二類事業(yè)單位內(nèi)部控制內(nèi)部評價機制初探

彭 露 唐立新

一、二類事業(yè)單位的特征

事業(yè)單位是從事科教文衛(wèi)的公共服務(wù)機構(gòu)，公益類的事業(yè)單位分為公益一類和公益二類。二類事業(yè)單位是由行政主管部門或者社會組織利用國有資產(chǎn)舉辦，除黨委、政府或機構(gòu)編制部門審批之外的事業(yè)單位。二類事業(yè)單位的主要特征有：

1.非營利性的社會服務(wù)組織。二類事業(yè)單位的主要工作是根據(jù)國家下達的計劃和工作任務(wù)，主要從事高等教育、非營利性醫(yī)療服務(wù)。

2.部分由市場配置資源。為了提高公共服務(wù)和創(chuàng)收能力，可適當引入市場機制，但不能完全以營利為目的。

3.對內(nèi)部控制的重視不足，執(zhí)行不到位。事業(yè)單位內(nèi)部控制制度參差不齊，單位小職員長期巨額侵占單位資產(chǎn)等事件并不鮮見。

二、建立內(nèi)部控制評價機制的必要性

一方面，完善二類事業(yè)單位的內(nèi)部控制評價機制是加強內(nèi)部監(jiān)督管理的需要。內(nèi)部控制評價機制的完善，能夠規(guī)范二類事業(yè)單位內(nèi)部運行，抑制尋租行為，減少以權(quán)謀私和鋪張浪費。另一方面，完善二類事業(yè)單位實施內(nèi)部控制評價機制是外部競爭加劇的需要，是刻不容緩的時代命題。二類事業(yè)單位已經(jīng)擺脫了單純的國家撥款，轉(zhuǎn)變?yōu)閾芸顬橹?、多渠道籌資，自主經(jīng)營權(quán)越來越大。

三、主要策略

二類事業(yè)單位內(nèi)部控制評價包括內(nèi)部評價和外部評價，其中內(nèi)部評價是核心，內(nèi)部評價可以直接找出問題的根源所在，督促管理者重視和改進。

1.以內(nèi)部控制五要素為評價標準，并賦予一定的權(quán)重

（1）控制環(huán)境：主要指標是治理結(jié)構(gòu)、機構(gòu)設(shè)置、責權(quán)分工、單位文化、社會責任。

（2）風險評估：包括內(nèi)部風險和外部風險：前者含人力資源、管理運營、自主創(chuàng)新、財務(wù)安全和其他。后者則含經(jīng)濟、法律、社會、科學和其他。

（3）信息與溝通：信息化建設(shè)、信息安全管理、信息的多渠道溝通協(xié)調(diào)機制、信息反饋機制。

（4）監(jiān)督：內(nèi)部審計、內(nèi)部紀檢監(jiān)察、外部監(jiān)督。

（5）控制活動：貨幣資金控制、預算控制、收支控制、授權(quán)審批控制、不相容崗位分離、分配控制、人員績效考評、籌資控制、投資控制、會計控制、單據(jù)控制。

2.以規(guī)范評價程序為基礎(chǔ)

二類事業(yè)單位內(nèi)控評價實施程序一般應包括：制定工作方案，實施現(xiàn)場測試，識別風險要素，認定控制缺陷，進行綜合評價，出具評價報告，提出解決方案?，F(xiàn)場測試主要測試單位內(nèi)部控制的健全性和執(zhí)行有效性，要靈活運用詢問、檢查驗證、問卷調(diào)查、穿行測試、流程圖法等方法。審計人員可以自上而下的進行審計工作，先了解管理層的內(nèi)部控制情況，再關(guān)注業(yè)務(wù)流程層面，確認關(guān)鍵環(huán)節(jié)，識別具體風險要素。在整個流程中要明確：單位內(nèi)控評價組織需精干，工作方案要切實可行，現(xiàn)場測試方法應適當，缺陷認定應按程序?qū)嵤?，編制的報告應?guī)范詳細。

