基于企業(yè)視角下的稅收籌劃研究

武　瓊

( 鄭州大學(xué) 商學(xué)院，河南 鄭州 450001)

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基于企業(yè)視角下的稅收籌劃研究

武瓊

( 鄭州大學(xué) 商學(xué)院，河南 鄭州 450001)

[摘要]在不違背法律、法規(guī)的前提下，合理的稅收籌劃不僅能為企業(yè)帶來(lái)直觀的效益，更能在提高企業(yè)產(chǎn)品市場(chǎng)占有率和核心競(jìng)爭(zhēng)力方面起到舉足輕重的作用。本文論述了稅收籌劃的條件，并從博弈策略和收入替代效應(yīng)的視角出發(fā)來(lái)分析稅收籌劃為企業(yè)帶來(lái)的效益，討論從稅率、納稅期限、計(jì)稅依據(jù)、稅收優(yōu)惠政策和會(huì)計(jì)核算方法等方面開展稅收籌劃，以期對(duì)應(yīng)稅行為的合理規(guī)劃，實(shí)現(xiàn)企業(yè)的效益最大化。

[關(guān)鍵詞]稅收籌劃；博弈策略；收入替代效應(yīng)；效益最大化

盡管稅收籌劃的定義多種多樣，但稅收籌劃的實(shí)質(zhì)是企業(yè)為提高效益，根據(jù)自身的現(xiàn)實(shí)狀況，依據(jù)國(guó)家的稅收政策對(duì)涉稅的經(jīng)濟(jì)行為進(jìn)行規(guī)劃。從國(guó)家機(jī)器運(yùn)轉(zhuǎn)角度講，作為國(guó)家財(cái)政收入主要來(lái)源的稅收是保證國(guó)家機(jī)器正常運(yùn)轉(zhuǎn)的重要經(jīng)濟(jì)基礎(chǔ)，然而過(guò)高的稅負(fù)會(huì)使企業(yè)尤其是一些中小型企業(yè)遭受難以承受之重，不利于市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展；過(guò)低的稅收收入則會(huì)使政府收入大打折扣，從而難以對(duì)經(jīng)濟(jì)實(shí)施宏觀調(diào)控，不利于經(jīng)濟(jì)的可持續(xù)發(fā)展。因此，合理的稅負(fù)不但能夠保證企業(yè)的成長(zhǎng)，同時(shí)也能夠?yàn)檎?cái)政支出、轉(zhuǎn)移支付等宏觀手段的實(shí)施提供強(qiáng)有力的后續(xù)保障。圖1所示為拉弗曲線，縱軸表示政府稅收收入，橫軸表示稅率，政府的稅收隨著稅率的增加由大到小呈“倒U”形狀，當(dāng)稅率為100%時(shí)，稅收收入為零。對(duì)政府而言，高稅率不一定有高收入，政府應(yīng)當(dāng)制定適當(dāng)?shù)亩惵?，從而達(dá)到政府和企業(yè)共贏的局面。在適當(dāng)?shù)亩惵氏?，企業(yè)如何制定稅收籌劃抑或如何組合多種稅收籌劃對(duì)提高企業(yè)的效益尤為重要。

1稅收籌劃的條件

稅收籌劃不僅僅考慮個(gè)別稅種的簡(jiǎn)單規(guī)劃，還要考慮企業(yè)的具體情況，如企業(yè)的規(guī)模大小、成本的大小、風(fēng)險(xiǎn)的高低等因素，其要點(diǎn)有：合法性、籌劃性和目的性。納稅主體要想成功地實(shí)施稅收籌劃，必須具備以下幾種條件：1、具備稅收籌劃的意識(shí)、了解相關(guān)稅法知識(shí)。具有稅收籌劃的意識(shí)是前提條件，在對(duì)現(xiàn)有稅法政策充分了解的情況下，利用稅法政策，并根據(jù)企業(yè)的具體情況來(lái)實(shí)施稅收籌劃。2、具備相當(dāng)?shù)囊?guī)模。考慮到稅收籌劃具有一定的風(fēng)險(xiǎn)和成本，納稅主體應(yīng)當(dāng)在該企業(yè)成長(zhǎng)到一定規(guī)模時(shí)再進(jìn)行稅收籌劃，以免造成成本大于效益，產(chǎn)生負(fù)作用。3、稅制因素。稅制因素往往是納稅人無(wú)法控制的因素，并且對(duì)稅收籌劃的影響比較大，稅收制度的剛性越大，彈性越小或者說(shuō)稅收優(yōu)惠政策越少，納稅人進(jìn)行稅收籌劃的空間也就越小。

