我國(guó)合同能源管理財(cái)稅政策實(shí)施的完善思考*

楊琴+++陳煒

【摘 要】 作為當(dāng)前國(guó)家節(jié)能環(huán)保政策的重要內(nèi)容，國(guó)家已采取多項(xiàng)措施鼓勵(lì)合同能源管理的發(fā)展，其中財(cái)政獎(jiǎng)勵(lì)和稅收優(yōu)惠是最重要的手段。文章在對(duì)我國(guó)現(xiàn)行合同能源管理財(cái)稅政策進(jìn)行梳理的基礎(chǔ)上，從實(shí)證分析的角度分析了目前財(cái)政獎(jiǎng)勵(lì)和稅收優(yōu)惠政策實(shí)施中存在的問題，包括備案的節(jié)能服務(wù)公司分布不平衡、稅收優(yōu)惠政策的惠及面實(shí)際上較為狹窄、營(yíng)改增背景下稅收政策矛盾凸顯等，并提出了完善建議。

【關(guān)鍵詞】 合同能源管理; 財(cái)政獎(jiǎng)勵(lì); 稅收優(yōu)惠; 營(yíng)改增

中圖分類號(hào)：D922.22;F810 ?文獻(xiàn)標(biāo)識(shí)碼：A ?文章編號(hào)：1004-5937（2015）01-0091-04

合同能源管理（Energy Performance Contracting，簡(jiǎn)稱EPC），是一種基于市場(chǎng)運(yùn)作產(chǎn)生的節(jié)能新機(jī)制。2010年8月9日，國(guó)家質(zhì)量監(jiān)督檢驗(yàn)檢疫總局、國(guó)家標(biāo)準(zhǔn)化管理委員會(huì)共同發(fā)布了《合同能源管理技術(shù)通則》（GB/T 24915-2010），在該通則中，對(duì)合同能源管理作了明確界定，是指“節(jié)能服務(wù)公司（Energy Service Company，簡(jiǎn)稱ESCo）與用能單位以契約形式約定節(jié)能項(xiàng)目的節(jié)能目標(biāo)，節(jié)能服務(wù)公司提供節(jié)能項(xiàng)目用能狀況診斷、設(shè)計(jì)、融資、改造、施工、設(shè)備安裝、調(diào)試、運(yùn)行管理、節(jié)能量測(cè)量和驗(yàn)證等服務(wù)并保證節(jié)能量（Energy Savings）或節(jié)能率，用能單位保證以節(jié)能效益支付項(xiàng)目投資和合理利潤(rùn)的能源效率改進(jìn)服務(wù)機(jī)制?！边@種新機(jī)制自1997年登陸中國(guó)以來，雖然中央及地方各級(jí)政府對(duì)該機(jī)制頗為青睞，出臺(tái)了多項(xiàng)財(cái)政獎(jiǎng)勵(lì)及稅收優(yōu)惠政策，但在該機(jī)制實(shí)際運(yùn)作過程中，由于政策環(huán)境、融資渠道、法律風(fēng)險(xiǎn)等各方面因素，在國(guó)內(nèi)被市場(chǎng)的認(rèn)知和接受度并不盡如人意。隨著社會(huì)法治進(jìn)程的加快，社會(huì)對(duì)節(jié)能環(huán)保要求的不斷提升，發(fā)揮市場(chǎng)在節(jié)能環(huán)保中的“決定性”作用成為共識(shí)。發(fā)展節(jié)能服務(wù)產(chǎn)業(yè)，實(shí)施合同能源管理，能夠有效降低用能單位進(jìn)行節(jié)能改造的技術(shù)風(fēng)險(xiǎn)和資金風(fēng)險(xiǎn)，有效調(diào)動(dòng)用能單位進(jìn)行節(jié)能改造的積極意愿，是現(xiàn)時(shí)有效解決節(jié)能環(huán)保問題的一劑良方。

一、我國(guó)EPC財(cái)稅政策現(xiàn)狀概述

據(jù)不完全統(tǒng)計(jì)，截至2011年9月，國(guó)務(wù)院及各部委累計(jì)出臺(tái)有關(guān)合同能源管理的政策文件65個(gè)①。2000年6月30日，原國(guó)家經(jīng)濟(jì)貿(mào)易委員會(huì)發(fā)布了《關(guān)于進(jìn)一步推廣合同能源管理機(jī)制的通告》，這是我國(guó)第一個(gè)由國(guó)家主管部門發(fā)出的推廣合同能源管理的文件。2010年4月2日，國(guó)務(wù)院辦公廳轉(zhuǎn)發(fā)了國(guó)家發(fā)展改革委、財(cái)政部、人民銀行、國(guó)家稅務(wù)總局四部門共同下發(fā)的《關(guān)于加快推行合同能源管理促進(jìn)節(jié)能服務(wù)產(chǎn)業(yè)發(fā)展意見的通知》（國(guó)辦發(fā)〔2010〕25號(hào)），這是目前我國(guó)關(guān)于推行合同能源管理的最權(quán)威文件。該通知中提出了國(guó)家發(fā)展合同能源管理的目標(biāo)，即“到2015年，建立比較完善的節(jié)能服務(wù)體系，專業(yè)化節(jié)能服務(wù)公司進(jìn)一步壯大，服務(wù)能力進(jìn)一步增強(qiáng)，服務(wù)領(lǐng)域進(jìn)一步拓寬，合同能源管理成為用能單位實(shí)施節(jié)能改造的主要方式之一”。該通知第三條“完善促進(jìn)節(jié)能服務(wù)產(chǎn)業(yè)發(fā)展的政策措施”明確規(guī)定了完善促進(jìn)節(jié)能服務(wù)產(chǎn)業(yè)發(fā)展的政策措施，主要涉及財(cái)政資金的補(bǔ)助與獎(jiǎng)勵(lì)、稅收扶持、金融服務(wù)、會(huì)計(jì)處理等方面，其中涉及的稅收扶持政策包括對(duì)節(jié)能服務(wù)企業(yè)實(shí)施的EPC項(xiàng)目暫免征收營(yíng)業(yè)稅、轉(zhuǎn)讓固定資產(chǎn)暫免征收增值稅、企業(yè)所得稅征收實(shí)行“三免三減半”的優(yōu)惠、稅務(wù)處理不區(qū)分服務(wù)費(fèi)用和資產(chǎn)價(jià)款等。上述政策的出臺(tái)對(duì)于全面促進(jìn)合同能源管理產(chǎn)業(yè)發(fā)展具有重大的意義。

為落實(shí)上述通知的精神，各相關(guān)部門先后出臺(tái)了配套措施，主要有《合同能源管理項(xiàng)目財(cái)政獎(jiǎng)勵(lì)資金管理暫行辦法》（財(cái)政部、國(guó)家發(fā)改委，財(cái)建〔2010〕249號(hào)，2010年6月3日），《關(guān)于合同能源管理財(cái)政獎(jiǎng)勵(lì)資金需求及節(jié)能服務(wù)公司審核備案有關(guān)事項(xiàng)的通知》（財(cái)政部辦公廳，財(cái)辦建〔2010〕60號(hào)，2010年6月29日）、《關(guān)于財(cái)政獎(jiǎng)勵(lì)合同能源管理項(xiàng)目有關(guān)事項(xiàng)的補(bǔ)充通知》（國(guó)家發(fā)改委辦公廳，發(fā)改辦環(huán)資〔2010〕2528號(hào)，2010年10月19日），《關(guān)于促進(jìn)節(jié)能服務(wù)產(chǎn)業(yè)發(fā)展增值稅、營(yíng)業(yè)稅和企業(yè)所得稅政策問題的通知》（財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局，財(cái)稅〔2010〕110號(hào)，2010年12月30日），《關(guān)于落實(shí)節(jié)能服務(wù)企業(yè)合同能源管理項(xiàng)目企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策有關(guān)征收管理問題的公告》（國(guó)家稅務(wù)總局、國(guó)家發(fā)改委，2013年第77號(hào)，2013年12月17日）。這些文件體現(xiàn)了各部委從各自的職能出發(fā)，對(duì)于國(guó)辦發(fā)〔2010〕25號(hào)文進(jìn)行分解和細(xì)化。通過研讀這些文件，我們不難發(fā)現(xiàn)政府對(duì)于財(cái)政獎(jiǎng)勵(lì)資金的申請(qǐng)及撥付建立了一套比較清晰的流程，便于節(jié)能服務(wù)企業(yè)按照規(guī)程申請(qǐng)補(bǔ)助，而對(duì)于稅收優(yōu)惠政策的落實(shí)則顯得較為模糊，程序性規(guī)范較少，限制性條款較多。

