產(chǎn)權(quán)主體與內(nèi)部控制誤區(qū)基于一個(gè)公司案例的分析

洪敏+黃小勇

內(nèi)容摘要：內(nèi)部控制制度的發(fā)展經(jīng)歷了一個(gè)曲折的發(fā)展歷程，并形成了一定的理論體系。本文從產(chǎn)權(quán)主體角度剖析內(nèi)部控制誤區(qū)問(wèn)題，主要有產(chǎn)權(quán)主體的集體合謀舞弊行為、財(cái)務(wù)舞弊產(chǎn)權(quán)主體的各種謊言、內(nèi)部控制制度的缺陷、內(nèi)部控制制度執(zhí)行力度較低、制度和產(chǎn)權(quán)主體不協(xié)調(diào)。并對(duì)A分公司內(nèi)部控制失效的案例進(jìn)行了論證。

關(guān)鍵詞：產(chǎn)權(quán)主體 內(nèi)部控制 誤區(qū) 案例

企業(yè)產(chǎn)權(quán)主體的安排主要源于企業(yè)組織生產(chǎn)管理過(guò)程所產(chǎn)生的外部性行為，特別是負(fù)外部性。負(fù)外部性的存在必然會(huì)對(duì)企業(yè)內(nèi)外的其它利益主體帶來(lái)利益損失，必然增加整個(gè)社會(huì)的成本，為了降低這一成本，就有必要進(jìn)行產(chǎn)權(quán)的安排，盡可能減少負(fù)外部性帶來(lái)的損失，產(chǎn)權(quán)安排構(gòu)架下的制度就是內(nèi)部控制，內(nèi)部控制是產(chǎn)權(quán)安排的具體實(shí)施，也是產(chǎn)權(quán)安排的維護(hù)工具，其完善程度又受制于產(chǎn)權(quán)交易費(fèi)用的高低。產(chǎn)權(quán)安排下的內(nèi)部控制制度必然會(huì)受到相應(yīng)利益主體效用目標(biāo)的影響，特別是受到在企業(yè)內(nèi)部起實(shí)質(zhì)控制地位的產(chǎn)權(quán)主體效用目標(biāo)的影響。根據(jù)狀態(tài)依存和路徑依賴?yán)碚?，?huì)產(chǎn)生管理者主導(dǎo)下的內(nèi)部控制制度和投資者主導(dǎo)下的內(nèi)部控制制度，無(wú)論哪一種情況對(duì)企業(yè)的發(fā)展都有很大的負(fù)效應(yīng)，如此，必須在交易費(fèi)用合理控制范圍內(nèi)盡可能選擇對(duì)企業(yè)有利的制度安排。制度的制定費(fèi)用和執(zhí)行費(fèi)用都會(huì)影響到內(nèi)部控制制度執(zhí)行的有效性，特別是在內(nèi)部控制制度被內(nèi)部人操控的情況下更是如此。內(nèi)部人控制下的內(nèi)部控制勢(shì)必變成一張廢紙，內(nèi)部控制制度只會(huì)成為內(nèi)部人貪臟枉法和狼狽為奸的幌子。

產(chǎn)權(quán)主體影響下的內(nèi)部控制誤區(qū)

（一）產(chǎn)權(quán)主體影響下的集體合謀舞弊行為

內(nèi)部控制制度提出的一個(gè)初始假定就是兩個(gè)人以上的集體合謀舞弊行為難度要高于一個(gè)人的個(gè)體舞弊行為，容易因信息源的擴(kuò)大而暴露，因此，集體舞弊很容易被發(fā)現(xiàn)。但如果在重要的產(chǎn)權(quán)主體約定情況下進(jìn)行集體財(cái)務(wù)舞弊，內(nèi)部控制制度就會(huì)形同虛設(shè)。集體合謀舞弊行為在企業(yè)實(shí)踐中比較常見(jiàn)，而且在國(guó)內(nèi)外都存在典型案例。如上市公司銀廣廈、東方電子、東方鍋爐、格林柯?tīng)柕龋@些管理舞弊案例，涉案金額大、作案時(shí)間跨度長(zhǎng)、參與的都是高層管理人員，且手段高深。這些舞弊案都與集體合謀行為有關(guān)，在這樣的條件下，格林柯?tīng)柌拍軣o(wú)視國(guó)家法律，通過(guò)各種操作手段對(duì)國(guó)有資產(chǎn)進(jìn)行低價(jià)收購(gòu)，從而造成大量國(guó)有資產(chǎn)流失。

