基于稅收臨界點的房地產(chǎn)企業(yè)土地增值稅稅收籌劃

黃盈盈

【摘 要】在房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)的稅負(fù)構(gòu)成中，土地增值稅占有較大的比重。本文通過舉例分析，如何在土地增值稅稅收優(yōu)惠政策的選擇及利息扣除方式中，運用納稅臨界點，以期盡可能減少納稅成本，獲取最佳利潤。

【關(guān)鍵詞】房地產(chǎn)企業(yè)；土地增值稅；臨界點；節(jié)稅

近年來，國家為了控制房地產(chǎn)價格過高、投資過熱，先后出臺了一系列地產(chǎn)宏觀調(diào)控政策及配套細(xì)則，但收效卻不太大。商品房價格在激烈的市場競爭中依然居高不下，其原因固然是綜合復(fù)雜的，毫無疑問，高稅負(fù)就是其中的重要原因之一。房地產(chǎn)行業(yè)涉及的稅種多達(dá)十幾種，在整個稅負(fù)構(gòu)成中，土地增值稅占有較大比重，企業(yè)應(yīng)當(dāng)給予足夠重視。

一、問題的提出

土地增值稅的納稅人是有償轉(zhuǎn)讓國有土地使用權(quán)及地上的一切建筑物和其他附著物產(chǎn)權(quán)的單位和個人，其計稅依據(jù)是納稅人轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)所取得的增值額。房地產(chǎn)企業(yè)開發(fā)出售房地產(chǎn)項目所獲利潤的高低，直接決定著企業(yè)繳納土地增值稅的多少。因此，企業(yè)在法律法規(guī)的允許范圍內(nèi)，思考如何通過研究稅法，對土地增值稅做出最佳的納稅籌劃，降低企業(yè)納稅成本，獲取最大利潤，是每個房地產(chǎn)企業(yè)應(yīng)該考慮的問題。土地增值稅稅收籌劃的具體方法有很多，在本文中，筆者主要研究如何依據(jù)臨界點的稅負(fù)效應(yīng)，進(jìn)行相應(yīng)的稅收籌劃。

二、臨界點在土地增值稅優(yōu)惠政策中的運用

稅收臨界點是指稅法有關(guān)條款規(guī)定的一定比例或數(shù)額，當(dāng)應(yīng)納稅所得額或銷售額，一旦突破這一比例或數(shù)額時，就要依法納稅或按更高的稅率納稅，從而使納稅人稅負(fù)大幅上升；反之，納稅人可以免稅或按更低的稅率納稅。

土地增值稅優(yōu)惠政策中規(guī)定，納稅人建造普通標(biāo)準(zhǔn)住宅出售，如果增值率未超過20%，免征土地增值稅，否則應(yīng)就其全部增值額按規(guī)定計稅。針對這項規(guī)定，納稅人在對普通住宅確定售價時，就應(yīng)當(dāng)考慮以下問題。

1.假如納稅人享受起征點優(yōu)惠。

納稅人如果選擇享受起征點優(yōu)惠，其增值率不能超過20%，在這范圍內(nèi)，企業(yè)為了獲取最大利潤，其售價應(yīng)該定為享受到起征點優(yōu)惠的最高價位，否則，盡管享受到了起征點優(yōu)惠，但獲取的利潤還存在上升的空間。

【例如】甲房地產(chǎn)有限公司，建造好一批普通標(biāo)準(zhǔn)住宅，按稅法規(guī)定允許扣除項目的金額合計是500萬元，其中未包括銷售稅金及附加。設(shè)該批住宅的售價為×萬元，則相應(yīng)的銷售稅金及附加為5.5%×，這時，公司允許扣除項目的金額為500+5.5%×，依據(jù)相關(guān)規(guī)定，當(dāng)增值率未超過20%時，免征土地增值稅，那么該公司享受起征點優(yōu)惠的最高售價是×=1.2×（500+5.5%×），解方程×值為642.40，即享受起征點的最高售價為642.40萬元， 允許扣除金額為535.33萬元（500+642.40×5.5%）。

2.假如納稅人提高售價，放棄起征點優(yōu)惠。

土地增值稅采用四級超率累進(jìn)稅率，其中，最低稅率為30%，最高稅率為60%，具體見下表：

表1 土地增值稅采用四級超率累進(jìn)稅率表

仍然用上例資料，假如住宅售價在原來基礎(chǔ)上提高Y萬元，即售價為642.40+Y，售價提高則相應(yīng)的銷售稅金及附加應(yīng)提高5.5%Y，此時，允許扣除項目的金額合計為535.33+5.5%Y，增值額為107.07+94.5%Y，應(yīng)納土地增值稅為30%×（107.07+94.5%Y）。公司若是想通過提高售價獲得更多利潤，就務(wù)必使提高的售價部分高于因突破起征點而新增加的稅收，即Y﹥30%×（107.07+94.5%Y），解不等式Y(jié)﹥44.83。此時，企業(yè)必須使房屋售價格高于687.23（642.40+44.83）萬元，才有利可圖。

