自愿性會(huì)計(jì)政策變更的趨勢(shì)與特征分析

●中國建筑第三工程局有限公司 張敏中

自愿性會(huì)計(jì)政策變更的趨勢(shì)與特征分析

●中國建筑第三工程局有限公司 張敏中

隨著我國全面深化改革的不斷深入，經(jīng)濟(jì)一體化帶來國際經(jīng)濟(jì)形勢(shì)更加復(fù)雜多變，迫切要求建立起一套更為完善的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系。為了實(shí)現(xiàn)與國際慣例的接軌，本文以我國A股上市公司相關(guān)資料作為研究對(duì)象，通過實(shí)證分析和研究，找出了其一些比較明顯的趨勢(shì)和特征，得出資源性會(huì)計(jì)政策變更的總體趨勢(shì)。同時(shí)通過新準(zhǔn)則實(shí)施前后企業(yè)自愿性會(huì)計(jì)政策變更情況對(duì)比分析，得出新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的實(shí)施對(duì)自愿性會(huì)計(jì)政策變更頻次的作用。

自愿性會(huì)計(jì)政策 變更準(zhǔn)則

一、自愿性會(huì)計(jì)政策變更行業(yè)分布情況

按照證監(jiān)會(huì)在2001年公布的有關(guān)上市公司的行業(yè)分類標(biāo)準(zhǔn)，對(duì)所有發(fā)生了自愿性會(huì)計(jì)政策變更的樣本公司進(jìn)行行業(yè)分類，統(tǒng)計(jì)結(jié)果見下表：

表1 自愿性會(huì)計(jì)政策變更行業(yè)分布情況

可以發(fā)現(xiàn)，采取了自愿性會(huì)計(jì)政策變更最多的行業(yè)是制造業(yè)，頻次高達(dá)96次，占樣本總數(shù)的43.24%，幾乎接近一半的比例；交通運(yùn)輸倉儲(chǔ)業(yè)則緊跟其后，達(dá)到22頻次；綜合類和房地產(chǎn)和批發(fā)零售也都分別達(dá)到了18次、16次和15次。

二、自愿性會(huì)計(jì)政策變更總體趨勢(shì)

從表2里的數(shù)據(jù)可以看出，我們發(fā)現(xiàn)從2004年到2009年這六年的時(shí)間內(nèi)，累計(jì)共有222家企業(yè)發(fā)生了自愿性的會(huì)計(jì)政策變更，占上市公司樣本總數(shù)的2.43%。其中，2004年占比2.47%，2005年為 1.90%，2006年為 1.95%，2007年為1.42%，2008年的發(fā)生頻次達(dá)到69，占比4.25%，2009年又降為2.42%。而在發(fā)生了會(huì)計(jì)政策變更 （包括強(qiáng)制性和自愿性變更）的公司中，如果剔除掉新準(zhǔn)則頒布的2007年的統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)來看，自愿性會(huì)計(jì)政策變更的公司基本上維持了一個(gè)比較高的比例，甚至在2005年都和2006年都達(dá)到了60%以上，而2004年和2008也超過了30%。這說明在上市公司中，還是有一批企業(yè)會(huì)利用會(huì)計(jì)政策變更來進(jìn)行有目的的調(diào)整的。

從表2中我們可以發(fā)現(xiàn)，從2004年到2007年間，自愿性會(huì)計(jì)政策變更整體上呈現(xiàn)出一個(gè)下降的走勢(shì)，說明新公司法加強(qiáng)了對(duì)企業(yè)監(jiān)管的力度，使得管理層在運(yùn)用這一方法進(jìn)行盈余管理的時(shí)候變得更加謹(jǐn)慎。