（二）財(cái)務(wù)舞弊充斥著各產(chǎn)權(quán)主體的謊言

每一次財(cái)務(wù)舞弊都充斥著各種借口。產(chǎn)權(quán)主體在效用目標(biāo)下從事委托代理事情，一旦事情不受控制就成為了內(nèi)部人，從而道德風(fēng)險(xiǎn)和逆向選擇就逐漸顯現(xiàn)，內(nèi)部控制制度就成為某幾個(gè)人的游戲規(guī)則。每一個(gè)舞弊者都可能在既定的動(dòng)機(jī)下，尋找各種機(jī)會(huì)，并找到借口來(lái)解釋事情是如何發(fā)生。產(chǎn)權(quán)主體會(huì)通過(guò)所編織的謊言，開(kāi)設(shè)私人賬戶是為了更好地為公司服務(wù)，并且把收到的每一筆錢都作為公司的支出，在各種業(yè)務(wù)中支出。但是通過(guò)審計(jì)核實(shí)，其所說(shuō)的各種支出業(yè)務(wù)都是不成立的。這進(jìn)一步證實(shí)了每起舞弊行為面前，舞弊者都采取自欺欺人的說(shuō)法，使自身行為合理化。

（三）內(nèi)部控制制度的缺陷

內(nèi)部控制制度不應(yīng)該是一成不變的，而是應(yīng)該隨著企業(yè)的發(fā)展加以完善。這樣才不至于出現(xiàn)裂隙，為舞弊的產(chǎn)權(quán)主體提供可乘之機(jī)。內(nèi)部控制制度如果存在“蟻穴”，不及時(shí)修補(bǔ)完善，很容易釀成大錯(cuò)。財(cái)務(wù)舞弊案件，其手段并不高明，之所以得逞，一個(gè)重要原因是財(cái)務(wù)管理制度漏洞明顯。公司現(xiàn)金流入和流出根本就沒(méi)有得到有效監(jiān)控，財(cái)務(wù)主管可以私立銀行個(gè)人賬戶，進(jìn)行公司業(yè)務(wù)的現(xiàn)金收支，致使公司資金出現(xiàn)體外循環(huán)，其資金控制鏈條上的缺陷為舞弊者提供了制度空間，從而出現(xiàn)了企業(yè)資金被惡意挪用的行為。

（四）內(nèi)部控制制度執(zhí)行力度較低

完善的內(nèi)部控制制度也要承擔(dān)成本，構(gòu)建完善的內(nèi)部控制制度很重要，但是內(nèi)部控制嚴(yán)格執(zhí)行就顯得更加重要。只有這樣才能把制定內(nèi)部控制制度的成本降到最低，發(fā)揮內(nèi)部控制制度的全部功能和潛力，從而獲得內(nèi)部控制制度的執(zhí)行效益。但是許多企業(yè)的資金管理內(nèi)控制度形同虛設(shè)，并未按此執(zhí)行，內(nèi)部控制之所以失控，不是沒(méi)有規(guī)章制度，而是有章不循、違章不究。

（五）制度和產(chǎn)權(quán)主體不協(xié)調(diào)

制度由產(chǎn)權(quán)主體來(lái)制定，體現(xiàn)著產(chǎn)權(quán)主體的各種特色和效用目標(biāo)。如果不注重產(chǎn)權(quán)主體的素質(zhì)、素養(yǎng)的提升，其道德風(fēng)險(xiǎn)很難避免，而制度也可能成為少數(shù)人的游戲規(guī)則，制度本身就可能存在缺陷。僅僅寄希望于產(chǎn)權(quán)主體的道德素養(yǎng)，這也是行不通的，產(chǎn)權(quán)主體必須有相應(yīng)的內(nèi)部控制制度加以約束，由合格的產(chǎn)權(quán)主體加以執(zhí)行。因?yàn)橹贫仍偻晟?，如果沒(méi)有合格的人來(lái)執(zhí)行或者執(zhí)行不到位，也是要出問(wèn)題的。在許多企業(yè)中，特別是上市公司分公司里，由于個(gè)人的道德即忠誠(chéng)出現(xiàn)了問(wèn)題，企業(yè)的內(nèi)部控制制度的“防火墻”被內(nèi)部人員合謀推倒。為此，必須做到制度與產(chǎn)權(quán)主體的協(xié)調(diào)，避免制度的缺失和產(chǎn)權(quán)主體行為失當(dāng)。溫勝精（2005）認(rèn)為事后控制不如事中控制，事中控制不如事前控制。