2稅收籌劃的收益理論

2.1　博弈策略視角下的收益理論

企業(yè)進(jìn)行合理的稅收規(guī)劃不僅能提高收益，而且還能間接提高產(chǎn)品的市場(chǎng)占有率，然而，進(jìn)行稅收籌劃也要付出一定的代價(jià)，比如直接成本、機(jī)會(huì)成本和風(fēng)險(xiǎn)成本等。直接成本包括與稅收籌劃有關(guān)的直接費(fèi)用，是一些比較直觀的成本；機(jī)會(huì)成本是籌劃人為稅務(wù)籌劃而放棄的利益；風(fēng)險(xiǎn)成本是指稅務(wù)籌劃失敗而承擔(dān)的法律風(fēng)險(xiǎn)的利益損失。

以下將建立博弈策略的模型：企業(yè)進(jìn)行收稅籌劃的直接成本為C1;機(jī)會(huì)成本為C2;風(fēng)險(xiǎn)成本分為兩部分，一部分為外部環(huán)境變化所導(dǎo)致的風(fēng)險(xiǎn)成本C31，另一部分為被稅務(wù)機(jī)關(guān)查定為逃稅的罰款額C32;T為進(jìn)行稅收籌劃而增加的收益。

企業(yè)籌稅的博弈模型如下：

當(dāng)企業(yè)處在動(dòng)蕩的環(huán)境中或者曾經(jīng)有被稅務(wù)機(jī)關(guān)查處過(guò)，則企業(yè)進(jìn)行稅務(wù)籌劃的有可能失敗，此時(shí)收益函數(shù)為U= - C1- C2- C31，而如果企業(yè)不進(jìn)行稅務(wù)籌劃，收益為U=0。

假定企業(yè)外部環(huán)境變化的概率為P，則不變化的概率為1-P。則企業(yè)進(jìn)行稅務(wù)籌劃的期望收益為：U1=(-C1-C2-C31)×P+(T-C1-C2)×(1-P);不籌劃的期望為U2= 0。當(dāng)U1≥0時(shí)，有P≤(T- C1- C2)/(T+C31)。

只有當(dāng)外部環(huán)境變化的概率小于(T- C1- C2)/(T+C31)時(shí)，企業(yè)才會(huì)進(jìn)行稅收籌劃，即當(dāng)P≤(T- C1-C2)/(T+C31)時(shí)，進(jìn)行稅收籌劃才有利可圖。然而P只是個(gè)估計(jì)值，在實(shí)際中難以預(yù)測(cè)，如若企業(yè)在不違背稅法的前提下合理的進(jìn)行籌劃，稅務(wù)機(jī)關(guān)并不會(huì)對(duì)企業(yè)進(jìn)行查處，此時(shí)的P的取值可以忽略不計(jì)，企業(yè)進(jìn)行稅務(wù)籌劃的收益則為：U=T-C1-C2。

2.2　收入替代效應(yīng)視角下的收益理論

經(jīng)濟(jì)學(xué)中的收入替代效應(yīng)是指，在假設(shè)有兩種產(chǎn)品和固定收入的前提下，一種商品價(jià)格的變化所引起的消費(fèi)者收入水平的變化(收入效應(yīng))，進(jìn)而引起消費(fèi)者對(duì)另一種商品的的需求變化(替代效應(yīng))。從稅收的角度出發(fā)，稅收的變化引起稅收主體收入的變化，進(jìn)而引起對(duì)稅收的經(jīng)營(yíng)方式的改變。稅收收入效應(yīng)的大小以平均稅率(納稅主體的稅負(fù)與總收入之比)來(lái)衡量，平均稅率越高，納稅主體的收入效應(yīng)越大，而替代效應(yīng)則是指由于在不同地區(qū)的稅收差別，導(dǎo)致各地區(qū)的商品價(jià)格的不同，從而導(dǎo)致商品的銷售數(shù)量不同，如企業(yè)會(huì)選擇稅負(fù)輕的產(chǎn)品來(lái)替代稅負(fù)重的產(chǎn)品。替代效應(yīng)是由邊際稅負(fù)所決定的，邊際稅負(fù)越大，替代效應(yīng)也就越高。從收入替代效應(yīng)來(lái)看，稅收籌劃能夠降低企業(yè)的稅負(fù)，從而改變?cè)撈髽I(yè)的收入水平，增加企業(yè)的收入。以下將用圖說(shuō)明。