2012年6月16日，國(guó)務(wù)院印發(fā)了《“十二五”節(jié)能環(huán)保產(chǎn)業(yè)發(fā)展規(guī)劃》（國(guó)發(fā)〔2012〕19號(hào)，以下簡(jiǎn)稱“十二五”節(jié)能規(guī)劃），提出要“大力發(fā)展以合同能源管理為主要模式的節(jié)能服務(wù)業(yè)”，“總體目標(biāo)”中提出“采用合同能源管理機(jī)制的節(jié)能服務(wù)業(yè)銷售額年均增速保持30%，到2015年，分別形成20個(gè)和50個(gè)左右年產(chǎn)值在10億元以上的專業(yè)化合同能源管理公司和環(huán)保服務(wù)公司，城鎮(zhèn)污水、垃圾和脫硫、脫硝處理設(shè)施運(yùn)營(yíng)基本實(shí)現(xiàn)專業(yè)化、市場(chǎng)化”。“十二五”節(jié)能規(guī)劃中有關(guān)節(jié)能產(chǎn)業(yè)的目標(biāo)設(shè)定是對(duì)國(guó)辦發(fā)〔2010〕25號(hào)文相關(guān)要求的具體化?！笆濉惫?jié)能規(guī)劃的出臺(tái)，一方面無疑是對(duì)節(jié)能服務(wù)產(chǎn)業(yè)的利好和刺激，但另一方面也讓社會(huì)對(duì)這塊龐大的“蛋糕”如何配置和良性運(yùn)行產(chǎn)生了憂慮②。

2013年8月1日，國(guó)務(wù)院下發(fā)了《關(guān)于加快發(fā)展節(jié)能環(huán)保產(chǎn)業(yè)的意見》（國(guó)發(fā)〔2013〕30號(hào)），提出了“落實(shí)財(cái)政獎(jiǎng)勵(lì)、稅收優(yōu)惠和會(huì)計(jì)制度，支持重點(diǎn)用能單位采用合同能源管理方式實(shí)施節(jié)能改造，開展能源審計(jì)和‘節(jié)能醫(yī)生診斷，打造‘一站式合同能源管理綜合服務(wù)平臺(tái)，專業(yè)化節(jié)能服務(wù)公司的數(shù)量、規(guī)模和效益快速增長(zhǎng)”的發(fā)展目標(biāo)。國(guó)發(fā)〔2013〕30號(hào)文除了是對(duì)既往政策的重申，更重要的是強(qiáng)調(diào)了提升用能企業(yè)的積極性和節(jié)能服務(wù)企業(yè)的專業(yè)性。2014年5月15日，國(guó)務(wù)院辦公廳下發(fā)了《2014—2015年節(jié)能減排低碳發(fā)展行動(dòng)方案》，該方案第五部分“進(jìn)一步加強(qiáng)政策扶持”從完善價(jià)格政策、強(qiáng)化財(cái)稅支持、推進(jìn)綠色融資等方面提出了原則性的行動(dòng)方案;為客觀公正地衡量節(jié)能減排低碳的成效，方案還要求積極培育節(jié)能醫(yī)生、節(jié)能量審核第三方機(jī)構(gòu)。從實(shí)際情況看，自2010年以來，節(jié)能服務(wù)公司經(jīng)歷了井噴式發(fā)展，目前隨著這股熱潮回溫，政府在政策制定層面已更多地傾向于綜合服務(wù)領(lǐng)域。

與全國(guó)其他省、自治區(qū)、直轄市一樣，浙江省按照財(cái)建〔2010〕249號(hào)文第二十三條的規(guī)定，制定了《浙江省合同能源管理財(cái)政獎(jiǎng)勵(lì)資金管理實(shí)施細(xì)則》（浙財(cái)企〔2010〕232號(hào)，2010年7月19日），后又發(fā)布了《浙江省節(jié)能量審核機(jī)構(gòu)管理辦法（試行）》（浙經(jīng)信資源〔2011〕185號(hào)，2011年4月12日）等配套文件。2011年6月9日，浙江省公布了第一批浙江省節(jié)能量審核機(jī)構(gòu)名單，共9家。

杭州市經(jīng)信委、財(cái)政局聯(lián)合發(fā)布了《關(guān)于杭州市重點(diǎn)產(chǎn)業(yè)（工業(yè)和信息化專項(xiàng)）發(fā)展資金管理辦法（試行）》（杭政辦函〔2011〕201號(hào)，2011年7月28日），明確將合同能源管理確認(rèn)為節(jié)能環(huán)保產(chǎn)業(yè)的主要機(jī)制。同時(shí)，還出臺(tái)了《杭州市合同能源管理項(xiàng)目財(cái)政獎(jiǎng)勵(lì)資金管理辦法》（杭政辦函〔2011〕310號(hào)，2011年11月25日），進(jìn)一步明確資金來源、適用范圍、申請(qǐng)條件、獎(jiǎng)勵(lì)標(biāo)準(zhǔn)、資金申請(qǐng)和撥付、監(jiān)督管理六方面的內(nèi)容。對(duì)于稅收優(yōu)惠政策的落實(shí)，杭州市經(jīng)信委、國(guó)稅局、地稅局聯(lián)合制定了《合同能源管理項(xiàng)目減免稅收操作流程（試行辦法）》（杭經(jīng)信聯(lián)資源〔2011〕188號(hào)，2011年10月16日），該通知規(guī)定符合條件的項(xiàng)目減免所得稅實(shí)施備案前置，并要符合財(cái)稅〔2009〕166號(hào)文的相關(guān)規(guī)定，即符合該文“4、節(jié)能減排技術(shù)改造”類中第一項(xiàng)至第八項(xiàng)規(guī)定的項(xiàng)目和條件，且節(jié)能服務(wù)公司的投資額不低于項(xiàng)目投資總額的70%。2014年6月11日，杭州市經(jīng)信委公布了杭州市節(jié)能量審核機(jī)構(gòu)名單（第一批），共14家。綜合分析以上規(guī)范性文件，節(jié)能服務(wù)公司要在地市層面獲得財(cái)政支持和稅收優(yōu)惠還是存在著辦事流程長(zhǎng)、前置條件多、節(jié)能量審核復(fù)雜等諸多問題。

二、現(xiàn)行EPC財(cái)稅政策實(shí)施中的不足分析

（一）備案的節(jié)能服務(wù)公司分布不平衡（見圖1）

2013年5月，國(guó)家發(fā)改委、財(cái)政部聯(lián)合下發(fā)《第五批備案節(jié)能服務(wù)公司公告》，公告顯示第五批備案節(jié)能服務(wù)公司共有888家，前五批備案的節(jié)能服務(wù)公司總數(shù)累計(jì)為3 210家③。分析第五批備案名單中所涉節(jié)能服務(wù)公司的地域分布，廣東（含深圳）120家、北京119家、江蘇73家名列三甲，而西部省份備案節(jié)能服務(wù)公司仍然很少，如青海1家、寧夏回族自治區(qū)3家、新疆維吾爾自治區(qū)4家。這種地域分布格局也同樣體現(xiàn)在以往公布的前四批備案節(jié)能服務(wù)公司中。