A分公司案例介紹

（一）總體情況

截至2009年9月13日，A分公司賬面現(xiàn)金余額188259.50元（其中賬面2975853.50元，外賬-2787594.00元），與實(shí)際現(xiàn)金盤點(diǎn)額核對(duì)相符。在A分公司原財(cái)務(wù)主管鄧某任期中，經(jīng)審核發(fā)現(xiàn)存在或可能存在以下違規(guī)事項(xiàng)：

第一，2009年1月挪用公司應(yīng)收票據(jù)2628200.00元。第二，外賬到現(xiàn)資金2090027.36元流入鄧某個(gè)人銀行賬戶，但未登記入公司賬簿，也未明確發(fā)現(xiàn)該資金用于公司開(kāi)支，具體如表1所示。第三，邊角料處理收入180462.20元匯入鄧某個(gè)人銀行賬戶，但未登記入公司賬簿，也未明確發(fā)現(xiàn)該資金用于公司開(kāi)支。第四，山東TY公司加工費(fèi)收入50000.00元流入鄧某個(gè)人銀行賬戶，但未登記入公司賬簿，也未明確發(fā)現(xiàn)該資金用于公司開(kāi)支。

（二）具體情況

1.關(guān)于挪用公司應(yīng)收票據(jù)2628200.00元。經(jīng)審查，2009年1月6日，鄧某將銀行承兌匯票背書(shū)給江西JS實(shí)業(yè)有限公司（無(wú)交易），挪用兩張銀行承兌匯票2628200.00元，挪用后一直未進(jìn)行賬務(wù)處理，直至2009年6月30日才將該應(yīng)收票據(jù)沖銷了A分公司與北京QHTH有限公司的往來(lái)（注：該筆往來(lái)為虛掛，無(wú)需支付）。endprint

2.關(guān)于南昌市RX金屬材料有限公司套現(xiàn)資金380000.00元。經(jīng)審查，A分公司于2007年3月29日通過(guò)GHBX支行支付400000.00元至南昌市RX金屬材料有限公司用于現(xiàn)金套現(xiàn)，總經(jīng)理已審批。南昌市RX金屬材料有限公司扣除手續(xù)費(fèi)20000.00元后，已將380000.00元支付給鄧某（其本人也確認(rèn)收到此款），但鄧某未將收據(jù)交予會(huì)計(jì)記賬。

3.關(guān)于南昌市RX金屬材料有限公司套現(xiàn)資金950027.36元。經(jīng)審查，A分公司于2007年11月19日通過(guò)GHBX支行支付1000028.80元至南昌市RX金屬材料有限公司用于現(xiàn)金套現(xiàn)，總經(jīng)理已審批。南昌市RX金屬材料有限公司扣除套現(xiàn)手續(xù)費(fèi)50001.44元后，已將950027.36元支付給鄧某（其本人也確認(rèn)收到此款），但鄧某未將收據(jù)交予會(huì)計(jì)記賬。

4.關(guān)于江西JS實(shí)業(yè)有限公司套現(xiàn)資金760000.00元。經(jīng)審查，A分公司于2009年3月12日通過(guò)工行北西支行支付800000.00元至江西JS實(shí)業(yè)有限公司南昌銀行疊山支行用于現(xiàn)金套現(xiàn)，熊總已審批。江西JS實(shí)業(yè)有限公司扣除套現(xiàn)手續(xù)費(fèi)40000.00元后，已將760000.00元支付給鄧某（其本人也確認(rèn)收到此款），但鄧某未將收據(jù)交予會(huì)計(jì)記賬。

5.關(guān)于邊角料處理收入180462.20元。經(jīng)核查，A分公司于2007年7月25日處理了一批邊角料，金額180462.20元。收款收據(jù)為鄧某開(kāi)具（程序上應(yīng)由出納收款后開(kāi)具），但鄧某未將此收據(jù)交予會(huì)計(jì)記賬，導(dǎo)致賬面少記了該筆收入；同時(shí)還向收購(gòu)商進(jìn)行了核實(shí)，收購(gòu)商確認(rèn)已將該筆資金轉(zhuǎn)入了鄧某招商銀行賬戶；另外經(jīng)核對(duì)鄧某招商銀行的交易記錄，發(fā)現(xiàn)該筆資金于2007年8月5日轉(zhuǎn)給胡某100000.00元，其余為取現(xiàn)。