如圖2所示，假設(shè)市場(chǎng)上只存在X、Y兩種商品，縱坐標(biāo)表示Y的購(gòu)買量，橫軸表示X的購(gòu)買量；AB，AB’曲線為消費(fèi)者預(yù)算線，Ⅰ1、Ⅰ2為消費(fèi)者無(wú)差異曲線(任何一個(gè)無(wú)差異曲線是由無(wú)數(shù)個(gè)等效用的點(diǎn)組成的，且任何兩條無(wú)差異曲線都不想交)，其中Ⅰ2曲線的效用程度大于Ⅰ1曲線；AB曲線表示還沒(méi)有進(jìn)行稅務(wù)籌劃下的企業(yè)的預(yù)算線，此時(shí)的AB曲線與Ⅰ1相切于點(diǎn)E1，OB1代表消費(fèi)者對(duì)商品X的購(gòu)買數(shù)量，OA1代表消費(fèi)者對(duì)Y產(chǎn)品的購(gòu)買數(shù)量，如若該企業(yè)對(duì)商品X進(jìn)行稅收籌劃，從而降低了X產(chǎn)品的價(jià)格，使得X產(chǎn)品的銷售量提高，Y產(chǎn)品市場(chǎng)展開競(jìng)爭(zhēng)，此時(shí)的預(yù)算線移動(dòng)到AB’，與Ⅰ2相切于E2點(diǎn)，X的銷售量增加到OB2，Y商品的銷售量由OA1減少到OA2，由此可見，從收入替代效應(yīng)出發(fā)，由于對(duì)商品X進(jìn)行了稅收籌劃，使得X產(chǎn)品的銷售數(shù)量增加了B1B2，一方面是因?yàn)閷?duì)商品X進(jìn)行了稅收籌劃，提高了生產(chǎn)要素投入的效率，從而增加了企業(yè)的生產(chǎn)能力；另一方面則是從企業(yè)的戰(zhàn)略角度出發(fā)，調(diào)整產(chǎn)品結(jié)構(gòu)和產(chǎn)量，由稅負(fù)輕的產(chǎn)品替代稅負(fù)重的產(chǎn)品，增加產(chǎn)品的銷量，提高市場(chǎng)占有率。

3稅收籌劃策略方法

盡管稅收籌劃的種類繁多，大多可分為兩大類：一種是圍繞著稅收優(yōu)惠政策展開，另一種則是以會(huì)計(jì)核算制度為依托展開，以下將從計(jì)稅依據(jù)、稅率、納稅期限等方面來(lái)論述稅收籌劃方法。

3.1　計(jì)稅依據(jù)方面的稅收籌劃

計(jì)稅依據(jù)是計(jì)算稅額的基數(shù)，計(jì)稅依據(jù)越大，稅額越大；計(jì)稅依據(jù)越小，稅額越小。以下將從四個(gè)方面來(lái)說(shuō)明計(jì)稅依據(jù)的籌劃方法：1、計(jì)稅依據(jù)的遞延納稅。一般情況下納稅人可以延期納稅，考慮到貨幣的時(shí)間價(jià)值，延期納稅會(huì)為企業(yè)帶來(lái)收益，如企業(yè)在銷售產(chǎn)品的同時(shí)開出銷售發(fā)票，不僅為客戶墊付了大筆的資金，還要繳納大筆的稅款，而如果企業(yè)通過(guò)分期付款的方式，則會(huì)延期繳納稅款，由此產(chǎn)生了時(shí)間價(jià)值上的收益，這方面稅收籌劃做得比較好的如蘇寧電器。2、計(jì)稅依據(jù)即期實(shí)現(xiàn)的稅收籌劃。在企業(yè)處于減免稅期間時(shí)，應(yīng)將銷售收入盡量提前，以期在該減稅期間實(shí)現(xiàn)稅額的減免，如集成電路和軟件行業(yè)實(shí)行“三免兩減半“期間的第三年和第五年的年末，應(yīng)盡量通過(guò)提前簽訂合同等方式將本該下一年的銷售收入確認(rèn)在第五年，如此便可以享受企業(yè)所得稅的稅收減半。3、計(jì)稅依據(jù)最小化。這是所得稅和營(yíng)業(yè)稅常用的方法，如將福利費(fèi)、職工經(jīng)費(fèi)、教育經(jīng)費(fèi)等在合理范圍內(nèi)足額提取，養(yǎng)老保險(xiǎn)金、醫(yī)療保險(xiǎn)、住房公積金等及時(shí)繳納來(lái)抵免企業(yè)所得稅的繳納。另外，業(yè)務(wù)招待費(fèi)在年銷售收入5‰的范圍內(nèi)索取發(fā)票抵扣。

