房地產(chǎn)企業(yè)反避稅工作現(xiàn)狀分析及對策研究

鄭鳳平

摘 要：通過一個典型的房地產(chǎn)避稅例子來進行闡述分析。根據(jù)稅務(wù)管理實際，指出稅務(wù)機關(guān)反避稅工作面臨的現(xiàn)狀，并對進行分析和如何改進和完善反避稅工作提出建議。

關(guān)鍵詞：房地產(chǎn)企業(yè)；反避稅；對策

中圖分類號：F810.42 文獻標志碼：A 文章編號：1673-291X（2014）36-0079-02

一、房地產(chǎn)避稅的例子分析

避稅一般是指納稅人利用稅制等差異和稅收法規(guī)、稅收征管中的漏洞，通過種種合法手段，規(guī)避或減少納稅義務(wù)的行為。避稅的方法多種多樣，利用轉(zhuǎn)讓定價進行避稅是最主要的方法之一。其次，資本弱化避稅、利用避稅地避稅、稅收協(xié)定濫用避稅等也日益突出。一般房地產(chǎn)行業(yè)存在房產(chǎn)低價賣給股東等類似的避稅籌劃行為，在房產(chǎn)租賃及銷售的關(guān)聯(lián)交易中，作價偏低，涉嫌規(guī)避稅收。故重點介紹房地產(chǎn)企業(yè)如何運用轉(zhuǎn)讓定價來進行避稅。

H房地產(chǎn)公司將自有房產(chǎn)某商場出租給F公司（使用，租期20年，房產(chǎn)建筑面積逾3萬平方米。月租金約20元/平方米。同年H房地產(chǎn)公司又將自有的某商場自有房產(chǎn)、某廣場房產(chǎn)及地下車位出售給T公司。其中，商場轉(zhuǎn)讓單價約4 200元/平方米，廣場轉(zhuǎn)讓單價約8 200元/平方米，車位轉(zhuǎn)讓單價約12萬元/個。同時H房地產(chǎn)公司又將住宅套房出售給股東賈某（所占股份比例33%）。其中，住宅套房轉(zhuǎn)讓單價約5 200元/平方米。售價明顯低于同期市場獨立交易價格，初步判斷存在避稅嫌疑。

稅務(wù)人員追溯了解到，H房地產(chǎn)公司與F公司均境外控股公司B公司100%控制，根據(jù)《特別納稅調(diào)整實施辦法（試行）》第九條第一款關(guān)于關(guān)聯(lián)關(guān)系的認定條件“雙方同為第三方所持有的股份達到25%以上”，H房地產(chǎn)公司與F公司構(gòu)成關(guān)聯(lián)關(guān)系，也就是說，兩家公司之間的房產(chǎn)出租行為構(gòu)成關(guān)聯(lián)交易，屬于有形財產(chǎn)使用類型。

T公司是一家于2008年6月成立的外商獨資企業(yè)，注冊資金4 500萬美元，其與H房地產(chǎn)公司的法定代表人均為同一商人，H房地產(chǎn)公司的境外控股公司B公司的控股股東是他，T置業(yè)公司的境外控股公司的控股股東也是他。根據(jù)《特別納稅調(diào)整實施辦法（試行）》第九條第一款，H房地產(chǎn)公司與T置業(yè)公司構(gòu)成關(guān)聯(lián)關(guān)系。兩家公司之間的房產(chǎn)出售行為構(gòu)成關(guān)聯(lián)交易，屬于有形財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓類型。

股東賈某根據(jù)《特別納稅調(diào)整實施辦法（試行）》第九條第一款關(guān)于關(guān)聯(lián)關(guān)系的認定條件“一方對另一方的生產(chǎn)經(jīng)營、交易具有實質(zhì)控制”。賈某是H房地產(chǎn)公司的關(guān)聯(lián)方，屬于有形財產(chǎn)使用類型。

因為H房地產(chǎn)公司周邊不乏可供參考的房產(chǎn)租賃樣本及房產(chǎn)價格，根據(jù)稅收征管法及其實施細則的相關(guān)規(guī)定，經(jīng)上級部門批準，反避稅工作小組決定對上述關(guān)聯(lián)租賃交易行為，按可比非受控價格法（即市場法）對租金收入和房產(chǎn)價值進行調(diào)整，并考慮房產(chǎn)面積、地理位置、經(jīng)營業(yè)態(tài)、物業(yè)管理等各種差異因素對價格的影響。H房地產(chǎn)公司將自有房產(chǎn)某商場出租給F公司月租金調(diào)整為市場價格約50元/平方米，出售給T公司的商場轉(zhuǎn)讓單價約10 000元/平方米，廣場轉(zhuǎn)讓單價約12 000元/平方米，車位轉(zhuǎn)讓單價約20萬元/個。住房房產(chǎn)轉(zhuǎn)讓單價約20 000元/平方米。價格調(diào)整后進行相關(guān)稅費的補繳。