在2007年的新準(zhǔn)則頒布前后各年的情況來看，自愿性會(huì)計(jì)政策變更頻次總體上來說比舊準(zhǔn)則實(shí)施期間還要高。隨著我國國力的日益強(qiáng)盛，經(jīng)濟(jì)也呈現(xiàn)出平穩(wěn)較快的增長(zhǎng)姿態(tài)，宏觀環(huán)境也日趨穩(wěn)健，我國上市公司間出現(xiàn)的這一現(xiàn)象與之極不匹配，這也在一定程度上否定了這些企業(yè)是由于外部宏觀環(huán)境的不穩(wěn)定性而造成的變更，而有極大可能來自于企業(yè)的盈余管理行為所致。而在2007年最少，說明在新準(zhǔn)則剛剛頒布之后，管理當(dāng)局大都采取保守謹(jǐn)慎的態(tài)度。而且新準(zhǔn)則涉及多個(gè)會(huì)計(jì)政策的變更，企業(yè)本來就需要面臨相比較從前較大范圍的一個(gè)調(diào)整，為了消除外界對(duì)企業(yè)經(jīng)營能力、發(fā)展前景及信譽(yù)程度的疑慮，企業(yè)在自主選擇權(quán)范圍內(nèi)減少自愿性政策的變更，來給社會(huì)傳遞企業(yè)經(jīng)營穩(wěn)定、發(fā)展成熟并且業(yè)績(jī)突出的信號(hào)。而這個(gè)敏感期之后的一兩年時(shí)間內(nèi)，自愿性會(huì)計(jì)政策變更的絕對(duì)數(shù)就明顯地呈一個(gè)上升的狀態(tài)。

除此之外，這也說明新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的出臺(tái)是一把雙刃劍。一方面，新準(zhǔn)則對(duì)在舊會(huì)計(jì)制度內(nèi)存在的漏洞進(jìn)行了規(guī)范與修正。例如，在舊準(zhǔn)則下，允許企業(yè)轉(zhuǎn)回已計(jì)提的資產(chǎn)減值，導(dǎo)致很多企業(yè)大量計(jì)提減值準(zhǔn)備以便在以后期間通過轉(zhuǎn)回減值來扭轉(zhuǎn)虧損；取消了存貨的“后進(jìn)先出法”，縮小了企業(yè)利用存貨的發(fā)出方法之間的變換來調(diào)整成本，操作利潤(rùn)的空間。而另一方面，新的準(zhǔn)則旨在與國際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則趨同，其原則導(dǎo)向本就使得某些會(huì)計(jì)政策的選擇存在一定的靈活性，依賴于大量的主觀判斷，必然會(huì)產(chǎn)生新的可操作空間。

表2 我國自愿性會(huì)計(jì)政策變更年度分布及其比例

表3 會(huì)計(jì)政策變更中自愿性占比

圖2 會(huì)計(jì)政策變更自愿性占比趨勢(shì)分布

三、自愿會(huì)計(jì)政策變更的特征

（一）自愿會(huì)計(jì)政策變更中采用追溯調(diào)整法的比例偏高。追溯調(diào)整法和未來適用法是發(fā)生會(huì)計(jì)政策變更時(shí)可供選擇的兩個(gè)處理方法，據(jù)國家的相關(guān)統(tǒng)一規(guī)定，一般情況下是要求企業(yè)對(duì)發(fā)生的會(huì)計(jì)政策變更采用追溯調(diào)整法，但是如果對(duì)前期的影響數(shù)額不能確定或者追溯調(diào)整報(bào)表的前期影響數(shù)不可行時(shí)，應(yīng)當(dāng)采用未來使用法。而實(shí)際上企業(yè)也往往更愿意采用追溯調(diào)整法進(jìn)行會(huì)計(jì)政策變更，因?yàn)榇朔ū旧砭褪且环N人為的行為，涉及到對(duì)不可改變的會(huì)計(jì)歷史信息的變更，得到的利潤(rùn)不是對(duì)企業(yè)真實(shí)收益情況的反映，因涉及以往年度的調(diào)整，查證十分困難，企業(yè)對(duì)此法十分熱衷。如表4所示，2004年到2009年間在采取自愿性會(huì)計(jì)政策變更的公司當(dāng)中，大部分都是采取的追溯調(diào)整法，比例基本維持在60%以上，2006、2008、2009三年甚至達(dá)到了百分之八九十，采用追溯調(diào)整法的比例明顯高于未來適用法，而且2006年之后還開始出現(xiàn)同時(shí)采用兩種方法的情況。

