新會計準則下所得稅變化對企業(yè)的影響

馬競男

摘要：根據(jù)經(jīng)濟發(fā)展情況，充分借鑒國際會計準則我國于2006年頒布了新的會計準則。新會計準則體系基本實現(xiàn)了與國際財務報告的趨同，同時新會計準則極大地提高了我國會計工作的效率并且完善了我國會計管理體系c會計工作中的核心部分是所得稅，而新會計準則的實施對其有著不可避免的影響。以下就新會計準則所發(fā)生的變化，分析下其對企業(yè)產(chǎn)生的主要影響。

關鍵詞：新會計準則；所得稅；變化；影響

中圖分類號：F230 文獻標識碼：A

文章編號：1005-913X（2014）09-0113-02

一、會計準則和企業(yè)所得稅的歷史變革

（一）會計準則整體變革歷程

最初的財務會計問題是我國在借鑒了西方的會計原理之后，于1979年頒布了有關這方面的明文規(guī)定，其主要的任務就是為了能夠強化中外企業(yè)之間的合作。隨后，我國對國際財務的重視相應提高，所以就頒發(fā)了此類有關的報告準則。在1982年的時候，我國針對會計制度方面的改革也做出了相應的調(diào)整，并且在1983年頒布了以明文規(guī)定性質(zhì)的書面草案。到了1985年，我國才正式出臺了《會計法》，并且在這一年還提出了有關中外企業(yè)合資方面的會計制度的建議，并最終落實為書面形式。隨后，為了適應我國社會主義市場經(jīng)濟的發(fā)展，我國財政部在1993年才正式開始研究具體的會計準則。不久后，就針對我國的股份企業(yè)的會計制度進行了全新的改革，并且通過五年的努力終于在1998年制定了關于股份有限公司的具體會計制度。到了2000年，企業(yè)財務報告也被逐漸提到日程上來，國務院為此也頒布了相應條例，其為日后的新會計準則奠定了堅實的基礎。

隨著經(jīng)濟全球化以及我國實現(xiàn)社會主義經(jīng)濟體制改革，我國就制定與此相關的規(guī)定。2006年，我國財政部門在征集了廣大專業(yè)人士的意見之后，終于發(fā)布了我國的新會計準則體系。在新的會計體系中，具體包括了近四十項的會計準則，并在隨后不久又頒布了與之相應的應用指南。2006年年底，新的會計準則體系在企業(yè)財務中的運用收到了良好的效果，為此2007年初正式施行新的會計準則。

（二）企業(yè)所得稅變革歷程

改革開放以來，我國企業(yè)所得稅制度經(jīng)歷了不平坦的發(fā)展歷程。1980 年9 月10 日，通過了我國第一部企業(yè)所得稅法，即《中華人民共和國中外合資經(jīng)營企業(yè)所得稅法》，決定對我國境內(nèi)的中外合資經(jīng)營企業(yè)及其分支機構的生產(chǎn)經(jīng)營所得和其他所得，征收“中外合資經(jīng)營企業(yè)所得稅”；1981 年12 月13 日，第五屆全國人大第四次會議通過并公布了《中華人民共和國外國企業(yè)所得稅法》，對我國境內(nèi)開辦的外商獨資企業(yè)和中外合作生產(chǎn)企業(yè)中的外商，征收“外國企業(yè)所得稅”；1984年9月18日頒布了《中華人民共和國國營企業(yè)所得稅條例（草案） 》和《國營企業(yè)調(diào)節(jié)稅征收辦法》，開始對國營企業(yè)全面征收所得稅； 1985頒布《中華人民共和國集體企業(yè)所得稅暫行條例》，對我國從事工業(yè)、商業(yè)、服務業(yè)等獨立核算的集體企業(yè)征收所得稅，統(tǒng)一了不同行業(yè)集體企業(yè)所得稅負擔；到了20世紀80年代末，為了引導私營經(jīng)濟的健康發(fā)展，國務院于1988 年6 月25 日發(fā)布了《中華人民共和國私營企業(yè)所得稅暫行條例》，開征了私營企業(yè)所得；進入20 世紀90 年代， 為了解決合資企業(yè)所得稅和外國企業(yè)所得稅與形勢發(fā)展不相適應的矛盾，1991 年4 月9 日，制定了《中華人民共和國外商投資企業(yè)和外國企業(yè)所得稅法》；1993 年12 月，國務院將國營企業(yè)所得稅、國營企業(yè)調(diào)節(jié)稅、集體、私營企業(yè)所得稅合并，制定了《中華人民共和國企業(yè)所得稅暫行條例》至此形成了內(nèi)、外兩套企業(yè)所得稅制度并存的狀況。但是隨著國企改革和投融資體制改革的深入，內(nèi)、外兩套稅法已經(jīng)難以適應新的情況，2007 年3 月16 日，十屆全國人大第五次會議審議通過了新企業(yè)所得稅法，于2008年1月1日起正式頒布實施，實現(xiàn)了并行多年的內(nèi)、外資企業(yè)所得稅制度的統(tǒng)一，為各類企業(yè)的發(fā)展提供統(tǒng)一、公平、規(guī)范的稅收政策環(huán)境。