實際工作中房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)經(jīng)常利用關(guān)聯(lián)交易轉(zhuǎn)讓定價的手段進行避稅，關(guān)聯(lián)企業(yè)之間轉(zhuǎn)讓和租賃使用財產(chǎn)行為相當普遍，如何確定轉(zhuǎn)讓價格或者租賃價格是稅務(wù)機關(guān)應(yīng)該把握好的關(guān)鍵。以免房地產(chǎn)企業(yè)發(fā)生惡意的避稅行為。

二、反避稅工作現(xiàn)狀分析

中國目前的房地產(chǎn)業(yè)相關(guān)稅收法律法規(guī)不夠合理，不夠健全，法規(guī)穩(wěn)定性也較差，整體稅收法律制度環(huán)境處于一定的失序狀態(tài)，這就為企業(yè)經(jīng)營者提供了避稅的機會。反避稅工作既是一項長期、艱巨、復(fù)雜的工作，亦是世界各國在管理跨國納稅人方面面臨的共同難題。由于中國起步較晚，因而存在問題較多，這些問題已構(gòu)成制約進一步開展反避稅工作的瓶頸。

（一）現(xiàn)有反避稅法規(guī)的缺陷

盡管理論上可以采用實質(zhì)重于形式原則對不具有商業(yè)目的的安排進行判定，但如何具體運用該條款并沒有具體的操作程序和客觀判定標準。一般反避稅條款中，不具有判斷合理商業(yè)目的安排的標準，在《特別納稅調(diào)整實施辦法（試行）》中明確了對目的的判斷要客觀，并應(yīng)綜合考慮六個方面的內(nèi)容：安排的形式和實質(zhì)；安排訂立的時間和執(zhí)行期間；安排實現(xiàn)的方式；安排各個步驟或組成部分之間的聯(lián)系；安排涉及各方財務(wù)狀況的變化；安排的稅收效果。這六個方面對目的判斷的重要性在每個個案中是不相同的。單獨看不同方面，得出的結(jié)論可能完全相反，同時也可能從某一個方面就足以凸顯企業(yè)避稅的主要目的了。因此，這完全取決于稅務(wù)工作人員的主觀判斷。這樣的界定極具模糊性。

（二）關(guān)聯(lián)交易判定調(diào)整難

雖然有關(guān)稅法規(guī)定了納稅人就其與關(guān)聯(lián)企業(yè)之間的業(yè)務(wù)往來，向當?shù)囟悇?wù)機關(guān)提供有關(guān)的價格、費用標準等資料的義務(wù)。實際上在國家稅務(wù)總局層面，反避稅工作也是重點放在外資企業(yè)或與境外業(yè)務(wù)有關(guān)的企業(yè)上。對于未涉及境外業(yè)務(wù)的內(nèi)資企業(yè)而言，稅務(wù)機關(guān)并未將他們納入重點關(guān)注的對象，從而也就無法發(fā)揮最大的監(jiān)控效率。而且基層稅務(wù)機關(guān)往往也不具備應(yīng)對上述困難的能力。不當關(guān)聯(lián)交易不斷呈現(xiàn)新變化和新特點可以預(yù)見監(jiān)管機關(guān)查處的難度將越來越大。

（三）涉稅信息難以實現(xiàn)資源共享與交換

確保國家稅收工作的完成，不僅僅是稅務(wù)部門一個部門的事，應(yīng)該和其他相關(guān)部門進行合作，實現(xiàn)資源信息共享與交換。而實際的情況卻不是這樣，整個房地產(chǎn)行業(yè)所涉部門太多，由于各自職能的不同，征稅工作配合不能到位。部門之間協(xié)調(diào)配合缺乏合力，信息交換不夠同步，稅務(wù)管理部門無法對房地產(chǎn)開發(fā)項目從計劃執(zhí)行、合同簽約、工程進度、銷售收入、產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移等環(huán)節(jié)進行全程監(jiān)控。對銀行辦理個人購房按揭貸款的支付時間和數(shù)額難以及時掌握，致使大量稅款無法及時入庫。

（四）專業(yè)反避稅工作人員缺乏endprint

反避稅工作的特點決定了從事此項工作必須有一批政治素養(yǎng)高、業(yè)務(wù)素質(zhì)精的專業(yè)人員。由于中國的反避稅工作起步較晚，受到各方面條件的制約，基層稅務(wù)機關(guān)缺乏經(jīng)驗豐富的反避稅工作人員，給反避稅工作帶來很大制約。