雖然法律規(guī)章制度上本就比較傾向于追溯調(diào)整法，再加上其這一特性，使得我國上市公司有很大機(jī)會(huì)利用這一點(diǎn)來進(jìn)行盈余操作。這些數(shù)據(jù)強(qiáng)烈提示我國上市公司可能存在著利用自愿會(huì)計(jì)政策變更操縱會(huì)計(jì)信息的傾向。

表4 自愿性會(huì)計(jì)政策變更方法趨勢(shì)分布

（二）自愿性會(huì)計(jì)政策對(duì)當(dāng)期利潤(rùn)的影響比較低。如表5所示，2004－2009年六年間，采用會(huì)計(jì)政策變更方式雖然不可避免地對(duì)當(dāng)期利潤(rùn)產(chǎn)生了一定影響，但影響的比例是比較低的。特別是 2004、2008年和2009年表現(xiàn)得更為突出，不影響當(dāng)期利潤(rùn)的比例分別為 70.59%、66.67%和79.07%。從披露的對(duì)利潤(rùn)影響的數(shù)據(jù)來看，6年中有2007和2009年兩年總體趨勢(shì)是調(diào)減利潤(rùn)，2005年和2008年總體趨勢(shì)是調(diào)增利潤(rùn)，2004年和2006年兩年則是調(diào)增和調(diào)減的比例基本相當(dāng)。此外，部分企業(yè)進(jìn)行自愿性會(huì)計(jì)政策變更信息披露過程中，少數(shù)企業(yè)采用未來適用法對(duì)存貨核算方法進(jìn)行變更，卻以無法計(jì)算累積影響數(shù)為由，拒不公布影響數(shù)，蓄意掩蓋調(diào)節(jié)利潤(rùn)的嫌疑很大。較多采用追溯調(diào)整法的企業(yè)，也極少公布對(duì)當(dāng)期財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營成果的影響，是否存在刻意回避不得而知。企業(yè)披露會(huì)計(jì)信息內(nèi)容各有差異，不夠規(guī)范，存在縮頭藏尾、拒絕提供或掩蓋數(shù)據(jù)的情況，有待完善。

表5 自愿性會(huì)計(jì)政策變更對(duì)當(dāng)期利潤(rùn)的影響

（三）自愿性會(huì)計(jì)政策雖有側(cè)重，但“并發(fā)癥”嚴(yán)重。在上市公司的自愿性會(huì)計(jì)政策變更公告中顯示，部分企業(yè)僅列示變更所影響的賬戶，不說明原因，或僅說明需要調(diào)整，不說明如何調(diào)整，表明會(huì)計(jì)準(zhǔn)則執(zhí)行規(guī)范性存在問題，值得關(guān)注。

會(huì)計(jì)賬戶是一個(gè)有機(jī)整體，在會(huì)計(jì)政策變更時(shí)，不同賬戶則相互影響，如果將其都列為引起變更的原因，則必將掩蓋最重要的影響因素，導(dǎo)致主次不清。為了能反映其行為的經(jīng)濟(jì)實(shí)質(zhì)，僅考慮了其最根本的因素和項(xiàng)目，不考慮其他因素，既簡(jiǎn)化分析，又易于理解。例如，當(dāng)企業(yè)固定資產(chǎn)折舊的計(jì)提政策發(fā)生變更后，同時(shí)還會(huì)引發(fā)相關(guān)的費(fèi)用成本、所得稅等變化，這時(shí)，我們就直接將該項(xiàng)變更歸納入固定資產(chǎn)項(xiàng)目，而不再考慮其他方面問題。根據(jù)這一原則并結(jié)合企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則規(guī)定的企業(yè)應(yīng)該在財(cái)務(wù)報(bào)告中披露的主要會(huì)計(jì)政策類型，本文將這些引起變更的賬戶分為以下幾種類型（具體見表6）：

表6 自愿性會(huì)計(jì)政策變更的類型

在這18種自然性會(huì)計(jì)政策變更類型中，長(zhǎng)短期投資是我國上市公司進(jìn)行自愿性會(huì)計(jì)政策變更問題中影響最多的，在222個(gè)資源變更的樣本中涉及到長(zhǎng)短期投資的頻次就達(dá)到了63次，占所有自愿性政策變更總數(shù)的28.38%；其次變更的政策多表現(xiàn)在存貨、固定資產(chǎn)、無形資產(chǎn)項(xiàng)目中，分別占比18.47%、11.71%、11.71%。而且對(duì)于長(zhǎng)短期投資、無形資產(chǎn)的政策變更多發(fā)生于新準(zhǔn)則實(shí)施之后，發(fā)生存貨的政策變更在2007年之前明顯多于2007年之后，對(duì)固定資產(chǎn)的處理原則的變更則分布比較平均。