依據(jù)土地增值稅的稅率是增值率來確定的，且采用的是四級超累進(jìn)稅率，這種稅率形式存在明顯的納稅臨界點。企業(yè)可采用以上方法，求出各級適用稅率的納稅臨界點，結(jié)合企業(yè)實際情況，通過增加支出或減少收入的方法來調(diào)節(jié)稅率，使企業(yè)適用稅率降低至臨界點以下，從而適用更低一級的稅率。

3.實證研究。

宏達(dá)房地產(chǎn)開發(fā)有限公司，有一批普通標(biāo)準(zhǔn)住宅待售，在該項目中，取得土地使用權(quán)所支付的金額為1 000萬元，房地產(chǎn)開發(fā)成本為2 200萬元，有關(guān)的稅金為150萬元。根據(jù)稅法規(guī)定，該房地產(chǎn)開發(fā)公司還可以加扣成本費用（1 000+2 200）×20%=640萬元。

如果該批住宅售價為4 900萬元，該房地產(chǎn)的增值率為910÷3 990=22.8%，根據(jù)稅法規(guī)定，應(yīng)該按照30%的稅率繳納土地增值稅（4 900-3 990）×30%=273萬元。此時，企業(yè)稅后利潤為4 900-3 990-273=637萬元。

如果公司進(jìn)行稅務(wù)籌劃，將售價降低至4 780萬元，該房地產(chǎn)的增值率為19.8%，依據(jù)普通標(biāo)準(zhǔn)住宅的稅收優(yōu)惠相關(guān)規(guī)定，該企業(yè)免征土地增值稅。此時，企業(yè)稅后利潤為790萬元，公司稅后利潤增加153萬元。

三、臨界點在利息支出扣除方式中的運用

房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)一般都需要使用大量貸款，自然涉及到利息的支出。對于利息支出的扣除限額，我國稅法做出了以下具體的規(guī)定：如果利息費用沒有超過按商業(yè)銀行同類貸款利率計算的金額，且能按轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)項目計算分?jǐn)?，并提供金融機構(gòu)證明，利息支出可據(jù)實扣除，其他開發(fā)費用，按“合計數(shù)”（取得土地使用權(quán)支付的金額=房地產(chǎn)開發(fā)成本）的5%以內(nèi)計算扣除，與其他費用一起按“合計數(shù)”的10%以內(nèi)計算扣除。這樣的規(guī)定為房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)進(jìn)行納稅籌劃提供了有利的空間，企業(yè)可選擇有利的扣除方式。

1.舉例分析。

丙房地產(chǎn)開發(fā)公司，開發(fā)一房產(chǎn)項目，取得土地使用權(quán)支付了2 000萬元，房地產(chǎn)開發(fā)成本為2 400萬元，利息支出為100萬元，未超過按商業(yè)銀行同類貸款利率計算的金額，且能按轉(zhuǎn)讓房地產(chǎn)項目計算分?jǐn)偂?/p>

若公司不提供金融機構(gòu)證明，則能扣除的房地產(chǎn)開發(fā)費用的最高額為（2 000+2 400）×10%=440萬元，若提供金融機構(gòu)證明，能扣除開發(fā)費用的最高額為100+（2 000+2 400）×5%=320萬元?？梢姡诒纠泄緫?yīng)選擇不提供金融機構(gòu)證明。

2.分析結(jié)論。

公司在扣除借款利息時，要好好權(quán)衡是否該提供金融機構(gòu)證明，若發(fā)生的能夠扣除的利息支出超過了稅法規(guī)定的開發(fā)成本的5%，則應(yīng)該提供證明，如果沒有超過5%，則應(yīng)選擇不提供證明。

四、結(jié)束語

在房地產(chǎn)企業(yè)土地增值稅納稅籌劃中分析運用稅收臨界點，能在一定程度上降低企業(yè)稅負(fù)，爭取更多利潤。納稅人在分析運用納稅臨界點時，要及時關(guān)注稅法最新動態(tài)，確保籌劃方案的時效性。同時還必須結(jié)合企業(yè)實際情況，著眼于企業(yè)整體，因為只有使企業(yè)綜合收益達(dá)到最大化的稅務(wù)籌劃，才是最優(yōu)的方案。

······參考文獻(xiàn)···························

[1]胡艷.房地產(chǎn)開發(fā)企業(yè)土地增值稅

稅收籌劃[J].遼寧工程技術(shù)大學(xué)學(xué)報（社會科學(xué)版），2014，（7）.

[2]石紅紅.基于稅收臨界點的房地產(chǎn)企業(yè)土地增值稅籌劃實證研究[J].生產(chǎn)力研究，2011，（7）.

[3]孫長舉，趙德芳，翟繼光.房地產(chǎn)業(yè)納稅節(jié)稅操作實務(wù)[M].北京：電子工業(yè)出版社，2012.

（作者單位：江西交通職業(yè)技術(shù)學(xué)院）