可見，從20世紀80年代初期建立涉外企業(yè)所得稅制度開始到2008年，企業(yè)所得稅經(jīng)歷了一個逐步規(guī)范、統(tǒng)一的改革歷程，從形式到實質(zhì)實現(xiàn)了所得稅的創(chuàng)新和完善，也適應了經(jīng)濟全球化和國際化的挑戰(zhàn)，同時為別的財稅立法改革提供了可模擬的模式。

二、新會計準則下所得稅的幾點變化

（一）減值確認方面

在提前減值準備的計算方面，舊的會計準則并沒有對于遞延所得稅款進行明確的規(guī)定，而在新的準則中則提出了核算賬面價值的方法。因此，產(chǎn)生這方面差異的根源就是新會計準則采納的是資產(chǎn)負債觀。簡單地講，在新的會計準則下，這種負債觀的核心研究部分主要是資產(chǎn)以及負債的具體計量。

（二）會計核算方面

在這一方面上所發(fā)生的變化主要體現(xiàn)在新舊會計準則中：在收納稅所影響下的會計法中，遞延法與債務法二者之間是不能選擇其一的，都要采用統(tǒng)一規(guī)范的債務法；將以往的損益表債務法廢除，采用統(tǒng)一的國際會計準則中規(guī)定的資產(chǎn)負債表代表的債務法。

（三）所得稅差異方面

舊會計準則下所得稅在收入費用觀的基礎下，將會計所得稅差異區(qū)分為兩種即長久性差異和時間性差異?？墒切聲嫓蕜t所得稅是在資產(chǎn)負債觀的基礎上丟棄了“時間性差異”的這一概念，為充分做到與國際接軌而引用了暫時性的差異概念。這種暫時性差異其實是由于負債的賬面價值與資產(chǎn)以及計稅基礎之間的差異進行計算而得來的。這種會計所得稅差異已經(jīng)慢慢體現(xiàn)了所得稅的會計處理，包括其在內(nèi)的企業(yè)會計角度已經(jīng)從利潤表層面轉變到了資產(chǎn)負債層面上去，同時大大地凸顯了會計界認識的一種提升。

（四）虧損彌補方面

在舊的會計準則中有關虧損彌補方面的所得稅利益并沒有將其確定化，而在新的會計準則中，不僅在可抵扣虧損方面能夠夠用未來應稅所得利潤作為其會計的底線，還能夠?qū)f延所得稅之外的資產(chǎn)進行確認。在這種方法下，就僅僅有一小部分企業(yè)會要求對遞延所得稅負債與資產(chǎn)進行確認了。

（五）項目列報以及披露方面

在舊的會計準則中，損益的項目也僅僅是包括了企業(yè)在本期之內(nèi)的所得稅而已，而在新的會計準則中，則明確說明了企業(yè)在遞延所得稅科目方面能夠做出的設置，并能夠?qū)f延所得稅資產(chǎn)的具體計算方法進行詳細的說明。在很大程度上，新的會計準則都令遞延稅款的含義得到了擴展并且賦予了其重要的實際意義。新會計準則中規(guī)定，企業(yè)的當期所得稅費以及遞延所得稅費都包含于損益類的科目之中，這一點就表明新的準則下所得稅列報與披露顯得更加完整規(guī)范了。