這一現(xiàn)象也與新準(zhǔn)則的相關(guān)規(guī)定有著莫大的關(guān)系：新準(zhǔn)則《無形資產(chǎn)》一改舊準(zhǔn)則中無形資產(chǎn)研發(fā)支出全部費(fèi)用化的原則，將其劃分為研究與開發(fā)兩個(gè)階段，允許符合條件的開發(fā)支出資本化，并對(duì)研究與開發(fā)階段的區(qū)分做出了界定。符合資本化的一部分費(fèi)用可以在無形資產(chǎn)中進(jìn)行定期攤銷，可以很大程度的降低費(fèi)用成本對(duì)當(dāng)期利潤(rùn)的沖擊。并且在實(shí)務(wù)中，無形資產(chǎn)的研發(fā)是一個(gè)復(fù)雜的過程，很難準(zhǔn)確地劃分這兩個(gè)階段，企業(yè)正好可以利用這一點(diǎn)合法地來調(diào)節(jié)利潤(rùn)。

在長(zhǎng)、短期投資方面包含的內(nèi)容就比較豐富，除了有長(zhǎng)期股權(quán)投資、可供出售金融資產(chǎn)、交易性金融資產(chǎn)外還將投資性房地產(chǎn)業(yè)歸入此類。而對(duì)于《投資性房地產(chǎn)》的后續(xù)計(jì)量模式政策的改變，允許企業(yè)在滿足一定條件時(shí)對(duì)其后續(xù)計(jì)量采用公允價(jià)值模式，而不再計(jì)提折舊或攤銷。當(dāng)企業(yè)想要粉飾經(jīng)營業(yè)績(jī)時(shí)，改變投資性房地產(chǎn)的后續(xù)計(jì)量模式無疑是一個(gè)很好的選擇。在我們搜集的樣本數(shù)據(jù)中也發(fā)現(xiàn)，采用了此項(xiàng)會(huì)計(jì)政策變更的企業(yè)大多是調(diào)增利潤(rùn)的。不過，當(dāng)企業(yè)決定采用公允價(jià)值模式來計(jì)量時(shí)，必須有承擔(dān)一定風(fēng)險(xiǎn)的心理準(zhǔn)備，在市場(chǎng)景氣時(shí)，此類上市公司的利潤(rùn)會(huì)出現(xiàn)較快增長(zhǎng)，但是當(dāng)房地產(chǎn)市場(chǎng)波動(dòng)較大時(shí)，該變更對(duì)企業(yè)利潤(rùn)的影響幅度則不得而知了。

因?yàn)閷?duì)于存貨的核算方法企業(yè)有很多種選擇，在不同的方法記錄下的成本必然會(huì)有所出入。我們知道一個(gè)企業(yè)的盈利多少主要就是取決于各項(xiàng)收入與成本費(fèi)用的指標(biāo)，在收益不好控制的條件下，如何在成本費(fèi)用上做文章就成了很多管理者考慮的問題，再加上對(duì)于存貨的核算方法對(duì)于企業(yè)來說，比較容易找到合適的理由去進(jìn)行調(diào)整，簡(jiǎn)單來說就是簡(jiǎn)單易操作并且可以帶來很強(qiáng)的杠桿效應(yīng)。所以從總數(shù)上來看，此項(xiàng)會(huì)計(jì)政策的變更頻次還是處于一個(gè)比較高的數(shù)量水平。但是，從2004年到2009年每年的統(tǒng)計(jì)結(jié)果來看，企業(yè)在存貨方面的政策變化明顯地呈現(xiàn)出一個(gè)下降的趨勢(shì)。筆者認(rèn)為這在很大程度上是由于新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則取消了 “后進(jìn)先出法”的存貨發(fā)出方式，避免了企業(yè)利用時(shí)間價(jià)值等因素造成的存貨成本差異來進(jìn)行利潤(rùn)操作。