（五）處罰手段較輕

目前，由于中國稅法理論上及實務(wù)上對于避稅行為并未定性為違法行為，避稅行為即使被查獲也只有要求調(diào)整，將應(yīng)繳而未繳的稅款補繳并加收利息而已。目前涉及到調(diào)整的法律文書有《稅收征收管理法》中規(guī)定“納稅人與其關(guān)聯(lián)企業(yè)未按照獨立企業(yè)之間的業(yè)務(wù)往來支付價款、費用的，稅務(wù)機關(guān)自該業(yè)務(wù)往來發(fā)生的納稅年度起三年內(nèi)進行調(diào)整；有特殊情況的，可以自該業(yè)務(wù)往來發(fā)生的納稅年度起10年內(nèi)進行調(diào)整?！焙汀镀髽I(yè)所得稅法》的中規(guī)定“企業(yè)與其關(guān)聯(lián)方之間的業(yè)務(wù)往來，不符合獨立交易原則，或者企業(yè)實施其他不具有合理商業(yè)目的安排的，稅務(wù)機關(guān)有權(quán)在該業(yè)務(wù)發(fā)生的納稅年度起十年內(nèi)，進行納稅調(diào)整?！鄙婕暗郊邮绽⒌挠小镀髽I(yè)所得稅法》及其實施條例借鑒國際通行做法，增加了對反避稅調(diào)整補稅加收利息的條款。目前暫僅適用于企業(yè)所得稅的特別納稅調(diào)整。故從此可看出處罰的法律依據(jù)過少，力度不夠。

三、房地產(chǎn)反避稅工作對策研究

（一）制定專項的房地產(chǎn)行業(yè)企業(yè)反避稅工作管理辦法

房地產(chǎn)企業(yè)具有與其他行業(yè)企業(yè)不同的經(jīng)營開發(fā)特點與形態(tài)，如何結(jié)合本行業(yè)以及各地的反避稅工作實際，促進房地產(chǎn)行業(yè)企業(yè)反避稅執(zhí)法工作的制度化、規(guī)范化，以及提高工作質(zhì)量和效率，有必要通過制定專項的房地產(chǎn)行業(yè)企業(yè)反避稅工作管理辦法來加以規(guī)范。專項管理辦法的首要目的是明確稅務(wù)機關(guān)中對房地產(chǎn)行業(yè)的反避稅主管部門。目前，反避稅的主管部門主要是設(shè)置在國稅局國際處，因為目前中國反避稅管理主要涉及轉(zhuǎn)移定價、以及跨國企業(yè)關(guān)聯(lián)交易等特殊避稅行為。對于一般避稅行為，特別是涉及房地產(chǎn)企業(yè)的避稅行為，可以在地稅局的征管處設(shè)置房地產(chǎn)企業(yè)反避稅專職小組，統(tǒng)籌各處室及直屬機構(gòu)安排開展房地產(chǎn)專項反避稅工作。

（二）密切協(xié)作，提高征管合力

綜合治稅就是按照“政府領(lǐng)導(dǎo)、稅務(wù)主管、部門配合、司法保障、社會參與”的形式，建立完善的稅源控管網(wǎng)絡(luò)，實現(xiàn)涉稅信息的共享和對稅源的齊抓共管。與經(jīng)貿(mào)部門的立項、國土部門的土地出讓、規(guī)劃部門的規(guī)劃、建設(shè)部門的房地產(chǎn)工程驗收、測量機構(gòu)的測量報告、房管部門的房地產(chǎn)行業(yè)的產(chǎn)權(quán)登記、地稅部門房地產(chǎn)行業(yè)營業(yè)稅和土地增值稅征收信息等實現(xiàn)資源共享，及時獲取涉稅信息，做到“耳聰目明”，形成齊抓共管的良好機制。

（三）設(shè)立反避稅專職機構(gòu)和配備專業(yè)人員

可根據(jù)各地實際情況，建立反避稅人才庫，在開展反避稅工作時，充分發(fā)揮專業(yè)人才的積極作用。對于專職小組的成員及人才庫成員一般不應(yīng)隨意變換或調(diào)離其工作崗位，以利于專業(yè)隊伍的穩(wěn)定發(fā)展。

（四）加大對稅收違法行為的打擊力度

稅源管理部門利用納稅評估等管理手段，加強對房地產(chǎn)企業(yè)稅收貢獻率、所得稅稅負率、銷售收入變動率、成本利潤率等主要指標的監(jiān)控，季度申報特別是匯算清繳期發(fā)現(xiàn)有異常情況，及時加大評估和稽查力度，明顯存在偷稅情節(jié)的，依法嚴肅處理，問題特別嚴重的移送司法部門追究相關(guān)法律責(zé)任。

參考文獻：

[1] 朱彩婕.基層稅務(wù)機關(guān)反避稅工作面臨的問題和對策[J].涉外稅務(wù)，2008，（9）.

[2] 車理想.中國大陸房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)避稅行為研究——基于稅收規(guī)制視角[D].上海：華東師范大學(xué)，2011.

[3] 胡小樂.房地產(chǎn)企業(yè)所得稅反避稅措施研究[D].廈門：廈門大學(xué)學(xué)位論文，2012.

[4] 賴國錚.依法全面推進反避稅工作—與國家稅務(wù)總局反避稅處蘇曉魯處長一席談[J].涉外稅務(wù)，2003，（6）.

[5] 楊春梅.洞悉避稅發(fā)展趨勢及其運行規(guī)律有效開展反避稅[J].稅務(wù)與經(jīng)濟，2006，（4）.

[6] 伍紅.征納雙方博弈分析的中國反避稅政策的選擇[J].企業(yè)經(jīng)濟，2008，（7）.

[責(zé)任編輯 陳丹丹]endprint