實(shí)踐中，各省、市、自治區(qū)都先后根據(jù)國(guó)家出臺(tái)的政策制定了本區(qū)域扶持合同能源管理、節(jié)能服務(wù)公司發(fā)展的一些地方法規(guī)和政策，比較分析一下，其明顯特征是東部發(fā)達(dá)地區(qū)的獎(jiǎng)勵(lì)政策、獎(jiǎng)勵(lì)標(biāo)準(zhǔn)的力度普遍高于西部欠發(fā)達(dá)地區(qū)，這無形中促使大量的節(jié)能服務(wù)公司落戶東部發(fā)達(dá)城市。而備案節(jié)能服務(wù)公司分布較少的省份卻又恰恰是節(jié)能減排形勢(shì)更為嚴(yán)峻的省份。根據(jù)國(guó)家發(fā)改委資源節(jié)約和環(huán)境保護(hù)司通報(bào)的“各地區(qū)2013年前三季度節(jié)能目標(biāo)完成情況晴雨表”④顯示，前三季度，海南、寧夏、新疆這三個(gè)地區(qū)預(yù)警等級(jí)為一級(jí)，節(jié)能形勢(shì)十分嚴(yán)峻，而目前這三個(gè)省份備案節(jié)能公司合計(jì)還不到總數(shù)的1.5%。備案制度是節(jié)能服務(wù)公司取得財(cái)政獎(jiǎng)勵(lì)資金的重要條件，在現(xiàn)行制度設(shè)計(jì)下，備案節(jié)能服務(wù)公司的分布完全依照資金導(dǎo)向而非資源導(dǎo)向，也非節(jié)能需求導(dǎo)向，這就出現(xiàn)了“資源大省”與“節(jié)能小省”這一矛盾，顯然不利于中西部地區(qū)可持續(xù)發(fā)展的現(xiàn)實(shí)要求。

（二）稅收優(yōu)惠政策的惠及面實(shí)際上較為狹窄

對(duì)于EPC項(xiàng)目稅收優(yōu)惠政策，相關(guān)規(guī)定使用了“免征”等大幅優(yōu)惠的字眼，但在實(shí)踐中的效果有時(shí)卻差強(qiáng)人意。有學(xué)者對(duì)此進(jìn)行了模擬情境分析，發(fā)現(xiàn)在節(jié)能效益分享型合同的模式下，如節(jié)能服務(wù)企業(yè)采購(gòu)節(jié)能設(shè)備的投資額比較大，則在整個(gè)合同能源管理項(xiàng)目實(shí)施過程中，該節(jié)能服務(wù)企業(yè)享受EPC相關(guān)稅收優(yōu)惠時(shí)，稅負(fù)反而比較重。分析其原因，主要是因?yàn)楦鶕?jù)《增值稅暫行條例》的規(guī)定，用于免征增值稅應(yīng)稅項(xiàng)目的進(jìn)項(xiàng)稅額不得從銷項(xiàng)稅額中抵扣，由此帶來企業(yè)實(shí)際繳納的增值稅及城建稅、教育費(fèi)附加的增加。

根據(jù)現(xiàn)有的稅收規(guī)定，節(jié)能服務(wù)企業(yè)在不符合稅收優(yōu)惠條件時(shí)，其購(gòu)買節(jié)能設(shè)備所產(chǎn)生進(jìn)項(xiàng)稅額能夠抵扣銷售節(jié)能設(shè)備的銷項(xiàng)稅額，而在符合稅收優(yōu)惠條件時(shí)，因轉(zhuǎn)讓節(jié)能設(shè)備暫免征收增值稅，沒有銷項(xiàng)稅額，也就不能抵扣相應(yīng)的進(jìn)項(xiàng)稅額。就目前我國(guó)節(jié)能服務(wù)行業(yè)發(fā)展的現(xiàn)狀而言，EPC項(xiàng)目中采購(gòu)節(jié)能設(shè)備支付的進(jìn)項(xiàng)稅金額往往較大，便有可能出現(xiàn)了增值稅免稅后稅負(fù)總額反而有增無減的現(xiàn)象。也就是說當(dāng)節(jié)能服務(wù)企業(yè)項(xiàng)目中的設(shè)備投資額不是很大或者節(jié)能服務(wù)收入占總收入比較高的時(shí)候，節(jié)能服務(wù)企業(yè)才能實(shí)際享受到稅收優(yōu)惠政策帶來的稅負(fù)減輕的好處，這顯然與國(guó)家所希望的鼓勵(lì)加大節(jié)能投資的政策導(dǎo)向有所背離。

此外，EPC稅收優(yōu)惠政策在地市層面的具體落實(shí)中普遍存在著前置程序多、辦事流程長(zhǎng)、限制性規(guī)定多等諸多問題。

（三）營(yíng)改增背景下稅收政策矛盾凸顯

2011年11月16日，財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局共同下發(fā) 《關(guān)于在上海市開展交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)的通知》（財(cái)稅〔2011〕第111號(hào)），根據(jù)該通知附件1之規(guī)定，節(jié)能服務(wù)公司屬于現(xiàn)代服務(wù)業(yè)，屬于“營(yíng)改增”試點(diǎn)企業(yè)的范疇。2013年8月1日起，我國(guó)在全國(guó)范圍內(nèi)實(shí)施交通運(yùn)輸業(yè)和部分現(xiàn)代服務(wù)業(yè)營(yíng)改增試點(diǎn)。節(jié)能服務(wù)公司如被認(rèn)定為增值稅一般納稅人的，則適用6%的稅率繳納增值稅，按取得的增值稅專用發(fā)票上注明的增值稅金額抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額;如被認(rèn)定為小規(guī)模納稅人的，適用3%的征收率繳納增值稅，不得抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額。

實(shí)行營(yíng)改增后，免征營(yíng)業(yè)稅的條文實(shí)際已形同虛設(shè)，免征增值稅也存在一個(gè)臨界值，即：假設(shè)銷售額為X，購(gòu)進(jìn)額為Y，由于銷項(xiàng)稅率為6%，進(jìn)項(xiàng)稅率為17%，令6%X=17%Y，則X=2.83Y。節(jié)能服務(wù)公司可以對(duì)EPC項(xiàng)目中的分享額和采購(gòu)額進(jìn)行預(yù)測(cè)，如果分享額小于采購(gòu)額的2.83倍，享受免征增值稅與否的稅負(fù)是一樣的，而節(jié)能服務(wù)公司享受稅收優(yōu)惠政策還意味著用能企業(yè)減少了6%的進(jìn)項(xiàng)稅抵扣，造成實(shí)際稅負(fù)的上升，這對(duì)于節(jié)能服務(wù)企業(yè)業(yè)務(wù)的開展必然會(huì)造成一定的沖擊。

節(jié)能服務(wù)行業(yè)實(shí)施營(yíng)改增，將與節(jié)能服務(wù)相關(guān)的收支均放入了增值稅的抵扣鏈條之中，避免了處于上下游的節(jié)能服務(wù)公司與用能企業(yè)二方企業(yè)的增值稅抵扣鏈條的中斷，有利于節(jié)能服務(wù)公司業(yè)務(wù)的拓展和節(jié)能服務(wù)產(chǎn)業(yè)的發(fā)展;但符合條件的節(jié)能服務(wù)公司可以享受免征增值稅的稅收優(yōu)惠，導(dǎo)致建立起的抵扣鏈條又出現(xiàn)中斷。因此，如何適應(yīng)營(yíng)改增的稅改大形勢(shì)，使與EPC相關(guān)的稅收優(yōu)惠政策真正對(duì)節(jié)能服務(wù)公司、用能企業(yè)產(chǎn)生實(shí)實(shí)在在的收益，值得思考。

