關(guān)于匯率對合并報表影響的思考

文/高煒

關(guān)于匯率對合并報表影響的思考

文/高煒

在不斷發(fā)展的商業(yè)競爭下，我國企業(yè)的貿(mào)易模式和經(jīng)營范圍逐漸走出國門，開始并購?fù)鈬髽I(yè)，由此產(chǎn)生了一批新的跨國公司?？鐕镜呐d起對我國經(jīng)濟的影響將不斷增強，匯率變化對企業(yè)合并會計報表的影響也隨之增大。在關(guān)于合并會計報表的匯率折算方面，目前還沒有形成國際上統(tǒng)一認可的標(biāo)準(zhǔn)。本文通過系統(tǒng)分析匯率對合并會計報表帶來的影響，提出了相應(yīng)的防范措施，以期能有效規(guī)避匯率對合并會計報表帶來的影響，促進跨國企業(yè)的貿(mào)易往來。

匯率；合并報表

我國改革開放以來，在經(jīng)濟全球化和資本國際化的影響下，企業(yè)的國際投資業(yè)務(wù)得到了蓬勃發(fā)展。尤其是金融危機和歐債危機以來，我國已經(jīng)逐步發(fā)展出一批跨國公司，比如首鋼和中信集團等。所謂的跨國公司是指其在海外設(shè)有公司分部。在跨國公司中，一般情況下總公司需要合并會計報表來整理和匯總國外各分部的財務(wù)報表信息，以便于向跨國集團的股份持有者以及上級管理者等相關(guān)的信息使用者客觀地呈現(xiàn)整個集團的財務(wù)狀況。隨著多貨幣貿(mào)易的發(fā)展和匯率改革的深入，如何應(yīng)對海內(nèi)外企業(yè)所使用的不同幣種問題成了海外子公司向國內(nèi)公司總部編報會計報表時的一大難題。海外子公司編制外幣報表需要參照一定的匯率進行折算，匯率的浮動和不同的匯率標(biāo)準(zhǔn)增加了編報會計報表的難度，規(guī)范跨國公司的財務(wù)會計報表處理有利于我國會計準(zhǔn)則與國際會計準(zhǔn)則接軌。

一、匯率對合并會計報表的影響

隨著經(jīng)濟全球化和資本國際化進程的加快，跨國公司的國際經(jīng)營活動將面臨一系列新的財會問題。其中外幣報表的折算問題尤為重要，已經(jīng)成為影響當(dāng)今世界各國會計實務(wù)的主要因素。會計總核算期間，跨國集團總部都需要通過合并海外各分部及其下屬部門的財務(wù)報表，以此為依據(jù)來編報合并會計報表。由于海外分部報表編制的核算標(biāo)準(zhǔn)是以其所在國家的貨幣單位制度的，所以，為了統(tǒng)一報表中的貨幣單位，海外子公司在編制合并會計報表前需把各自不同貨幣單位報表按照一定的匯率進行折算。然而，市場匯率的波動嚴(yán)重影響了外幣報表的折算，這不利于海外子公司編報合并會計報表。匯率波動對外幣報表折算的影響包括：一是面臨多種匯率，折算匯率應(yīng)如何選擇；二是折算匯率的采用標(biāo)準(zhǔn)，應(yīng)該以現(xiàn)行匯率還是以發(fā)生經(jīng)濟業(yè)務(wù)時的匯率為準(zhǔn)。本文主要以人民幣匯率的波動為例，主要從以下三個方面分析了其對匯率折算的影響：

(一)人民幣匯率波動加快了海外子公司固定資產(chǎn)的減值

在人民幣升值的情況下，跨國企業(yè)海外分公司不能核算匯總不同時間的資產(chǎn)，這不符合會計基本原則中貨幣穩(wěn)定的原則。近年來的人民幣匯率波動使得跨國海外子公司的資產(chǎn)減值加快，跨國公司合并報表的資產(chǎn)減值準(zhǔn)備時間不斷減少，嚴(yán)重影響了企業(yè)的利潤空間，最終導(dǎo)致跨國公司的合并報表難以真實反映企業(yè)的財務(wù)狀況。