6.TY紙業(yè)加工費(fèi)收入50000.00元。經(jīng)核查，TY紙業(yè)于2007年11月1日將50000.00元加工費(fèi)匯入鄧某個(gè)人銀行賬戶，但鄧某未將收款單交予會(huì)計(jì)記賬，導(dǎo)致賬面少記了該筆收入，也未明確發(fā)現(xiàn)該筆資金用于其它開(kāi)支。因此可以基本判斷鄧某挪用了該筆加工費(fèi)收入50000.00元。

案例分析

（一）違反職務(wù)分離原則授予或辦理業(yè)務(wù)

鄧某是財(cái)務(wù)主管，其職能應(yīng)該是財(cái)務(wù)管理的主體，而不應(yīng)該是具體會(huì)計(jì)賬務(wù)處理和資金的經(jīng)手人，因?yàn)闀?huì)計(jì)賬務(wù)處理有公司會(huì)計(jì)，而資金流入流出有公司出納。承兌匯票不可能直接由財(cái)務(wù)主管去辦理，應(yīng)該由公司總經(jīng)理簽字、財(cái)務(wù)主管簽字后由出納辦理，并把辦理好入賬后的相關(guān)票據(jù)交予公司會(huì)計(jì)審核并進(jìn)行相關(guān)賬務(wù)處理。鄧某挪用公司應(yīng)收票據(jù)資金的行為反映了公司財(cái)會(huì)組織結(jié)構(gòu)設(shè)計(jì)存在問(wèn)題，財(cái)會(huì)制衡機(jī)制度、財(cái)務(wù)監(jiān)控制度不完善。

（二）公私不分違背會(huì)計(jì)主體的假設(shè)

公司收取的資金不能，也不可以任意流入私人賬戶，應(yīng)通過(guò)公司開(kāi)設(shè)的銀行進(jìn)行公對(duì)公處理，進(jìn)入公司銀行賬戶，而不是進(jìn)行公對(duì)私。同時(shí)鄧某的說(shuō)法本身也說(shuō)明了其知法犯法，作為公司的財(cái)務(wù)主管，不可能不知道公司財(cái)務(wù)管理是不容許坐收坐支的，更不可以以公謀私，再以私坐支的，這從審計(jì)結(jié)果也可以看出，鄧某所說(shuō)的各項(xiàng)支出事實(shí)是不存在的，終究是要暴露的。這也說(shuō)明公司財(cái)務(wù)監(jiān)控是完全失效，容許公司資金進(jìn)入私人賬戶也被實(shí)踐證明是不正確的，而作為專業(yè)人士的財(cái)務(wù)主管堅(jiān)持“坐收坐支”的做法更是不應(yīng)該。違反了會(huì)計(jì)主體的假設(shè)，未按規(guī)定公司現(xiàn)金應(yīng)該流入公司賬戶，造成了資金的體外循環(huán)，不利于公司資金使用效率的提升。反映了公司現(xiàn)金收款業(yè)務(wù)程序和監(jiān)督程序不完善。

（三）財(cái)會(huì)制度形同虛設(shè)

公司制定了各種管理制度，《公司財(cái)務(wù)管理制度》、《公司會(huì)計(jì)制度》、《公司審計(jì)制度》等，但是從鄧某私設(shè)個(gè)人銀行賬戶多家、處理公司資金往來(lái)、同時(shí)出納也通過(guò)鄧某賬戶處理相關(guān)業(yè)務(wù)中可以看出，公司資金管理比較混亂，并且資金管理的漏洞較大，沒(méi)有遵循公司的各項(xiàng)制度，按制度做事。未遵守公司財(cái)務(wù)制度，惡意挪用公司資金，反映了資金管理漏洞比較明顯，財(cái)務(wù)監(jiān)管和資金審核程序存在問(wèn)題。

（四）管理者缺位或無(wú)作為問(wèn)題嚴(yán)重

以上除了挪用一項(xiàng)外，鄧某其它事項(xiàng)總經(jīng)理是知情的，并且是在其審核下完成的，作為分公司總經(jīng)理，只簽字而不進(jìn)行全過(guò)程監(jiān)控，其行為是嚴(yán)重不作為的表現(xiàn)，其嚴(yán)重疏于資金監(jiān)管，應(yīng)負(fù)主要領(lǐng)導(dǎo)責(zé)任。同時(shí)如果如鄧某所說(shuō)是總經(jīng)理指使他將部分貼現(xiàn)資金流入和支出不登賬的事實(shí)成立，那么總經(jīng)理應(yīng)該承擔(dān)逃避公司監(jiān)管的舞弊責(zé)任。如此公司內(nèi)部控制已經(jīng)變成了內(nèi)部人控制，內(nèi)部控制制度形同虛設(shè)。