三、完善EPC財(cái)稅政策實(shí)施的建議

（一）推動(dòng)和完善節(jié)能服務(wù)公司的備案制度

財(cái)政部等部門下發(fā)的財(cái)辦建〔2010〕60號(hào)文中明確節(jié)能服務(wù)公司名單執(zhí)行審核備案、動(dòng)態(tài)管理制度，進(jìn)入備案名單是節(jié)能服務(wù)公司申請(qǐng)財(cái)政獎(jiǎng)勵(lì)資金支持的前提。該文強(qiáng)調(diào)“備案名單內(nèi)的節(jié)能服務(wù)公司在全國(guó)各地實(shí)施的合同能源管理項(xiàng)目，均可向項(xiàng)目所在地省級(jí)財(cái)政部門和節(jié)能主管部門申請(qǐng)財(cái)政獎(jiǎng)勵(lì)資金支持，各地不得對(duì)節(jié)能服務(wù)公司設(shè)置注冊(cè)地域要求?！钡珜?shí)際上，各地出臺(tái)的政策中往往要求享受財(cái)政獎(jiǎng)勵(lì)資金支持的EPC項(xiàng)目由在本省備案的節(jié)能服務(wù)企業(yè)在本省實(shí)施，這使備案少而節(jié)能要求高的省份的EPC項(xiàng)目更加難以開展與實(shí)施。以浙江為例，《浙江省合同能源管理財(cái)政獎(jiǎng)勵(lì)辦法》規(guī)定浙江省支持對(duì)象為“在浙江省境內(nèi)工商部門注冊(cè)登記”“并在浙江省境內(nèi)實(shí)施節(jié)能效益分享型合同能源管理項(xiàng)目的節(jié)能服務(wù)公司”。

針對(duì)目前備案企業(yè)總量少、分布不均的現(xiàn)狀，要采取積極措施鼓勵(lì)符合條件的企業(yè)備案，尤其是目前備案較少的地區(qū)。要有針對(duì)性地加大獎(jiǎng)勵(lì)資金力度，鼓勵(lì)投資者到中西部省份設(shè)立、備案節(jié)能服務(wù)公司，還要鼓勵(lì)在沿海備案的節(jié)能服務(wù)公司到中西部開展EPC項(xiàng)目。對(duì)地方財(cái)政違反規(guī)定，不落實(shí)本地企業(yè)非本地EPC項(xiàng)目獎(jiǎng)勵(lì)政策的予以懲處。從誰受益誰補(bǔ)償?shù)慕嵌?，?yīng)改革現(xiàn)行獎(jiǎng)勵(lì)制度的落實(shí)，改向項(xiàng)目地財(cái)政部門和節(jié)能主管理部門申請(qǐng)獎(jiǎng)勵(lì)，或由注冊(cè)地、項(xiàng)目地財(cái)政部門和節(jié)能主管理部門按一定比例進(jìn)行共同獎(jiǎng)勵(lì)。

（二）提高財(cái)政資金的支持力度

現(xiàn)行制度安排下，財(cái)政補(bǔ)助政策比稅收優(yōu)惠政策更能吸引節(jié)能服務(wù)公司，但從目前備案節(jié)能公司的分布、節(jié)能量的計(jì)量等方面考察，財(cái)政資金還是沒有很好地發(fā)揮杠桿作用。以北京市為例，2013年7月出臺(tái)新政，提高了市級(jí)財(cái)政配套獎(jiǎng)勵(lì)的力度，工業(yè)領(lǐng)域平均綜合改造節(jié)能量獎(jiǎng)勵(lì)提高到360元/噸標(biāo)準(zhǔn)煤，非工業(yè)領(lǐng)域獎(jiǎng)勵(lì)提高到560元/噸標(biāo)準(zhǔn)煤。但根據(jù)測(cè)算，北京市工業(yè)領(lǐng)域平均綜合改造節(jié)能量噸標(biāo)準(zhǔn)煤投資額在3 000到3 600元左右，非工業(yè)領(lǐng)域平均綜合改造單位節(jié)能量噸標(biāo)準(zhǔn)煤投資額在6 500到7 500元左右，現(xiàn)執(zhí)行的噸標(biāo)準(zhǔn)煤360元或500元的獎(jiǎng)勵(lì)標(biāo)準(zhǔn)，僅占投資成本的20%左右⑤，這對(duì)于投資回報(bào)周期較長(zhǎng)的EPC項(xiàng)目，一次性補(bǔ)助金額還是難以有效平衡項(xiàng)目帶來的風(fēng)險(xiǎn)。而在全國(guó)平均300元/噸標(biāo)準(zhǔn)煤（中央財(cái)政240元/噸標(biāo)準(zhǔn)煤+地方配套60/噸標(biāo)準(zhǔn)煤）的情況下，與一般節(jié)能改造2 000到5 000元/噸標(biāo)準(zhǔn)煤的投資強(qiáng)度相比⑥，最低僅占成本的6%，顯然更難以起到扶持節(jié)能服務(wù)產(chǎn)業(yè)做強(qiáng)做大的目的。因此，要逐步提高中央財(cái)政補(bǔ)助標(biāo)準(zhǔn)，并帶動(dòng)地方配套的提高。

2011年12月，浙江省杭州市在推進(jìn)合同能源管理工作會(huì)議上宣布杭州市經(jīng)信委與杭州銀行簽約合作設(shè)立規(guī)模1.8億元的合同能源管理風(fēng)險(xiǎn)池基金⑦，以期在節(jié)能降耗工作中大力推行合同能源管理新機(jī)制。2013年9月18日，江蘇省無錫市人民政府辦公室發(fā)文成立無錫市合同能源管理項(xiàng)目貸款風(fēng)險(xiǎn)池資金，資金規(guī)模暫定為3 000萬元，分期實(shí)施，資金來源在該市的工業(yè)發(fā)展資金中統(tǒng)籌安排⑧。

（三）避免營(yíng)改增與EPC稅收優(yōu)惠政策間的矛盾

根據(jù)規(guī)定，節(jié)能服務(wù)公司需向用能企業(yè)開具服務(wù)類發(fā)票時(shí)才能享受EPC稅收優(yōu)惠政策。正是考慮到大部分的用能企業(yè)為增值稅的一般納稅人，希望節(jié)能服務(wù)公司開具增值稅專用發(fā)票，故將節(jié)能服務(wù)納入了營(yíng)改增的范圍，將不再開具營(yíng)業(yè)稅發(fā)票，這就使原有的部分稅收優(yōu)惠政策無法落地，產(chǎn)生了新的矛盾。盡管營(yíng)業(yè)稅和增值稅都屬于流轉(zhuǎn)稅，但二者的計(jì)稅方法有著明顯的不同。營(yíng)改增稅收政策中原則性地規(guī)定了享受營(yíng)業(yè)稅免征的企業(yè)也享受增值稅免征，但并沒有考慮節(jié)能服務(wù)公司的特殊情況，導(dǎo)致分享收入不大的節(jié)能服務(wù)公司享受免征增值稅優(yōu)惠政策，還沒有不享優(yōu)惠政策的稅務(wù)利益大，這是顯然是不合理的。

從完善稅收政策的角度出發(fā)，建議將“免征”改為“100%即征即退”更為合適，更具可操作性。

（四）出臺(tái)操作性強(qiáng)的稅收優(yōu)惠政策實(shí)施細(xì)則并簡(jiǎn)化稅務(wù)操作流程

第一，亟待出臺(tái)更具可操作性強(qiáng)的規(guī)范性文件。經(jīng)比較，財(cái)稅〔2010〕第110號(hào)文規(guī)定的減免稅政策和稅務(wù)處理與國(guó)辦發(fā)〔2010〕25號(hào)文中規(guī)定的稅收優(yōu)惠政策基本一致，差別在于前者增加規(guī)定了可以享受該優(yōu)惠政策的門檻限制，強(qiáng)調(diào)了反避稅，并從該角度規(guī)定了單獨(dú)核算、獨(dú)立交易原則和合理分?jǐn)傎M(fèi)用等操作要求。換句話說，財(cái)稅〔2010〕第110號(hào)文主要是從反避稅角度對(duì)節(jié)能服務(wù)公司提出了要求，并未在具體操作層面上對(duì)國(guó)辦發(fā)〔2010〕第25號(hào)文中的稅收政策進(jìn)行細(xì)化或作出進(jìn)一步的政策解釋。雖然國(guó)家稅務(wù)總局陸續(xù)出臺(tái)了一些針對(duì)節(jié)能服務(wù)公司和EPC項(xiàng)目的稅務(wù)處理的文件，如公告〔2013〕第77號(hào)，但不少規(guī)定仍過于原則，操作細(xì)則不夠明確。實(shí)踐中，不同企業(yè)會(huì)根據(jù)自身對(duì)相關(guān)政策的理解進(jìn)行不盡相同的財(cái)務(wù)處理，這加大了操作不當(dāng)、稅收優(yōu)惠政策落地困難等問題與風(fēng)險(xiǎn)。