三、新會計準則下所得稅的確定和計量

（一）資產(chǎn)和負債的計稅基礎

資產(chǎn)的計稅基礎指的是在企業(yè)對資產(chǎn)賬面價值進行收回的過程中，依據(jù)稅法規(guī)定可以在計算應納稅所得額時，能夠從應稅經(jīng)濟利益中抵押或者扣除的全部金額，因為資產(chǎn)的計稅基礎與未來可稅前列支的金額相等，所以資產(chǎn)的計稅基礎用“成本—以前期間已稅前列支的金額=某一資產(chǎn)負債表日資產(chǎn)的計稅基礎”這個公式來進行計算，而負債的計稅基礎=負債的賬面價值—未來期間計算應納稅所得額時按照稅法規(guī)定可予抵扣的金額。即：賬面價值—未來可稅前列支的金額=負債的計稅基礎。

（二）應納稅和可抵扣的暫時性差異

應納稅的暫時性差異指的是在對未來收回資產(chǎn)進行確定或者在對債期間的應納稅所得額進行清償時，產(chǎn)生的應稅金額的暫時性差異，或在償付負債的未來期間或使用以及資產(chǎn)的過程中導致的應納稅所得額的增加，這也促進了遞延所得稅負債的產(chǎn)生?？傻挚鄣臅簳r性差異也是在對未來收回資產(chǎn)進行確定或者在對負債期間的應納稅所得額進行清償時，產(chǎn)生的可抵扣金額的暫時性差異從而造成了遞延所得稅資產(chǎn)的形成。

（三）遞延所得稅資產(chǎn)和負債的確認和計量

在對遞延所得稅資產(chǎn)進行確認時，首先要對可抵扣暫時性差異的轉回時間進行大致的估計，然后根據(jù)適用于轉回期間的所得稅稅率來計算并確定遞延所得稅資產(chǎn)，此外，企業(yè)還應當在資產(chǎn)負債表日復核遞延所得稅資產(chǎn)的賬面價值，如果在未來一段時間內(nèi)沒能取得充足的應納稅所得額用，達到遞延所得稅資產(chǎn)利益的合理利用，應該對遞延所得稅資產(chǎn)的賬面價值進行減記，減記之后，繼后期間要綜合考慮新形勢和新環(huán)境對新情況進行分析，判斷出利用可抵扣暫時性差異產(chǎn)生足夠的應納稅所得額，實現(xiàn)遞延所得稅資產(chǎn)的經(jīng)濟利益，恢復遞延所得稅資產(chǎn)的賬面價值。而遞延所得稅的負債應該通過適用于應納稅暫時性差異轉回期間的所得稅稅率進行確認和計量，一般來說，適用于企業(yè)的所得稅稅率如果不是在享受優(yōu)惠政策的情況和條件下通常不會發(fā)生改變，在確認遞延所得稅負債情況的時候，要利用現(xiàn)行適用稅率進行計算和確定，同時注意遞延所得稅負債的確認不能要求折現(xiàn)。

四、新會計準則下所得稅變化對企業(yè)產(chǎn)生的一些影響

（一）對企業(yè)會計管理體系的影響

新準則下所得稅變化對企業(yè)會計人員提出了一個大挑戰(zhàn)，他們需要長期的適應以及調(diào)節(jié)，那么顧名思義這個變化對企業(yè)的會計管理體系也有著不可避免的影響。首先要求企業(yè)在相關會計工作管理體系中加強對所得稅處理的審核以確保對會計處理的準確性，同時為了定期檢查會計工作人員工作績效測評，企業(yè)的管理體系應當構建一個全面的測評管理系統(tǒng)，這樣不僅可以提高會計人員的學習新準則的積極性而且可以對往后會計工作的實施奠定扎實的基礎。

（二）對會計人員產(chǎn)生的影響

新的會計準則中對會計方面的內(nèi)容與難度都發(fā)生了一些變化，在計算方法上也有了不同于以前會計準則的地方。新的方法如資產(chǎn)負債表債務法的引入，就要求會計人員對于整體的工作理念有一個全面而重新的認識。在新的會計準則中，對于所得稅的處理方法中大大的增加了職業(yè)判斷與信息披露工作。這些內(nèi)容上的變化都要求企業(yè)會計人員必須準確理解并掌握這些相關內(nèi)容。因此，要求加強企業(yè)中會計人員對新準則培訓和學習，在這種學習的過程中讓會計人員全面了解新會計準則和稅法的內(nèi)容，提高會計人員實際工作中判斷與推理的的準確性，從而達到這個新會計所得稅制定和實施的目的。