3.2　稅率方面的稅收籌劃

(1)利用比例稅率進(jìn)行稅收籌劃。利用增值稅和營(yíng)業(yè)稅之間的稅率差異來(lái)進(jìn)行籌劃，這一方面最常見的是混合銷售，如家具生產(chǎn)企業(yè)生產(chǎn)后銷售給消費(fèi)者，則會(huì)按照17%的稅率繳納增值稅，而如果由消費(fèi)者自行購(gòu)買材料后由該廠商提供安裝服務(wù)，則會(huì)按照5%的稅率繳納營(yíng)業(yè)稅。(2)其他方面的稅率籌劃。如國(guó)家為鼓勵(lì)西部大開發(fā)，對(duì)該區(qū)域內(nèi)的企業(yè)實(shí)行低稅率的政策，可以考慮將企業(yè)或者子公司設(shè)立在這些地方享受優(yōu)惠政策。

3.3　納稅期限方面的稅收優(yōu)惠政策

納稅期限是指納稅人繳納某種稅額的法定要求期限，企業(yè)可以通過(guò)延期繳納稅額為該企業(yè)贏得稅額上的時(shí)間價(jià)值，如企業(yè)可以向稅務(wù)機(jī)關(guān)申請(qǐng)?jiān)露燃{稅改為季度納稅，多余出來(lái)的稅款相當(dāng)于企業(yè)從政府手中拿到一筆無(wú)息貸款，考慮到通貨膨脹的影響，稅款的實(shí)際價(jià)值會(huì)隨著時(shí)間的推移而逐漸降低，從而降低了該企業(yè)的實(shí)際納稅額。另外，如果企業(yè)能夠預(yù)見到會(huì)有延期納稅的情況，可以向稅務(wù)機(jī)關(guān)提前申請(qǐng)延期納稅，或者以繳納滯納金的方式延期納稅，為企業(yè)解決燃眉之急。

3.4　稅收優(yōu)惠方面的稅收籌劃

國(guó)家為鼓勵(lì)一些新興產(chǎn)業(yè)或者是照顧某些地區(qū)的經(jīng)濟(jì)發(fā)展，從而制定一些稅收優(yōu)惠政策，包括：對(duì)高新技術(shù)產(chǎn)業(yè)、小型微利企業(yè)、集成電路和軟件開發(fā)等企業(yè)的減免稅產(chǎn)業(yè)政策；對(duì)西部地區(qū)、保稅區(qū)、經(jīng)濟(jì)特區(qū)等地區(qū)的低稅率區(qū)域政策；對(duì)外資企業(yè)、外貿(mào)企業(yè)的稅收優(yōu)惠政策；對(duì)特定產(chǎn)品、企業(yè)的稅收優(yōu)惠政策。納稅人應(yīng)及時(shí)了解國(guó)家的稅收優(yōu)惠政策，結(jié)合實(shí)際，從而找到一條減輕稅負(fù)的途徑。

3.5　會(huì)計(jì)核算方面的稅收籌劃

會(huì)計(jì)核算與稅收籌劃有著密切關(guān)系，稅收籌劃通過(guò)會(huì)計(jì)核算主要利用降低計(jì)稅依據(jù)和延期納稅來(lái)取得收益，在籌劃時(shí)應(yīng)注意以下幾個(gè)方面：