(二)匯率的波動降低了企業(yè)合并報表的可比性

在人民幣升值的影響下，海外子公司資產(chǎn)評估縱向可比性大大減小甚至消失。以某公司海外子公司為例，假如其某年12 月末以10 萬美元的價格購入一批設(shè)備，根據(jù)20 年以平均年限法計提折舊，假設(shè)使用殘值預(yù)測為零，則年度固定資產(chǎn)折舊是5000美元。這時總公司資產(chǎn)負債表合并報表的話，這批設(shè)備的折舊計提 398.59萬人民幣。由于匯率變化，人民幣升值，一年后總公司合并報表時計提就會產(chǎn)生一筆差值，并計入管理費用或財務(wù)費用。以此類推，隨著人民幣匯率的波動，跨國公司計入管理或財務(wù)費用的差值將持續(xù)大幅度增加。因此，在人民幣匯率大幅度波動下，我國企業(yè)在海外子公司的外幣財務(wù)報表的縱向可比性受到了嚴(yán)重的影響。

(三)匯率波動使得跨國公司財務(wù)報告信息失真

在目前我國企業(yè)公開公布的財務(wù)報告中，合并財務(wù)報告占據(jù)主要部分。因此財務(wù)報告編制人員的業(yè)務(wù)素養(yǎng)和專業(yè)能力在很大程度上決定了財務(wù)報告的質(zhì)量。雖然我國現(xiàn)行的會計準(zhǔn)則制定了一定的會計信息處理操作規(guī)范，但仍不夠完善，存在相當(dāng)大的細節(jié)操作空間。在匯率的頻繁波動下，財務(wù)部門高管或工作人員為了自身或者集團的經(jīng)濟利益，往往會借助金融危機和歐債危機后外國通貨膨脹的機會，在存貨折算或歷史原材料成本折算中增加虛假差額利潤，以此來制造虛假的財務(wù)報告。

二、對減少匯率對合并會計報表影響的思考

在同時存在多種匯率的情況下，采用何種折算匯率是影響合并財務(wù)報表的主要因素。因此，解決這類問題的方法就是確保公司的財務(wù)報表中所使用匯率的統(tǒng)一性。在外匯匯率變動的影響下，實際操作中外幣財務(wù)報表的折算通常需要在歷史匯率、現(xiàn)行匯率和平均匯率這三種匯率中進行選擇。而折算方法在很大程度上決定了外幣報表折算匯率，不同折算方法下的報表項目匯率會有所不同。當(dāng)今國際上的外幣報表折算通常采用時態(tài)法和現(xiàn)行匯率法，所以本文主要從這兩種匯率入手，系統(tǒng)分析了如何減少匯率對合并會計報表的影響：

(一)時態(tài)法和現(xiàn)行匯率法的特點

時態(tài)法觀點認為，外幣折算只是對外幣計量下的既定價值進行再核定，用本幣計量來代替外幣計量。因此，時態(tài)法下的外幣折算只能改變計量的貨幣單位，而無法更改計量項目的性質(zhì)。所以，外幣折算的結(jié)果一般通過獨立項目“折算調(diào)整額”的形式呈現(xiàn)，并計為合并資產(chǎn)負債表中的股東權(quán)益。而現(xiàn)行匯率法的重點不在于是否改變不同發(fā)債和資產(chǎn)項目下不同計量的性質(zhì)，采用現(xiàn)行匯率法的跨國公司認為，為了維持各子公司財務(wù)報表中所表述的財務(wù)關(guān)系和結(jié)果的一致性，有效呈現(xiàn)匯率變動對母公司在海外子公司的投資凈額的影響，外幣折算應(yīng)對海外子公司財務(wù)報表中的負債、資產(chǎn)項目進行統(tǒng)一的現(xiàn)行匯率折算。

