重點(diǎn)開支的需要”的原則。據(jù)統(tǒng)計(jì),高等學(xué)校以上這幾類開支占全部教育事業(yè)費(fèi)的三分之一左右。由于它們都是純消耗性的費(fèi)用,因此它們的節(jié)約是完全意義上的節(jié)約,是應(yīng)該花大力氣管好用好的。值得提到的是高等學(xué)校的廣大財(cái)務(wù)工作者一直就比較重視對(duì)這類成本的控制,在實(shí)踐中創(chuàng)造了許多行之有效的控制方法,只是由于沒有重視從理論方面去總結(jié),有了好經(jīng)驗(yàn),但因?yàn)槭歉髯詾檎?,自成體系,自立標(biāo)準(zhǔn),不能說服人,在推廣上受到了一定的限制。現(xiàn)在,活動(dòng)成本法從理論上解決了這個(gè)問題。

    3.成本資料可進(jìn)行校際比較

    這是考核高等學(xué)校經(jīng)濟(jì)效益的指標(biāo)之一。由于活動(dòng)成本只將變動(dòng)成本作為成本要素,故人才單位成本就等于總變動(dòng)成本除以在校平均學(xué)生人數(shù)。這樣計(jì)算排除了由于學(xué)校規(guī)模、投資、新老等因素不同而造成的成本差別,避免了按照傳統(tǒng)方法(全部成本法)計(jì)算成本時(shí)最使人感到“問題多,而不好解決”的難題,為同類學(xué)校之間的成本比較提供了可能。一般地說,在同類學(xué)校中消耗性開支具有較大的共性,這部分費(fèi)用消耗較低的應(yīng)視為管理控制水平較高。目前各類高等學(xué)校消耗性費(fèi)用存在較大的差異,除了地區(qū)、專業(yè)的原因外,主要是管理水平差異的反映。今后如果定期進(jìn)行校際間橫向比較,相信定會(huì)有成效。

    4.活動(dòng)成本法可以建立在高等學(xué)?,F(xiàn)行會(huì)計(jì)科目上

    財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)系統(tǒng)地提供單位管理活動(dòng)的原始記錄,活動(dòng)成本法是將財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)提供的資料作進(jìn)一步加工和引伸,使之更好地滿足管理需要的一種先進(jìn)的成本核算辦法。這里運(yùn)用的活動(dòng)成本法是按“會(huì)計(jì)科目”來劃分活成本和固定成本的,為的是把它同現(xiàn)行的會(huì)計(jì)制度聯(lián)系在一起,它雖然有一定的假定性,但符合高校的成本特點(diǎn)和管理要求。特別值得一提的是,免去了計(jì)算成本時(shí)將固定費(fèi)用分?jǐn)偟姆爆嵱?jì)算,在增加工作量不多的情況下開辟了新的管理途徑。

    [1]楊世忠,許江波,張丹.作業(yè)成本法在高校教育成本核算中的應(yīng)用研究——基于某高校成本核算的實(shí)例分析[J].會(huì)計(jì)研究,2012,04:14-19+94.

    [2]王普偉.高校教育成本核算問題研究[D].山東大學(xué),2012.

    [3]王波.我國(guó)高校教育成本核算問題實(shí)證研究[D].哈爾濱工程大學(xué),2012.

    [4]梅強(qiáng),吳婧,陸玉梅.關(guān)于高校成本核算的會(huì)計(jì)學(xué)思考[J].教育與經(jīng)濟(jì),2005,02:27-30.

    [5]孫翠蓉.高校教育成本核算研究[D].華僑大學(xué),2013.

    [6]王紅娟.我國(guó)高校教育成本核算問題研究[D].西北大學(xué), 2008.

    [7]袁賢莉.高校成本核算探析[J].湖南經(jīng)濟(jì)管理干部學(xué)院學(xué)報(bào),2003,01:66-67.

    (作者單位:遼寧醫(yī)學(xué)院財(cái)務(wù)處)

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