(1)利用計(jì)提固定資產(chǎn)折舊和長(zhǎng)期無(wú)形資產(chǎn)攤銷來(lái)進(jìn)行稅收籌劃。

固定資產(chǎn)折舊是為了計(jì)量固定資產(chǎn)在使用的過(guò)程中把價(jià)值逐漸轉(zhuǎn)移到成本費(fèi)用中的那部分價(jià)值，折舊計(jì)提的越多，所要繳納的企業(yè)所得稅也就越少，納稅主體可以在國(guó)家規(guī)定折舊期限范圍內(nèi)選擇最低折舊期限，這樣的話，企業(yè)前期就可以少繳稅，還能將固定資產(chǎn)提前收回，賺得了時(shí)間價(jià)值上的利益，相當(dāng)于從政府借的了一筆無(wú)息貸款，長(zhǎng)期待攤費(fèi)用也是如此，計(jì)提的越多，所要繳納的企業(yè)所得稅也就越少。然而如果該納稅主體在創(chuàng)業(yè)初期享受低稅率政策，則應(yīng)該盡量少提折舊和長(zhǎng)期待攤費(fèi)用，延長(zhǎng)計(jì)提折舊的年限，從而達(dá)到節(jié)稅的目的。

(2)利用存貨計(jì)價(jià)方法進(jìn)行稅收籌劃

存貨的計(jì)算方法主要有先進(jìn)先出法、移動(dòng)平均法、加權(quán)平均法和個(gè)別計(jì)價(jià)法四種計(jì)算方法，企業(yè)應(yīng)根據(jù)不同的環(huán)境選擇不同的計(jì)價(jià)方法，當(dāng)企業(yè)處于物價(jià)持續(xù)下跌的環(huán)境下，應(yīng)該選擇先進(jìn)先出法以達(dá)到減少企業(yè)所得稅的目的。另外，企業(yè)處于企業(yè)所得稅的減免期間，意味著利潤(rùn)越大，減免的企業(yè)所得稅越多，應(yīng)該采用與上面相反的稅收籌劃。

(3)利用費(fèi)用列支方法的選擇進(jìn)行稅收籌劃

會(huì)計(jì)核算中有許多費(fèi)用開支項(xiàng)目，在具體的項(xiàng)目范圍內(nèi)掌握一定的稅收規(guī)劃方法，對(duì)節(jié)稅具有重要的意義。例如：采用工效掛鉤或百元產(chǎn)值工資含量包干辦法提高計(jì)稅工資總額;對(duì)低值易耗品、待攤費(fèi)用應(yīng)選擇最短年限；對(duì)已經(jīng)發(fā)生的壞賬和一些流動(dòng)資產(chǎn)的損失，應(yīng)及時(shí)入賬；對(duì)限額開支的廣告費(fèi)、業(yè)務(wù)宣傳費(fèi)、招待費(fèi)應(yīng)在合理范圍內(nèi)及時(shí)充分的列支；對(duì)能夠在合理期間內(nèi)預(yù)提的費(fèi)用及時(shí)預(yù)提。

4結(jié)論

在充分了解稅收法律方面的知識(shí)的前提下，納稅主體應(yīng)根據(jù)企業(yè)的具體情況，權(quán)衡稅收籌劃為納稅主體帶來(lái)利益和成本，制訂具體的稅收籌劃方案，從而達(dá)到節(jié)稅的目的。總之，稅收籌劃是企業(yè)為提高效益而對(duì)稅收活動(dòng)策劃的一門綜合性的管理活動(dòng)，包括法律、統(tǒng)計(jì)、運(yùn)籌等方面的知識(shí)。納稅主體應(yīng)該在掌握國(guó)家宏觀政策的背景下，結(jié)合自身的特點(diǎn)，尋求一套適合自己的籌劃方案。

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[責(zé)任編輯：Z]

[中圖分類號(hào)]F275.4

[文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼]A

[文章編號(hào)]1671-5330(2015)02-0153-04

[作者簡(jiǎn)介]武瓊 (1991-)男， 河南濮陽(yáng)市臺(tái)前人，主要從事會(huì)計(jì)學(xué)方面的研究。

[收稿日期]2015-01-04