眾所周知，收益和費(fèi)用是企業(yè)利潤(rùn)的主要決定者，而收益不受企業(yè)政策左右，因此，費(fèi)用則成了企業(yè)首選的政策調(diào)整目標(biāo)。折舊便成了固定資產(chǎn)政策變更的主要焦點(diǎn)，其原因是固定資產(chǎn)原值、凈殘值、使用年限和折舊方法均是計(jì)提折舊時(shí)應(yīng)考慮的因素，而這些又受經(jīng)濟(jì)環(huán)境、技術(shù)進(jìn)步等條件左右，上市公司更易找到進(jìn)行折舊變更的理由。加之新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則實(shí)施后，監(jiān)管部門對(duì)安全生產(chǎn)費(fèi)用進(jìn)行了連續(xù)調(diào)整，更是為企業(yè)進(jìn)行固定資產(chǎn)折舊和費(fèi)用調(diào)整來操控利潤(rùn)提供了理論上的機(jī)遇。此外，貸款費(fèi)用、長(zhǎng)期股權(quán)投資的所得稅、無形資產(chǎn)處理也是新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的政策變更處理的集中點(diǎn)，大量企業(yè)在這些方面進(jìn)行調(diào)整。

從企業(yè)每次發(fā)生自愿性會(huì)計(jì)政策變更所涉及的項(xiàng)目個(gè)數(shù)來看，在全部的222個(gè)樣本中，僅僅一次只對(duì)一項(xiàng)會(huì)計(jì)政策進(jìn)行調(diào)整的公司有120家，占總樣本的54%。涉及兩項(xiàng)的有57家，三項(xiàng)的有12家，四項(xiàng)的則有11家，超過一半的公司同時(shí)采取了多種會(huì)計(jì)政策的變更這一現(xiàn)象說明在進(jìn)行會(huì)計(jì)政策變更時(shí)，企業(yè)不再只局限于一種方式，而是多種變化同時(shí)調(diào)整，這樣相比于對(duì)某個(gè)單一的賬戶進(jìn)行政策變更時(shí)調(diào)整力度大且數(shù)額多，更不易于為人所察，而且可以通過相互的結(jié)合更為隱蔽地進(jìn)行盈余管理，會(huì)計(jì)政策變更的“并發(fā)癥”嚴(yán)重。

四、新準(zhǔn)則實(shí)施前后企業(yè)自愿性會(huì)計(jì)政策變更情況對(duì)比

隨著全面深化改革的不斷深入，經(jīng)濟(jì)一體化帶來國際經(jīng)濟(jì)形勢(shì)更加復(fù)雜多變，迫切要求建立起一套更為完善的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系。為了實(shí)現(xiàn)與國際慣例的接軌，我國財(cái)政部于2006年2月發(fā)布了新的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則體系 （由基本準(zhǔn)則以及38個(gè)具體準(zhǔn)則所組成），對(duì)原基本準(zhǔn)則進(jìn)行了相關(guān)修改，重新頒布了《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》，并要求上市公司于2007年1月1日正式實(shí)施。本文就在此基礎(chǔ)上將整個(gè)研究區(qū)間劃分為兩個(gè)部分：分別是2004年至2006年的舊準(zhǔn)則實(shí)施期間與2007年至2009年的新準(zhǔn)則實(shí)施期間。在舊準(zhǔn)則實(shí)施的三年時(shí)間里，自愿性會(huì)計(jì)政策變更發(fā)生的累計(jì)占比為2.11%，略小于新準(zhǔn)則發(fā)布后的三年累計(jì)發(fā)生占比2.7%。具體情況見下表7：

表7 新準(zhǔn)則實(shí)施前后企業(yè)自愿性會(huì)計(jì)政策變更情況

可見，基于原則導(dǎo)向的新企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，一方面壓縮了舊制度下存在的盈余管理空間，另一方面也為上市公司提供了新的利潤(rùn)操作點(diǎn)。例如，在統(tǒng)計(jì)各年度會(huì)計(jì)政策自愿性變更的類型時(shí)，發(fā)現(xiàn)借款費(fèi)用項(xiàng)目方面的變更是從2007年新準(zhǔn)則實(shí)施之后產(chǎn)生的，這很有可能是由于新的《借款費(fèi)用》準(zhǔn)則擴(kuò)大了其允許資本化的范圍。該準(zhǔn)則規(guī)定除專項(xiàng)借款外，如果為購建或者生產(chǎn)某項(xiàng)資產(chǎn)占用了一般借款，只要符合資本化的條件，那么這一部分所產(chǎn)生的利息支出是準(zhǔn)許計(jì)入資產(chǎn)的，那么上市公司就可能在符合資本化條件方面進(jìn)行盈余管理。