第二，應(yīng)結(jié)合稅制改革的實(shí)際情況，簡(jiǎn)化稅務(wù)操作流程。營(yíng)改增后，節(jié)能服務(wù)公司的主管稅務(wù)機(jī)關(guān)由地稅機(jī)關(guān)變更至國(guó)稅機(jī)關(guān)，這就需要企業(yè)適應(yīng)征管要求調(diào)整原有會(huì)計(jì)核算模式，并重新建構(gòu)企業(yè)的記賬、憑證及票據(jù)體系，這種適應(yīng)需要一段時(shí)間，可能會(huì)在一定程度上會(huì)影響企業(yè)的正常運(yùn)作。稅務(wù)機(jī)關(guān)要加強(qiáng)納稅指導(dǎo)，適時(shí)簡(jiǎn)化稅務(wù)操作流程，避免這一變動(dòng)給企業(yè)帶來的操作困難，出現(xiàn)因操作上的不到位而帶來的稅負(fù)不合理地加重，甚至承擔(dān)涉稅法律責(zé)任。

第三，稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)及時(shí)做好政策的宣傳與貫徹。稅務(wù)機(jī)關(guān)要加強(qiáng)針對(duì)EPC行業(yè)企業(yè)的財(cái)稅管理體制及相關(guān)財(cái)政稅收優(yōu)惠政策方面的培訓(xùn)指導(dǎo)，降低征收成本，提高稅收遵從度。

結(jié) 語

財(cái)政稅收政策是國(guó)家節(jié)能環(huán)保政策的重要支持政策，將相關(guān)政策落到實(shí)處，發(fā)揮實(shí)效，有利于推動(dòng)合同能源管理的發(fā)展，促進(jìn)節(jié)能服務(wù)企業(yè)的生存與發(fā)展。

⑤ 北京市發(fā)展和改革委員會(huì).本市創(chuàng)新出臺(tái)合同能源管理政策[EB/OL].http：//www.bjpc.gov.cn/ywpd/jnhb/ywdt/201307/

t6463503.htm.

⑥ 詳見《國(guó)家發(fā)展改革委辦公廳、財(cái)政部辦公廳關(guān)于進(jìn)一步加強(qiáng)合同能源管理項(xiàng)目監(jiān)督檢查工作的通知》（發(fā)改辦環(huán)資〔2011〕1755號(hào)）。

⑦ 郭峰.杭州節(jié)能力推合同能源管理[N].杭州日?qǐng)?bào)，2011-12-22（A02）。

⑧ ?詳見《市政府辦公室關(guān)于印發(fā)無錫市合同能源管理項(xiàng)目貸款風(fēng)險(xiǎn)池資金管理暫行辦法的通知》（錫政辦發(fā)〔2013〕215號(hào)）。

【參考文獻(xiàn)】

[1] 黃樸，張楠，王軼.節(jié)能服務(wù)企業(yè)納稅籌劃舉例[J].財(cái)會(huì)月刊，2012（2上）：31-33.

[2] 國(guó)家發(fā)改委外資司亞行技援節(jié)能減排課題組.中國(guó)合同能源管理產(chǎn)業(yè)發(fā)展現(xiàn)狀和建議[J].中國(guó)科技投資，2009（8）：56-58.

[3] 趙乾明.合同能源管理專題分析報(bào)告：扶持政策掀開EPC大戲的帷幕[R]. 國(guó)金證券，2010-06-09.

*本文是2012年教育部人文社會(huì)科學(xué)研究一般項(xiàng)目“合同能源管理項(xiàng)目中的法律風(fēng)險(xiǎn)分析與控制研究”（12YJA820088）的階段性研究成果。

① 國(guó)家合同能源管理相關(guān)政策、法規(guī)條目一覽[EB/OL].policy.emca.cn/n/20110930105545.html.

節(jié)能服務(wù)行業(yè)實(shí)施營(yíng)改增，將與節(jié)能服務(wù)相關(guān)的收支均放入了增值稅的抵扣鏈條之中，避免了處于上下游的節(jié)能服務(wù)公司與用能企業(yè)二方企業(yè)的增值稅抵扣鏈條的中斷，有利于節(jié)能服務(wù)公司業(yè)務(wù)的拓展和節(jié)能服務(wù)產(chǎn)業(yè)的發(fā)展;但符合條件的節(jié)能服務(wù)公司可以享受免征增值稅的稅收優(yōu)惠，導(dǎo)致建立起的抵扣鏈條又出現(xiàn)中斷。因此，如何適應(yīng)營(yíng)改增的稅改大形勢(shì)，使與EPC相關(guān)的稅收優(yōu)惠政策真正對(duì)節(jié)能服務(wù)公司、用能企業(yè)產(chǎn)生實(shí)實(shí)在在的收益，值得思考。

三、完善EPC財(cái)稅政策實(shí)施的建議

（一）推動(dòng)和完善節(jié)能服務(wù)公司的備案制度

財(cái)政部等部門下發(fā)的財(cái)辦建〔2010〕60號(hào)文中明確節(jié)能服務(wù)公司名單執(zhí)行審核備案、動(dòng)態(tài)管理制度，進(jìn)入備案名單是節(jié)能服務(wù)公司申請(qǐng)財(cái)政獎(jiǎng)勵(lì)資金支持的前提。該文強(qiáng)調(diào)“備案名單內(nèi)的節(jié)能服務(wù)公司在全國(guó)各地實(shí)施的合同能源管理項(xiàng)目，均可向項(xiàng)目所在地省級(jí)財(cái)政部門和節(jié)能主管部門申請(qǐng)財(cái)政獎(jiǎng)勵(lì)資金支持，各地不得對(duì)節(jié)能服務(wù)公司設(shè)置注冊(cè)地域要求?！钡珜?shí)際上，各地出臺(tái)的政策中往往要求享受財(cái)政獎(jiǎng)勵(lì)資金支持的EPC項(xiàng)目由在本省備案的節(jié)能服務(wù)企業(yè)在本省實(shí)施，這使備案少而節(jié)能要求高的省份的EPC項(xiàng)目更加難以開展與實(shí)施。以浙江為例，《浙江省合同能源管理財(cái)政獎(jiǎng)勵(lì)辦法》規(guī)定浙江省支持對(duì)象為“在浙江省境內(nèi)工商部門注冊(cè)登記”“并在浙江省境內(nèi)實(shí)施節(jié)能效益分享型合同能源管理項(xiàng)目的節(jié)能服務(wù)公司”。

針對(duì)目前備案企業(yè)總量少、分布不均的現(xiàn)狀，要采取積極措施鼓勵(lì)符合條件的企業(yè)備案，尤其是目前備案較少的地區(qū)。要有針對(duì)性地加大獎(jiǎng)勵(lì)資金力度，鼓勵(lì)投資者到中西部省份設(shè)立、備案節(jié)能服務(wù)公司，還要鼓勵(lì)在沿海備案的節(jié)能服務(wù)公司到中西部開展EPC項(xiàng)目。對(duì)地方財(cái)政違反規(guī)定，不落實(shí)本地企業(yè)非本地EPC項(xiàng)目獎(jiǎng)勵(lì)政策的予以懲處。從誰受益誰補(bǔ)償?shù)慕嵌?，?yīng)改革現(xiàn)行獎(jiǎng)勵(lì)制度的落實(shí)，改向項(xiàng)目地財(cái)政部門和節(jié)能主管理部門申請(qǐng)獎(jiǎng)勵(lì)，或由注冊(cè)地、項(xiàng)目地財(cái)政部門和節(jié)能主管理部門按一定比例進(jìn)行共同獎(jiǎng)勵(lì)。