（三）對企業(yè)納稅的直接影響

新會計準則中明文規(guī)定了禁止采用應付稅款法，規(guī)定一律采用資產(chǎn)負債表債務法核算所得稅費用，不得用以前規(guī)定的損益表債務法，也就是要所得稅進行跨會計期間核算，這就在一定程度上將會計的計算中心轉移到了資產(chǎn)負債表上。然而利用債務負債表這種債務法的后果就是時間性的差異被暫時性的差異所取代?？傊?，利用計算遞延所得稅債務和資產(chǎn)在很大程度上都與資產(chǎn)定義與負債相符合，同時也能在準確反映企業(yè)財務狀況時大大提高了會計信息的可靠性。

五、新會計準則下促進企業(yè)所得稅核算的措施

（一）提高對新會計準則的認識

我國現(xiàn)階段的會計準則和稅法對所得稅的計價基礎還沒有形成統(tǒng)一的確定方法和準則，所以在處理所得稅時，對計稅基礎進行準確確定非常重要，如果混淆了計稅依據(jù)會導致偷、漏稅的現(xiàn)象或者會計計量的錯誤，從而造成企業(yè)會計信息的失真。因此，要對會計人員和相關人員進行新會計準則的掌握指導，提高他們對新會計準則的認識，為了在會計計量信息時避免概念性的錯誤和處理失當?shù)默F(xiàn)象的發(fā)生，還要加強會計人員對稅法的理解和掌握，加大新會計準則的宣傳力度，將企業(yè)內(nèi)部控制與新會計準則相掛鉤，推進新會計準則的順利運行和實施，提高其執(zhí)行力度和資產(chǎn)計量的可靠性，嚴格執(zhí)行新會計準則要求的會計核算方法，并做好資產(chǎn)減值和公允價值的應用工作。

（二）加強對會計信息的監(jiān)督管理

新會計準則具有變化多和難度大的特征，所以在其具體的執(zhí)行過程中必須加大監(jiān)督管理力度，切實提高會計信息的透明度和披露的質(zhì)量水平，通過真實全面的會計披露信息實現(xiàn)新會計準則的有效應用，同時還要對新會計準則的進度和執(zhí)行情況進行有效的監(jiān)管和指導，促進社會監(jiān)督和企業(yè)內(nèi)部的結合，杜絕新會計準則執(zhí)行過程中企業(yè)造假行為和現(xiàn)象的出現(xiàn)，促進會計信息市場的凈化，以達到給財務信息使用者提供全面、真實、可靠的會計信息的目的。

（三）注重對會計專業(yè)素質(zhì)的培養(yǎng)

由于新會計準則的實施，為了適應國際化經(jīng)濟發(fā)展的趨勢，要科學核算即將發(fā)生或者可能發(fā)生的經(jīng)紀事務，所以企業(yè)會計核算的內(nèi)容和范圍都發(fā)生了很大變化，這就給會計財務人員的職業(yè)素養(yǎng)以及專業(yè)技能提出了更高的要求，在這種形勢下，相關部門和組織要加大對會計專業(yè)素養(yǎng)的培訓力度，促進會計人員工作理念的轉變和專業(yè)知識技能的掌握，提高其在多變的經(jīng)濟形勢下處理經(jīng)濟事務的能力，培養(yǎng)他們形成一定的職業(yè)道德觀念和認真負責的工作態(tài)度，為企業(yè)會計信息的真實性和國家稅收的發(fā)展做出更大的貢獻。

通過以上分析能夠看出，新會計準則的頒布與實施，由于其在所得稅內(nèi)容上有了重大變化，所以要求企業(yè)對于會計人員的業(yè)務素質(zhì)進行大力培訓，于此同時，對企業(yè)的會計管理體系也要進行定向的改善?？傊谛聲嫓蕜t下所得稅變化對于企業(yè)的發(fā)展確實產(chǎn)生了深遠而持久的影響。

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