（五）不遵守業(yè)務(wù)流程

從鄧某提供的業(yè)務(wù)處理流程圖可以看出，公司財(cái)務(wù)主管在做會(huì)計(jì)主管的事情，根本沒(méi)有分清楚會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)的關(guān)系，會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)的區(qū)別。同時(shí)，也沒(méi)有分清會(huì)計(jì)與出納的職責(zé)，會(huì)計(jì)在指揮出納，甚至是在代替出納，行使出納的權(quán)力。財(cái)會(huì)組織管理的混亂，也造成了財(cái)務(wù)舞弊行為的滋長(zhǎng)。

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4.杜新強(qiáng).會(huì)計(jì)信息產(chǎn)權(quán)問(wèn)題研究[M].東北財(cái)經(jīng)大學(xué)出版社，2002endprint

2.關(guān)于南昌市RX金屬材料有限公司套現(xiàn)資金380000.00元。經(jīng)審查，A分公司于2007年3月29日通過(guò)GHBX支行支付400000.00元至南昌市RX金屬材料有限公司用于現(xiàn)金套現(xiàn)，總經(jīng)理已審批。南昌市RX金屬材料有限公司扣除手續(xù)費(fèi)20000.00元后，已將380000.00元支付給鄧某（其本人也確認(rèn)收到此款），但鄧某未將收據(jù)交予會(huì)計(jì)記賬。

3.關(guān)于南昌市RX金屬材料有限公司套現(xiàn)資金950027.36元。經(jīng)審查，A分公司于2007年11月19日通過(guò)GHBX支行支付1000028.80元至南昌市RX金屬材料有限公司用于現(xiàn)金套現(xiàn)，總經(jīng)理已審批。南昌市RX金屬材料有限公司扣除套現(xiàn)手續(xù)費(fèi)50001.44元后，已將950027.36元支付給鄧某（其本人也確認(rèn)收到此款），但鄧某未將收據(jù)交予會(huì)計(jì)記賬。

4.關(guān)于江西JS實(shí)業(yè)有限公司套現(xiàn)資金760000.00元。經(jīng)審查，A分公司于2009年3月12日通過(guò)工行北西支行支付800000.00元至江西JS實(shí)業(yè)有限公司南昌銀行疊山支行用于現(xiàn)金套現(xiàn)，熊總已審批。江西JS實(shí)業(yè)有限公司扣除套現(xiàn)手續(xù)費(fèi)40000.00元后，已將760000.00元支付給鄧某（其本人也確認(rèn)收到此款），但鄧某未將收據(jù)交予會(huì)計(jì)記賬。

5.關(guān)于邊角料處理收入180462.20元。經(jīng)核查，A分公司于2007年7月25日處理了一批邊角料，金額180462.20元。收款收據(jù)為鄧某開(kāi)具（程序上應(yīng)由出納收款后開(kāi)具），但鄧某未將此收據(jù)交予會(huì)計(jì)記賬，導(dǎo)致賬面少記了該筆收入；同時(shí)還向收購(gòu)商進(jìn)行了核實(shí)，收購(gòu)商確認(rèn)已將該筆資金轉(zhuǎn)入了鄧某招商銀行賬戶；另外經(jīng)核對(duì)鄧某招商銀行的交易記錄，發(fā)現(xiàn)該筆資金于2007年8月5日轉(zhuǎn)給胡某100000.00元，其余為取現(xiàn)。

6.TY紙業(yè)加工費(fèi)收入50000.00元。經(jīng)核查，TY紙業(yè)于2007年11月1日將50000.00元加工費(fèi)匯入鄧某個(gè)人銀行賬戶，但鄧某未將收款單交予會(huì)計(jì)記賬，導(dǎo)致賬面少記了該筆收入，也未明確發(fā)現(xiàn)該筆資金用于其它開(kāi)支。因此可以基本判斷鄧某挪用了該筆加工費(fèi)收入50000.00元。

案例分析

（一）違反職務(wù)分離原則授予或辦理業(yè)務(wù)

鄧某是財(cái)務(wù)主管，其職能應(yīng)該是財(cái)務(wù)管理的主體，而不應(yīng)該是具體會(huì)計(jì)賬務(wù)處理和資金的經(jīng)手人，因?yàn)闀?huì)計(jì)賬務(wù)處理有公司會(huì)計(jì)，而資金流入流出有公司出納。承兌匯票不可能直接由財(cái)務(wù)主管去辦理，應(yīng)該由公司總經(jīng)理簽字、財(cái)務(wù)主管簽字后由出納辦理，并把辦理好入賬后的相關(guān)票據(jù)交予公司會(huì)計(jì)審核并進(jìn)行相關(guān)賬務(wù)處理。鄧某挪用公司應(yīng)收票據(jù)資金的行為反映了公司財(cái)會(huì)組織結(jié)構(gòu)設(shè)計(jì)存在問(wèn)題，財(cái)會(huì)制衡機(jī)制度、財(cái)務(wù)監(jiān)控制度不完善。