（二）提高財(cái)政資金的支持力度

現(xiàn)行制度安排下，財(cái)政補(bǔ)助政策比稅收優(yōu)惠政策更能吸引節(jié)能服務(wù)公司，但從目前備案節(jié)能公司的分布、節(jié)能量的計(jì)量等方面考察，財(cái)政資金還是沒有很好地發(fā)揮杠桿作用。以北京市為例，2013年7月出臺(tái)新政，提高了市級(jí)財(cái)政配套獎(jiǎng)勵(lì)的力度，工業(yè)領(lǐng)域平均綜合改造節(jié)能量獎(jiǎng)勵(lì)提高到360元/噸標(biāo)準(zhǔn)煤，非工業(yè)領(lǐng)域獎(jiǎng)勵(lì)提高到560元/噸標(biāo)準(zhǔn)煤。但根據(jù)測(cè)算，北京市工業(yè)領(lǐng)域平均綜合改造節(jié)能量噸標(biāo)準(zhǔn)煤投資額在3 000到3 600元左右，非工業(yè)領(lǐng)域平均綜合改造單位節(jié)能量噸標(biāo)準(zhǔn)煤投資額在6 500到7 500元左右，現(xiàn)執(zhí)行的噸標(biāo)準(zhǔn)煤360元或500元的獎(jiǎng)勵(lì)標(biāo)準(zhǔn)，僅占投資成本的20%左右⑤，這對(duì)于投資回報(bào)周期較長(zhǎng)的EPC項(xiàng)目，一次性補(bǔ)助金額還是難以有效平衡項(xiàng)目帶來的風(fēng)險(xiǎn)。而在全國(guó)平均300元/噸標(biāo)準(zhǔn)煤（中央財(cái)政240元/噸標(biāo)準(zhǔn)煤+地方配套60/噸標(biāo)準(zhǔn)煤）的情況下，與一般節(jié)能改造2 000到5 000元/噸標(biāo)準(zhǔn)煤的投資強(qiáng)度相比⑥，最低僅占成本的6%，顯然更難以起到扶持節(jié)能服務(wù)產(chǎn)業(yè)做強(qiáng)做大的目的。因此，要逐步提高中央財(cái)政補(bǔ)助標(biāo)準(zhǔn)，并帶動(dòng)地方配套的提高。

2011年12月，浙江省杭州市在推進(jìn)合同能源管理工作會(huì)議上宣布杭州市經(jīng)信委與杭州銀行簽約合作設(shè)立規(guī)模1.8億元的合同能源管理風(fēng)險(xiǎn)池基金⑦，以期在節(jié)能降耗工作中大力推行合同能源管理新機(jī)制。2013年9月18日，江蘇省無錫市人民政府辦公室發(fā)文成立無錫市合同能源管理項(xiàng)目貸款風(fēng)險(xiǎn)池資金，資金規(guī)模暫定為3 000萬元，分期實(shí)施，資金來源在該市的工業(yè)發(fā)展資金中統(tǒng)籌安排⑧。

（三）避免營(yíng)改增與EPC稅收優(yōu)惠政策間的矛盾

根據(jù)規(guī)定，節(jié)能服務(wù)公司需向用能企業(yè)開具服務(wù)類發(fā)票時(shí)才能享受EPC稅收優(yōu)惠政策。正是考慮到大部分的用能企業(yè)為增值稅的一般納稅人，希望節(jié)能服務(wù)公司開具增值稅專用發(fā)票，故將節(jié)能服務(wù)納入了營(yíng)改增的范圍，將不再開具營(yíng)業(yè)稅發(fā)票，這就使原有的部分稅收優(yōu)惠政策無法落地，產(chǎn)生了新的矛盾。盡管營(yíng)業(yè)稅和增值稅都屬于流轉(zhuǎn)稅，但二者的計(jì)稅方法有著明顯的不同。營(yíng)改增稅收政策中原則性地規(guī)定了享受營(yíng)業(yè)稅免征的企業(yè)也享受增值稅免征，但并沒有考慮節(jié)能服務(wù)公司的特殊情況，導(dǎo)致分享收入不大的節(jié)能服務(wù)公司享受免征增值稅優(yōu)惠政策，還沒有不享優(yōu)惠政策的稅務(wù)利益大，這是顯然是不合理的。

從完善稅收政策的角度出發(fā)，建議將“免征”改為“100%即征即退”更為合適，更具可操作性。

（四）出臺(tái)操作性強(qiáng)的稅收優(yōu)惠政策實(shí)施細(xì)則并簡(jiǎn)化稅務(wù)操作流程

第一，亟待出臺(tái)更具可操作性強(qiáng)的規(guī)范性文件。經(jīng)比較，財(cái)稅〔2010〕第110號(hào)文規(guī)定的減免稅政策和稅務(wù)處理與國(guó)辦發(fā)〔2010〕25號(hào)文中規(guī)定的稅收優(yōu)惠政策基本一致，差別在于前者增加規(guī)定了可以享受該優(yōu)惠政策的門檻限制，強(qiáng)調(diào)了反避稅，并從該角度規(guī)定了單獨(dú)核算、獨(dú)立交易原則和合理分?jǐn)傎M(fèi)用等操作要求。換句話說，財(cái)稅〔2010〕第110號(hào)文主要是從反避稅角度對(duì)節(jié)能服務(wù)公司提出了要求，并未在具體操作層面上對(duì)國(guó)辦發(fā)〔2010〕第25號(hào)文中的稅收政策進(jìn)行細(xì)化或作出進(jìn)一步的政策解釋。雖然國(guó)家稅務(wù)總局陸續(xù)出臺(tái)了一些針對(duì)節(jié)能服務(wù)公司和EPC項(xiàng)目的稅務(wù)處理的文件，如公告〔2013〕第77號(hào)，但不少規(guī)定仍過于原則，操作細(xì)則不夠明確。實(shí)踐中，不同企業(yè)會(huì)根據(jù)自身對(duì)相關(guān)政策的理解進(jìn)行不盡相同的財(cái)務(wù)處理，這加大了操作不當(dāng)、稅收優(yōu)惠政策落地困難等問題與風(fēng)險(xiǎn)。

第二，應(yīng)結(jié)合稅制改革的實(shí)際情況，簡(jiǎn)化稅務(wù)操作流程。營(yíng)改增后，節(jié)能服務(wù)公司的主管稅務(wù)機(jī)關(guān)由地稅機(jī)關(guān)變更至國(guó)稅機(jī)關(guān)，這就需要企業(yè)適應(yīng)征管要求調(diào)整原有會(huì)計(jì)核算模式，并重新建構(gòu)企業(yè)的記賬、憑證及票據(jù)體系，這種適應(yīng)需要一段時(shí)間，可能會(huì)在一定程度上會(huì)影響企業(yè)的正常運(yùn)作。稅務(wù)機(jī)關(guān)要加強(qiáng)納稅指導(dǎo)，適時(shí)簡(jiǎn)化稅務(wù)操作流程，避免這一變動(dòng)給企業(yè)帶來的操作困難，出現(xiàn)因操作上的不到位而帶來的稅負(fù)不合理地加重，甚至承擔(dān)涉稅法律責(zé)任。

第三，稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)及時(shí)做好政策的宣傳與貫徹。稅務(wù)機(jī)關(guān)要加強(qiáng)針對(duì)EPC行業(yè)企業(yè)的財(cái)稅管理體制及相關(guān)財(cái)政稅收優(yōu)惠政策方面的培訓(xùn)指導(dǎo)，降低征收成本，提高稅收遵從度。

結(jié) 語

財(cái)政稅收政策是國(guó)家節(jié)能環(huán)保政策的重要支持政策，將相關(guān)政策落到實(shí)處，發(fā)揮實(shí)效，有利于推動(dòng)合同能源管理的發(fā)展，促進(jìn)節(jié)能服務(wù)企業(yè)的生存與發(fā)展。

⑤ 北京市發(fā)展和改革委員會(huì).本市創(chuàng)新出臺(tái)合同能源管理政策[EB/OL].http：//www.bjpc.gov.cn/ywpd/jnhb/ywdt/201307/

t6463503.htm.