(二)時態(tài)法和現(xiàn)行匯率法的適用性

跨國企業(yè)進行外幣報表折算應(yīng)重點把握以下兩個方面：首先，呈現(xiàn)的信息應(yīng)該符合預(yù)期匯率變動對企業(yè)的業(yè)主權(quán)益和現(xiàn)金流量的影響；其次，合并報表應(yīng)具體反映被合并子公司的功能貨幣所計量的財務(wù)關(guān)系以及相應(yīng)的結(jié)果。因此，外幣報表折算與其折算損益的處理方法應(yīng)該在充分考慮功能貨幣的基礎(chǔ)上來確定。功能貨幣是指跨國公司中海外分部在國際經(jīng)營活動過程中在核心經(jīng)濟環(huán)境范圍內(nèi)所使用的貨幣。一般功能貨幣的確定分兩種情況：其一，如果海外子公司是總公司經(jīng)營的有機組成部分，那么企業(yè)的功能貨幣則為總公司所在經(jīng)濟環(huán)境適用的貨幣，在這種功能貨幣下，外幣報表的折算應(yīng)采用時態(tài)法，通過折算重新核定子公司的外幣財務(wù)報表，并將外幣報表的折算差額通過折算損益項目列入利潤表，計為當(dāng)期損益。其二，如果海外子公司的獨立性較強，高度融入國外經(jīng)濟環(huán)境，則需以當(dāng)?shù)刎泿艦楣δ茇泿?。這種情況下，外幣報表應(yīng)采用現(xiàn)行匯率這種折算方法，確保折算后的外幣報表仍維持外幣報表中所呈現(xiàn)的財務(wù)關(guān)系和結(jié)果，便于對海外子公司的經(jīng)營業(yè)績進行考核。

(三)減少匯率對合并會計報表影響的建議

首先，應(yīng)參照國際會計準(zhǔn)則并結(jié)合我國實際進行折算匯率的選擇，采用時態(tài)法和現(xiàn)行匯率法相結(jié)合的折算方法。不同折算方法能滿足提供信息的不同目的，所以，在主張使用現(xiàn)行匯率法的企業(yè)中，折算差額一般不計入損益表，而是直接作為所有者權(quán)益的調(diào)整額，因此避免出現(xiàn)因為將折算損益計入當(dāng)期損益而影響信息使用者判斷的現(xiàn)象；而支持時態(tài)法的企業(yè)中，子公司作為總公司的延伸，折算差額作為反映以子公司貨幣為計量單位的投資權(quán)益指標(biāo)，折算差額應(yīng)該得到當(dāng)期確認。

其次，應(yīng)在會計報表附注詳細披露外幣折算的內(nèi)容。會計報表的附注在披露折算方法的基礎(chǔ)上，還應(yīng)披露折算損益是否得到了當(dāng)前確認及其具體數(shù)額。同時，為了確保會計報表的使用者能獲取有效信息，還應(yīng)在附注中對折算項目所使用的匯率進行披露。

三、結(jié)論

匯率的波動以及人民幣的升值在給跨國公司帶來壓力和挑戰(zhàn)的同時，也為我國企業(yè)走出國門和國際投資提供了資金支持。因此，面對匯率對合并報表的影響，我國的跨國公司應(yīng)積極做好匯率波動的預(yù)測工作，深入分析匯率波動對合并財務(wù)報表的影響，不斷致力于為投資者和相關(guān)財務(wù)報告使用者提供高質(zhì)量的合并財務(wù)報告。

[1]賈緯璇.《新準(zhǔn)則下合并會計報表范圍規(guī)定體系的基本特征》.《財會研究》，2007 (6).

[2]隗進.《淺議外幣報表折算差額》.《商業(yè)會計》，2009(12).

[3]薛曉琳，畢茜，朱麗麗.《我國企業(yè)合并報表理論選擇及實務(wù)研究》.《西南農(nóng)業(yè)大學(xué)學(xué)報》，2011(1).

(作者單位:天津天士力國際營銷控股有限公司)