（二）公私不分違背會(huì)計(jì)主體的假設(shè)

公司收取的資金不能，也不可以任意流入私人賬戶，應(yīng)通過(guò)公司開(kāi)設(shè)的銀行進(jìn)行公對(duì)公處理，進(jìn)入公司銀行賬戶，而不是進(jìn)行公對(duì)私。同時(shí)鄧某的說(shuō)法本身也說(shuō)明了其知法犯法，作為公司的財(cái)務(wù)主管，不可能不知道公司財(cái)務(wù)管理是不容許坐收坐支的，更不可以以公謀私，再以私坐支的，這從審計(jì)結(jié)果也可以看出，鄧某所說(shuō)的各項(xiàng)支出事實(shí)是不存在的，終究是要暴露的。這也說(shuō)明公司財(cái)務(wù)監(jiān)控是完全失效，容許公司資金進(jìn)入私人賬戶也被實(shí)踐證明是不正確的，而作為專業(yè)人士的財(cái)務(wù)主管堅(jiān)持“坐收坐支”的做法更是不應(yīng)該。違反了會(huì)計(jì)主體的假設(shè)，未按規(guī)定公司現(xiàn)金應(yīng)該流入公司賬戶，造成了資金的體外循環(huán)，不利于公司資金使用效率的提升。反映了公司現(xiàn)金收款業(yè)務(wù)程序和監(jiān)督程序不完善。

（三）財(cái)會(huì)制度形同虛設(shè)

公司制定了各種管理制度，《公司財(cái)務(wù)管理制度》、《公司會(huì)計(jì)制度》、《公司審計(jì)制度》等，但是從鄧某私設(shè)個(gè)人銀行賬戶多家、處理公司資金往來(lái)、同時(shí)出納也通過(guò)鄧某賬戶處理相關(guān)業(yè)務(wù)中可以看出，公司資金管理比較混亂，并且資金管理的漏洞較大，沒(méi)有遵循公司的各項(xiàng)制度，按制度做事。未遵守公司財(cái)務(wù)制度，惡意挪用公司資金，反映了資金管理漏洞比較明顯，財(cái)務(wù)監(jiān)管和資金審核程序存在問(wèn)題。

（四）管理者缺位或無(wú)作為問(wèn)題嚴(yán)重

以上除了挪用一項(xiàng)外，鄧某其它事項(xiàng)總經(jīng)理是知情的，并且是在其審核下完成的，作為分公司總經(jīng)理，只簽字而不進(jìn)行全過(guò)程監(jiān)控，其行為是嚴(yán)重不作為的表現(xiàn)，其嚴(yán)重疏于資金監(jiān)管，應(yīng)負(fù)主要領(lǐng)導(dǎo)責(zé)任。同時(shí)如果如鄧某所說(shuō)是總經(jīng)理指使他將部分貼現(xiàn)資金流入和支出不登賬的事實(shí)成立，那么總經(jīng)理應(yīng)該承擔(dān)逃避公司監(jiān)管的舞弊責(zé)任。如此公司內(nèi)部控制已經(jīng)變成了內(nèi)部人控制，內(nèi)部控制制度形同虛設(shè)。

（五）不遵守業(yè)務(wù)流程

從鄧某提供的業(yè)務(wù)處理流程圖可以看出，公司財(cái)務(wù)主管在做會(huì)計(jì)主管的事情，根本沒(méi)有分清楚會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)的關(guān)系，會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)的區(qū)別。同時(shí)，也沒(méi)有分清會(huì)計(jì)與出納的職責(zé)，會(huì)計(jì)在指揮出納，甚至是在代替出納，行使出納的權(quán)力。財(cái)會(huì)組織管理的混亂，也造成了財(cái)務(wù)舞弊行為的滋長(zhǎng)。