⑥ 詳見《國(guó)家發(fā)展改革委辦公廳、財(cái)政部辦公廳關(guān)于進(jìn)一步加強(qiáng)合同能源管理項(xiàng)目監(jiān)督檢查工作的通知》（發(fā)改辦環(huán)資〔2011〕1755號(hào)）。

⑦ 郭峰.杭州節(jié)能力推合同能源管理[N].杭州日?qǐng)?bào)，2011-12-22（A02）。

⑧ ?詳見《市政府辦公室關(guān)于印發(fā)無錫市合同能源管理項(xiàng)目貸款風(fēng)險(xiǎn)池資金管理暫行辦法的通知》（錫政辦發(fā)〔2013〕215號(hào)）。

【參考文獻(xiàn)】

[1] 黃樸，張楠，王軼.節(jié)能服務(wù)企業(yè)納稅籌劃舉例[J].財(cái)會(huì)月刊，2012（2上）：31-33.

[2] 國(guó)家發(fā)改委外資司亞行技援節(jié)能減排課題組.中國(guó)合同能源管理產(chǎn)業(yè)發(fā)展現(xiàn)狀和建議[J].中國(guó)科技投資，2009（8）：56-58.

[3] 趙乾明.合同能源管理專題分析報(bào)告：扶持政策掀開EPC大戲的帷幕[R]. 國(guó)金證券，2010-06-09.

*本文是2012年教育部人文社會(huì)科學(xué)研究一般項(xiàng)目“合同能源管理項(xiàng)目中的法律風(fēng)險(xiǎn)分析與控制研究”（12YJA820088）的階段性研究成果。

① 國(guó)家合同能源管理相關(guān)政策、法規(guī)條目一覽[EB/OL].policy.emca.cn/n/20110930105545.html.

節(jié)能服務(wù)行業(yè)實(shí)施營(yíng)改增，將與節(jié)能服務(wù)相關(guān)的收支均放入了增值稅的抵扣鏈條之中，避免了處于上下游的節(jié)能服務(wù)公司與用能企業(yè)二方企業(yè)的增值稅抵扣鏈條的中斷，有利于節(jié)能服務(wù)公司業(yè)務(wù)的拓展和節(jié)能服務(wù)產(chǎn)業(yè)的發(fā)展;但符合條件的節(jié)能服務(wù)公司可以享受免征增值稅的稅收優(yōu)惠，導(dǎo)致建立起的抵扣鏈條又出現(xiàn)中斷。因此，如何適應(yīng)營(yíng)改增的稅改大形勢(shì)，使與EPC相關(guān)的稅收優(yōu)惠政策真正對(duì)節(jié)能服務(wù)公司、用能企業(yè)產(chǎn)生實(shí)實(shí)在在的收益，值得思考。

三、完善EPC財(cái)稅政策實(shí)施的建議

（一）推動(dòng)和完善節(jié)能服務(wù)公司的備案制度

財(cái)政部等部門下發(fā)的財(cái)辦建〔2010〕60號(hào)文中明確節(jié)能服務(wù)公司名單執(zhí)行審核備案、動(dòng)態(tài)管理制度，進(jìn)入備案名單是節(jié)能服務(wù)公司申請(qǐng)財(cái)政獎(jiǎng)勵(lì)資金支持的前提。該文強(qiáng)調(diào)“備案名單內(nèi)的節(jié)能服務(wù)公司在全國(guó)各地實(shí)施的合同能源管理項(xiàng)目，均可向項(xiàng)目所在地省級(jí)財(cái)政部門和節(jié)能主管部門申請(qǐng)財(cái)政獎(jiǎng)勵(lì)資金支持，各地不得對(duì)節(jié)能服務(wù)公司設(shè)置注冊(cè)地域要求?！钡珜?shí)際上，各地出臺(tái)的政策中往往要求享受財(cái)政獎(jiǎng)勵(lì)資金支持的EPC項(xiàng)目由在本省備案的節(jié)能服務(wù)企業(yè)在本省實(shí)施，這使備案少而節(jié)能要求高的省份的EPC項(xiàng)目更加難以開展與實(shí)施。以浙江為例，《浙江省合同能源管理財(cái)政獎(jiǎng)勵(lì)辦法》規(guī)定浙江省支持對(duì)象為“在浙江省境內(nèi)工商部門注冊(cè)登記”“并在浙江省境內(nèi)實(shí)施節(jié)能效益分享型合同能源管理項(xiàng)目的節(jié)能服務(wù)公司”。

針對(duì)目前備案企業(yè)總量少、分布不均的現(xiàn)狀，要采取積極措施鼓勵(lì)符合條件的企業(yè)備案，尤其是目前備案較少的地區(qū)。要有針對(duì)性地加大獎(jiǎng)勵(lì)資金力度，鼓勵(lì)投資者到中西部省份設(shè)立、備案節(jié)能服務(wù)公司，還要鼓勵(lì)在沿海備案的節(jié)能服務(wù)公司到中西部開展EPC項(xiàng)目。對(duì)地方財(cái)政違反規(guī)定，不落實(shí)本地企業(yè)非本地EPC項(xiàng)目獎(jiǎng)勵(lì)政策的予以懲處。從誰受益誰補(bǔ)償?shù)慕嵌?，?yīng)改革現(xiàn)行獎(jiǎng)勵(lì)制度的落實(shí)，改向項(xiàng)目地財(cái)政部門和節(jié)能主管理部門申請(qǐng)獎(jiǎng)勵(lì)，或由注冊(cè)地、項(xiàng)目地財(cái)政部門和節(jié)能主管理部門按一定比例進(jìn)行共同獎(jiǎng)勵(lì)。

（二）提高財(cái)政資金的支持力度

現(xiàn)行制度安排下，財(cái)政補(bǔ)助政策比稅收優(yōu)惠政策更能吸引節(jié)能服務(wù)公司，但從目前備案節(jié)能公司的分布、節(jié)能量的計(jì)量等方面考察，財(cái)政資金還是沒有很好地發(fā)揮杠桿作用。以北京市為例，2013年7月出臺(tái)新政，提高了市級(jí)財(cái)政配套獎(jiǎng)勵(lì)的力度，工業(yè)領(lǐng)域平均綜合改造節(jié)能量獎(jiǎng)勵(lì)提高到360元/噸標(biāo)準(zhǔn)煤，非工業(yè)領(lǐng)域獎(jiǎng)勵(lì)提高到560元/噸標(biāo)準(zhǔn)煤。但根據(jù)測(cè)算，北京市工業(yè)領(lǐng)域平均綜合改造節(jié)能量噸標(biāo)準(zhǔn)煤投資額在3 000到3 600元左右，非工業(yè)領(lǐng)域平均綜合改造單位節(jié)能量噸標(biāo)準(zhǔn)煤投資額在6 500到7 500元左右，現(xiàn)執(zhí)行的噸標(biāo)準(zhǔn)煤360元或500元的獎(jiǎng)勵(lì)標(biāo)準(zhǔn)，僅占投資成本的20%左右⑤，這對(duì)于投資回報(bào)周期較長(zhǎng)的EPC項(xiàng)目，一次性補(bǔ)助金額還是難以有效平衡項(xiàng)目帶來的風(fēng)險(xiǎn)。而在全國(guó)平均300元/噸標(biāo)準(zhǔn)煤（中央財(cái)政240元/噸標(biāo)準(zhǔn)煤+地方配套60/噸標(biāo)準(zhǔn)煤）的情況下，與一般節(jié)能改造2 000到5 000元/噸標(biāo)準(zhǔn)煤的投資強(qiáng)度相比⑥，最低僅占成本的6%，顯然更難以起到扶持節(jié)能服務(wù)產(chǎn)業(yè)做強(qiáng)做大的目的。因此，要逐步提高中央財(cái)政補(bǔ)助標(biāo)準(zhǔn)，并帶動(dòng)地方配套的提高。