新的體系還增加《政府補(bǔ)助》的相關(guān)準(zhǔn)則，將其劃分為與資產(chǎn)相關(guān)的和與收益相關(guān)的政府補(bǔ)助。如果是前者，企業(yè)需將其首先計(jì)入遞延資產(chǎn)以便在以后期間攤?cè)氘?dāng)期損益，而后者則可以直接計(jì)入當(dāng)期損益。這項(xiàng)規(guī)定使得政府補(bǔ)助成為了企業(yè)非經(jīng)常性損益的重要來源，金額巨大的甚至可以對(duì)其利潤(rùn)產(chǎn)生決定性的影響時(shí)企業(yè)扭虧為盈成為可能。還有如本文前面所提到的新準(zhǔn)則對(duì)于無形資產(chǎn)的入賬價(jià)值的規(guī)定、投資性房地產(chǎn)后續(xù)計(jì)量模式的規(guī)定等等都是致使出現(xiàn)這一趨勢(shì)特征的原因。與此同時(shí)，部分新企業(yè)準(zhǔn)則也對(duì)傳統(tǒng)的利潤(rùn)操作手段起到了遏制甚至嚴(yán)厲禁止的作用。包括對(duì)存貨“后進(jìn)先出法”發(fā)出方式的取消；禁止企業(yè)對(duì)長(zhǎng)期資產(chǎn)的減值準(zhǔn)備進(jìn)行轉(zhuǎn)回；明確規(guī)定了合并報(bào)表的范圍，從而避免了一些上市公司為了掩蓋集團(tuán)業(yè)績(jī)時(shí)有意識(shí)地分離某些子公司的行為?？偟膩碇v，我們認(rèn)為企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的變遷可能只是改變了盈余管理的手段和形式，而并沒使盈余管理行為得到有效的控制。

五、研究結(jié)論

本文通過我國A股上市公司2004-2009年的相關(guān)資料作為研究對(duì)象進(jìn)行的分析和研究，找出了其一些比較明顯的趨勢(shì)和特征，并得出以下結(jié)論：第一，自愿性會(huì)計(jì)政策變更總體趨勢(shì)為：從2004年到2007年間，整體上呈現(xiàn)出一個(gè)下降的走勢(shì)，2007年到2009年后變更頻次總體上來說比舊準(zhǔn)則實(shí)施期間更高；第二，自愿會(huì)計(jì)政策變更中采用追溯調(diào)整法的比例偏高；第三，自愿性會(huì)計(jì)政策對(duì)當(dāng)期利潤(rùn)的影響比較低；第四，自愿性會(huì)計(jì)政策雖有側(cè)重，但“并發(fā)癥”嚴(yán)重；第五，新會(huì)計(jì)準(zhǔn)則的實(shí)施對(duì)自愿性會(huì)計(jì)政策變更頻次有一個(gè)抑制的作用?！?/p>

1.劉斌.2004.自愿性會(huì)計(jì)政策變更的契約動(dòng)因研究.[J].中國經(jīng)濟(jì)問題，3。

2.劉斌、孫回回、李嘉明.2004.自愿性會(huì)計(jì)政策變更與非標(biāo)審計(jì)意見的相關(guān)性研究.[J].財(cái)貿(mào)研究，3。

3.劉斌、劉星、周軼強(qiáng).2004.自愿性會(huì)計(jì)政策變更的市場(chǎng)反應(yīng)研究.[J].經(jīng)濟(jì)科學(xué)，4。

4.劉斌、徐佳、劉刃.2005.自愿性會(huì)計(jì)政策變更的收益平滑動(dòng)因.重慶大學(xué)學(xué)報(bào)，1。