參考文獻(xiàn)：

1.余永定等.西方經(jīng)濟(jì)學(xué)[M].經(jīng)濟(jì)科學(xué)出版社，2002

2.張彥.內(nèi)部審計(jì)[M].上海財(cái)經(jīng)出版社，2003

3.溫勝精.內(nèi)部控制制度緣何失效—一起舞弊案例引發(fā)的思考[J].中國(guó)內(nèi)部審計(jì)，2005（12）

4.杜新強(qiáng).會(huì)計(jì)信息產(chǎn)權(quán)問(wèn)題研究[M].東北財(cái)經(jīng)大學(xué)出版社，2002endprint

2.關(guān)于南昌市RX金屬材料有限公司套現(xiàn)資金380000.00元。經(jīng)審查，A分公司于2007年3月29日通過(guò)GHBX支行支付400000.00元至南昌市RX金屬材料有限公司用于現(xiàn)金套現(xiàn)，總經(jīng)理已審批。南昌市RX金屬材料有限公司扣除手續(xù)費(fèi)20000.00元后，已將380000.00元支付給鄧某（其本人也確認(rèn)收到此款），但鄧某未將收據(jù)交予會(huì)計(jì)記賬。

3.關(guān)于南昌市RX金屬材料有限公司套現(xiàn)資金950027.36元。經(jīng)審查，A分公司于2007年11月19日通過(guò)GHBX支行支付1000028.80元至南昌市RX金屬材料有限公司用于現(xiàn)金套現(xiàn)，總經(jīng)理已審批。南昌市RX金屬材料有限公司扣除套現(xiàn)手續(xù)費(fèi)50001.44元后，已將950027.36元支付給鄧某（其本人也確認(rèn)收到此款），但鄧某未將收據(jù)交予會(huì)計(jì)記賬。

4.關(guān)于江西JS實(shí)業(yè)有限公司套現(xiàn)資金760000.00元。經(jīng)審查，A分公司于2009年3月12日通過(guò)工行北西支行支付800000.00元至江西JS實(shí)業(yè)有限公司南昌銀行疊山支行用于現(xiàn)金套現(xiàn)，熊總已審批。江西JS實(shí)業(yè)有限公司扣除套現(xiàn)手續(xù)費(fèi)40000.00元后，已將760000.00元支付給鄧某（其本人也確認(rèn)收到此款），但鄧某未將收據(jù)交予會(huì)計(jì)記賬。

5.關(guān)于邊角料處理收入180462.20元。經(jīng)核查，A分公司于2007年7月25日處理了一批邊角料，金額180462.20元。收款收據(jù)為鄧某開(kāi)具（程序上應(yīng)由出納收款后開(kāi)具），但鄧某未將此收據(jù)交予會(huì)計(jì)記賬，導(dǎo)致賬面少記了該筆收入；同時(shí)還向收購(gòu)商進(jìn)行了核實(shí)，收購(gòu)商確認(rèn)已將該筆資金轉(zhuǎn)入了鄧某招商銀行賬戶；另外經(jīng)核對(duì)鄧某招商銀行的交易記錄，發(fā)現(xiàn)該筆資金于2007年8月5日轉(zhuǎn)給胡某100000.00元，其余為取現(xiàn)。

6.TY紙業(yè)加工費(fèi)收入50000.00元。經(jīng)核查，TY紙業(yè)于2007年11月1日將50000.00元加工費(fèi)匯入鄧某個(gè)人銀行賬戶，但鄧某未將收款單交予會(huì)計(jì)記賬，導(dǎo)致賬面少記了該筆收入，也未明確發(fā)現(xiàn)該筆資金用于其它開(kāi)支。因此可以基本判斷鄧某挪用了該筆加工費(fèi)收入50000.00元。

案例分析

（一）違反職務(wù)分離原則授予或辦理業(yè)務(wù)

鄧某是財(cái)務(wù)主管，其職能應(yīng)該是財(cái)務(wù)管理的主體，而不應(yīng)該是具體會(huì)計(jì)賬務(wù)處理和資金的經(jīng)手人，因?yàn)闀?huì)計(jì)賬務(wù)處理有公司會(huì)計(jì)，而資金流入流出有公司出納。承兌匯票不可能直接由財(cái)務(wù)主管去辦理，應(yīng)該由公司總經(jīng)理簽字、財(cái)務(wù)主管簽字后由出納辦理，并把辦理好入賬后的相關(guān)票據(jù)交予公司會(huì)計(jì)審核并進(jìn)行相關(guān)賬務(wù)處理。鄧某挪用公司應(yīng)收票據(jù)資金的行為反映了公司財(cái)會(huì)組織結(jié)構(gòu)設(shè)計(jì)存在問(wèn)題，財(cái)會(huì)制衡機(jī)制度、財(cái)務(wù)監(jiān)控制度不完善。