3.以分析、認定控制缺陷為重點

內(nèi)部控制的制度設(shè)計或?qū)嵤┻\行無法實現(xiàn)管理者的經(jīng)營目標就是內(nèi)部控制缺陷。內(nèi)部控制缺陷按其成因分為設(shè)計缺陷和運行缺陷，按其影響程度分為重大缺陷、重要缺陷和一般缺陷。分析、認定內(nèi)部控制缺陷的本質(zhì)，就是要分清是設(shè)計缺陷還是運行缺陷，才能有針對性實施措施。分析、認定內(nèi)部控制嚴重程度主要分析是否為實質(zhì)性漏洞，進而重點糾正或完善。

分析、認定控制缺陷的方法目前多用定性方法，但筆者多年在實務(wù)中總結(jié)了中層次分析法中的百分制法，將結(jié)果量化。例如某高校2014年內(nèi)部控制總評價表如表1：

表1 某高校2014年內(nèi)部控制百分制評價評分結(jié)果匯總表

上表可以說明，2014年該高校內(nèi)部控制主要問題在“控制活動”僅占設(shè)計得分的50%，設(shè)明重大缺陷或重要缺陷很可能存在“控制活動”。再對“控制活動”設(shè)計二級指標分析發(fā)現(xiàn)，不相容崗位分離、內(nèi)部授權(quán)審批、收支控制等方面存在重大缺陷或重要缺陷。以此類推，最終可找到失效或低效的關(guān)鍵控制點。

4.以完善制度為導向

依據(jù)內(nèi)部控制分析、認定控制缺陷評價的結(jié)果，有針對性分析改進，是完善制度的好方法。還以上述高校為例，按五要素分析，2014年該高?？刂骗h(huán)境、風險評估、信息與溝通尚可，監(jiān)控和控制活動較差，其中控制活動最差，如進一步分析詳見表2：

表2 某高校2014年控制活動百分制評價評分結(jié)果匯總表

備注：為方便分析，本文對要素進行了重新劃分或重組，其中：①不相容崗位分離、內(nèi)部授權(quán)審批合并成基礎(chǔ)制度；②合并人員績效考評及分配控制；③預算控制包括貨幣資金控制、收入支出控制、籌資控制、投資控制；④會計控制包括單據(jù)控制；⑤其他要素列為其他。

從上表分析可析可知，2014年該高?？刂苹顒尤毕荻酁閳?zhí)行缺陷，而重中之重是預算控制。對于預算控制又可進一步分析預算控制、貨幣資金控制、收入支出控制、籌資控制、投資控制這幾個關(guān)鍵控制點。學校要在在完善設(shè)計基礎(chǔ)上，強化執(zhí)行，提高有效性。

5.以建立長效機制為保障

建立評價二類事業(yè)單位內(nèi)部控制長效機制需要多管齊下，其整體設(shè)想為：由主管的財政機關(guān)牽頭，以內(nèi)部自查為基礎(chǔ)，輔之于外部監(jiān)督。

所謂財政牽頭，就是主管財政機關(guān)對所管轄的二類事業(yè)單位內(nèi)部控制的建設(shè)及執(zhí)行負責宣傳培訓、建設(shè)指導和監(jiān)督檢查。內(nèi)部自查就是參照上市公司要求，各二類事業(yè)單位定期自查內(nèi)部控制的效果，并以適當?shù)姆绞焦蓟蛏蠄蟆Ｍ獠勘O(jiān)督，可以考慮財政部門、審計部門及上級主管部門 (主要是科教文衛(wèi)主管部門)單獨或聯(lián)合組成檢查組，定期或不定期的檢查各二類事業(yè)單位的內(nèi)部控制的有效性，將檢查結(jié)果與其相關(guān)經(jīng)濟效益掛鉤。

[1]唐立新.企業(yè)內(nèi)部控制評價的百分制法[M].冶金工業(yè)出版社，2011年10月.

[2]唐立新，龍翰林.企業(yè)內(nèi)部控制百分制評價法的探討[J].商業(yè)會計，2010（6）.

[3]鄭萍.高校內(nèi)部控制評價指標體系的構(gòu)建[J].會計之友，2010(8).