2011年12月，浙江省杭州市在推進(jìn)合同能源管理工作會(huì)議上宣布杭州市經(jīng)信委與杭州銀行簽約合作設(shè)立規(guī)模1.8億元的合同能源管理風(fēng)險(xiǎn)池基金⑦，以期在節(jié)能降耗工作中大力推行合同能源管理新機(jī)制。2013年9月18日，江蘇省無錫市人民政府辦公室發(fā)文成立無錫市合同能源管理項(xiàng)目貸款風(fēng)險(xiǎn)池資金，資金規(guī)模暫定為3 000萬元，分期實(shí)施，資金來源在該市的工業(yè)發(fā)展資金中統(tǒng)籌安排⑧。

（三）避免營(yíng)改增與EPC稅收優(yōu)惠政策間的矛盾

根據(jù)規(guī)定，節(jié)能服務(wù)公司需向用能企業(yè)開具服務(wù)類發(fā)票時(shí)才能享受EPC稅收優(yōu)惠政策。正是考慮到大部分的用能企業(yè)為增值稅的一般納稅人，希望節(jié)能服務(wù)公司開具增值稅專用發(fā)票，故將節(jié)能服務(wù)納入了營(yíng)改增的范圍，將不再開具營(yíng)業(yè)稅發(fā)票，這就使原有的部分稅收優(yōu)惠政策無法落地，產(chǎn)生了新的矛盾。盡管營(yíng)業(yè)稅和增值稅都屬于流轉(zhuǎn)稅，但二者的計(jì)稅方法有著明顯的不同。營(yíng)改增稅收政策中原則性地規(guī)定了享受營(yíng)業(yè)稅免征的企業(yè)也享受增值稅免征，但并沒有考慮節(jié)能服務(wù)公司的特殊情況，導(dǎo)致分享收入不大的節(jié)能服務(wù)公司享受免征增值稅優(yōu)惠政策，還沒有不享優(yōu)惠政策的稅務(wù)利益大，這是顯然是不合理的。

從完善稅收政策的角度出發(fā)，建議將“免征”改為“100%即征即退”更為合適，更具可操作性。

（四）出臺(tái)操作性強(qiáng)的稅收優(yōu)惠政策實(shí)施細(xì)則并簡(jiǎn)化稅務(wù)操作流程

第一，亟待出臺(tái)更具可操作性強(qiáng)的規(guī)范性文件。經(jīng)比較，財(cái)稅〔2010〕第110號(hào)文規(guī)定的減免稅政策和稅務(wù)處理與國(guó)辦發(fā)〔2010〕25號(hào)文中規(guī)定的稅收優(yōu)惠政策基本一致，差別在于前者增加規(guī)定了可以享受該優(yōu)惠政策的門檻限制，強(qiáng)調(diào)了反避稅，并從該角度規(guī)定了單獨(dú)核算、獨(dú)立交易原則和合理分?jǐn)傎M(fèi)用等操作要求。換句話說，財(cái)稅〔2010〕第110號(hào)文主要是從反避稅角度對(duì)節(jié)能服務(wù)公司提出了要求，并未在具體操作層面上對(duì)國(guó)辦發(fā)〔2010〕第25號(hào)文中的稅收政策進(jìn)行細(xì)化或作出進(jìn)一步的政策解釋。雖然國(guó)家稅務(wù)總局陸續(xù)出臺(tái)了一些針對(duì)節(jié)能服務(wù)公司和EPC項(xiàng)目的稅務(wù)處理的文件，如公告〔2013〕第77號(hào)，但不少規(guī)定仍過于原則，操作細(xì)則不夠明確。實(shí)踐中，不同企業(yè)會(huì)根據(jù)自身對(duì)相關(guān)政策的理解進(jìn)行不盡相同的財(cái)務(wù)處理，這加大了操作不當(dāng)、稅收優(yōu)惠政策落地困難等問題與風(fēng)險(xiǎn)。

第二，應(yīng)結(jié)合稅制改革的實(shí)際情況，簡(jiǎn)化稅務(wù)操作流程。營(yíng)改增后，節(jié)能服務(wù)公司的主管稅務(wù)機(jī)關(guān)由地稅機(jī)關(guān)變更至國(guó)稅機(jī)關(guān)，這就需要企業(yè)適應(yīng)征管要求調(diào)整原有會(huì)計(jì)核算模式，并重新建構(gòu)企業(yè)的記賬、憑證及票據(jù)體系，這種適應(yīng)需要一段時(shí)間，可能會(huì)在一定程度上會(huì)影響企業(yè)的正常運(yùn)作。稅務(wù)機(jī)關(guān)要加強(qiáng)納稅指導(dǎo)，適時(shí)簡(jiǎn)化稅務(wù)操作流程，避免這一變動(dòng)給企業(yè)帶來的操作困難，出現(xiàn)因操作上的不到位而帶來的稅負(fù)不合理地加重，甚至承擔(dān)涉稅法律責(zé)任。

第三，稅務(wù)機(jī)關(guān)應(yīng)及時(shí)做好政策的宣傳與貫徹。稅務(wù)機(jī)關(guān)要加強(qiáng)針對(duì)EPC行業(yè)企業(yè)的財(cái)稅管理體制及相關(guān)財(cái)政稅收優(yōu)惠政策方面的培訓(xùn)指導(dǎo)，降低征收成本，提高稅收遵從度。

結(jié) 語

財(cái)政稅收政策是國(guó)家節(jié)能環(huán)保政策的重要支持政策，將相關(guān)政策落到實(shí)處，發(fā)揮實(shí)效，有利于推動(dòng)合同能源管理的發(fā)展，促進(jìn)節(jié)能服務(wù)企業(yè)的生存與發(fā)展。

⑤ 北京市發(fā)展和改革委員會(huì).本市創(chuàng)新出臺(tái)合同能源管理政策[EB/OL].http：//www.bjpc.gov.cn/ywpd/jnhb/ywdt/201307/

t6463503.htm.

⑥ 詳見《國(guó)家發(fā)展改革委辦公廳、財(cái)政部辦公廳關(guān)于進(jìn)一步加強(qiáng)合同能源管理項(xiàng)目監(jiān)督檢查工作的通知》（發(fā)改辦環(huán)資〔2011〕1755號(hào)）。

⑦ 郭峰.杭州節(jié)能力推合同能源管理[N].杭州日?qǐng)?bào)，2011-12-22（A02）。

⑧ ?詳見《市政府辦公室關(guān)于印發(fā)無錫市合同能源管理項(xiàng)目貸款風(fēng)險(xiǎn)池資金管理暫行辦法的通知》（錫政辦發(fā)〔2013〕215號(hào)）。

【參考文獻(xiàn)】

[1] 黃樸，張楠，王軼.節(jié)能服務(wù)企業(yè)納稅籌劃舉例[J].財(cái)會(huì)月刊，2012（2上）：31-33.

[2] 國(guó)家發(fā)改委外資司亞行技援節(jié)能減排課題組.中國(guó)合同能源管理產(chǎn)業(yè)發(fā)展現(xiàn)狀和建議[J].中國(guó)科技投資，2009（8）：56-58.

[3] 趙乾明.合同能源管理專題分析報(bào)告：扶持政策掀開EPC大戲的帷幕[R]. 國(guó)金證券，2010-06-09.

*本文是2012年教育部人文社會(huì)科學(xué)研究一般項(xiàng)目“合同能源管理項(xiàng)目中的法律風(fēng)險(xiǎn)分析與控制研究”（12YJA820088）的階段性研究成果。

① 國(guó)家合同能源管理相關(guān)政策、法規(guī)條目一覽[EB/OL].policy.emca.cn/n/20110930105545.html.