（二）公私不分違背會(huì)計(jì)主體的假設(shè)

公司收取的資金不能，也不可以任意流入私人賬戶，應(yīng)通過(guò)公司開(kāi)設(shè)的銀行進(jìn)行公對(duì)公處理，進(jìn)入公司銀行賬戶，而不是進(jìn)行公對(duì)私。同時(shí)鄧某的說(shuō)法本身也說(shuō)明了其知法犯法，作為公司的財(cái)務(wù)主管，不可能不知道公司財(cái)務(wù)管理是不容許坐收坐支的，更不可以以公謀私，再以私坐支的，這從審計(jì)結(jié)果也可以看出，鄧某所說(shuō)的各項(xiàng)支出事實(shí)是不存在的，終究是要暴露的。這也說(shuō)明公司財(cái)務(wù)監(jiān)控是完全失效，容許公司資金進(jìn)入私人賬戶也被實(shí)踐證明是不正確的，而作為專業(yè)人士的財(cái)務(wù)主管堅(jiān)持“坐收坐支”的做法更是不應(yīng)該。違反了會(huì)計(jì)主體的假設(shè)，未按規(guī)定公司現(xiàn)金應(yīng)該流入公司賬戶，造成了資金的體外循環(huán)，不利于公司資金使用效率的提升。反映了公司現(xiàn)金收款業(yè)務(wù)程序和監(jiān)督程序不完善。

（三）財(cái)會(huì)制度形同虛設(shè)

公司制定了各種管理制度，《公司財(cái)務(wù)管理制度》、《公司會(huì)計(jì)制度》、《公司審計(jì)制度》等，但是從鄧某私設(shè)個(gè)人銀行賬戶多家、處理公司資金往來(lái)、同時(shí)出納也通過(guò)鄧某賬戶處理相關(guān)業(yè)務(wù)中可以看出，公司資金管理比較混亂，并且資金管理的漏洞較大，沒(méi)有遵循公司的各項(xiàng)制度，按制度做事。未遵守公司財(cái)務(wù)制度，惡意挪用公司資金，反映了資金管理漏洞比較明顯，財(cái)務(wù)監(jiān)管和資金審核程序存在問(wèn)題。

（四）管理者缺位或無(wú)作為問(wèn)題嚴(yán)重

以上除了挪用一項(xiàng)外，鄧某其它事項(xiàng)總經(jīng)理是知情的，并且是在其審核下完成的，作為分公司總經(jīng)理，只簽字而不進(jìn)行全過(guò)程監(jiān)控，其行為是嚴(yán)重不作為的表現(xiàn)，其嚴(yán)重疏于資金監(jiān)管，應(yīng)負(fù)主要領(lǐng)導(dǎo)責(zé)任。同時(shí)如果如鄧某所說(shuō)是總經(jīng)理指使他將部分貼現(xiàn)資金流入和支出不登賬的事實(shí)成立，那么總經(jīng)理應(yīng)該承擔(dān)逃避公司監(jiān)管的舞弊責(zé)任。如此公司內(nèi)部控制已經(jīng)變成了內(nèi)部人控制，內(nèi)部控制制度形同虛設(shè)。

（五）不遵守業(yè)務(wù)流程

從鄧某提供的業(yè)務(wù)處理流程圖可以看出，公司財(cái)務(wù)主管在做會(huì)計(jì)主管的事情，根本沒(méi)有分清楚會(huì)計(jì)和財(cái)務(wù)的關(guān)系，會(huì)計(jì)與財(cái)務(wù)的區(qū)別。同時(shí)，也沒(méi)有分清會(huì)計(jì)與出納的職責(zé)，會(huì)計(jì)在指揮出納，甚至是在代替出納，行使出納的權(quán)力。財(cái)會(huì)組織管理的混亂，也造成了財(cái)務(wù)舞弊行為的滋長(zhǎng)。

參考文獻(xiàn)：

1.余永定等.西方經(jīng)濟(jì)學(xué)[M].經(jīng)濟(jì)科學(xué)出版社，2002

2.張彥.內(nèi)部審計(jì)[M].上海財(cái)經(jīng)出版社，2003

3.溫勝精.內(nèi)部控制制度緣何失效—一起舞弊案例引發(fā)的思考[J].中國(guó)內(nèi)部審計(jì)，2005（12）

4.杜新強(qiáng).會(huì)計(jì)信息產(chǎn)權(quán)問(wèn)題研究[M].東北財(cái)經(jīng)大學(xué)出版社，2002endprint