論醫(yī)院的科室成本核算和科室績效核算

廣西桂林市全州縣中醫(yī)院 文芳清

成本管理是醫(yī)院財務管理的基礎，而科室的成本管理又是醫(yī)院成本管理的重點領域，有利于醫(yī)院摸清家底，加強績效評價，合理控制費用，提高服務效率。隨著醫(yī)藥衛(wèi)生體制改革的不斷深入，從2012年1月1日起，新的《醫(yī)院財務制度》、《醫(yī)院會計制度》已經(jīng)全面執(zhí)行。新制度規(guī)定，各公立醫(yī)院要進行科室成本核算。科室成本核算是指將醫(yī)院業(yè)務活動中所發(fā)生的各種耗費以科室為核算對象進行歸集和分配，計算出科室成本的過程。

在新制度實行之前，各醫(yī)院都進行過類似的科室績效核算，就是歸集分配各科室的收入和支出，計算科室收支結(jié)余，按照一定比例提取績效獎。既然按照新制度進行了科室成本核算，那么還有沒有必要把以前科室績效核算繼續(xù)進行下去？兩者可以合并核算管理嗎？科室績效核算和科室成本核算各有什么作用？應如何管理？帶著這些疑問,就相關(guān)問題做如下探討。

一、科室成本核算和科室績效核算具有相同的特點

科室成本核算和科室績效核算都屬于醫(yī)院的成本管理范圍，都是以科室為對象，歸集成本數(shù)據(jù)，進行成本核算，按照規(guī)定提供相關(guān)信息。都可以建立同一套組織領導機構(gòu),督促各部門落實工作任務，確定工作制度和工作流程。醫(yī)院一般應成立以院長為組長的管理工作領導小組，成員包括財務、信息、統(tǒng)計、物質(zhì)管理、醫(yī)務、護理等相關(guān)部門的負責人,并在財務科設置管理辦公室，設立相應崗位?！翱剖页杀竞怂恪彪m然是個老概念，但它在《醫(yī)院財務制度》上來還是第一次提出。正是由于這種共性和新生事物，才容易使人忽視了兩者的區(qū)別。

二、科室成本核算

新制度下，科室成本核算流程是：確定核算科室，歸集科室直接成本，分攤科室間接成本，計算臨床科室全成本。核算范圍包括了科室的可控和不可控成本。

(一)核算科室的確定

醫(yī)院應根據(jù)實際設立的科室，由成本管理領導小組確定核算單元，每個核算單元應是人、財、物相對獨立的單元，能單獨計量所有收入、歸集各項費用。財務部門為每個核算單元建立會計核算賬戶。核算單元分為四大類：行政后勤類，如院辦、醫(yī)務科、護理部、財務科、后勤等科室以及離退休人員；、醫(yī)療輔助類，如病案室、消毒供應室、收費室等；醫(yī)療技術(shù)類，如檢驗科、放射科、B超室、手術(shù)室、藥房等；臨床服務類，如內(nèi)科、外科、骨科、婦科、兒科等門診和住院科室。核算單元的具體歸類在制度中沒做統(tǒng)一的規(guī)定，各個醫(yī)院的分類略有不同，例如，手術(shù)室在有的醫(yī)院歸在臨床服務類，有的醫(yī)院歸在醫(yī)療技術(shù)類；收費室有的歸在行政后勤類，有的則歸在醫(yī)療輔助類。為了減少一些工作量，行政后勤類科室可以不按科別設置會計輔助帳，按照一個大類將費用歸集在“行政后勤類”科目下，其他三個大類必須按科別設立財務核算輔助帳。

(二)直接成本的歸集

科室為開展醫(yī)療服務活動發(fā)生的直接成本，可直接計入或按照一定的分攤方法計入科室成本。人員費用，根據(jù)工資發(fā)放表上的應發(fā)數(shù)額和對全院人員的定位，直接歸集到核算科室的成本；藥品成本可根據(jù)科室藥品收入明細匯總表按購進價計入；耗材成本是各科室在庫房的領用數(shù)，根據(jù)庫房或材料會計報來的統(tǒng)計表計入；固定資產(chǎn)成本根據(jù)折舊分配表計入相應科室；日常的公用支出則根據(jù)原始憑證上經(jīng)手人簽名計入相應科室成本，完善的財務管理制度和方法是實行科室成本核算的基礎和保障。為了科室直接成本的真實可靠，職員的歸類要根據(jù)各科室報來的考勤表及時更新定位；科室的所有收入能夠獨立統(tǒng)計；經(jīng)費支出的審核審批要嚴格規(guī)范，所有報賬憑證必須注明用途，有科室經(jīng)辦人簽名；物質(zhì)的購進與發(fā)出必須有驗收與領用制度，保管員（或藥材會計）每月末按科室統(tǒng)計各科室領用的材料報給財務科。這些都是成本歸集和成本核算的基礎工作

(三)公攤成本的分攤

在實際的會計業(yè)務操作中，有的醫(yī)院把不能直接計入科室成本的公攤費用計入了管理費，然后按照人員數(shù)分級攤?cè)脶t(yī)療輔助科室、醫(yī)技科室、臨床科室，這種方法不僅無形中增加了管理費用，而且不符合成本核算的相關(guān)性原則，給其他科室承擔了不屬于本科室的成本費用，造成分攤不合理、不客觀。常常出現(xiàn)的公攤成本有房屋維修費、電費、水費等，這些費用需要按照一定的分配標準在相關(guān)科室之間進行分攤。房屋維修費、電費可按用房面積分攤，水費可按照人員比例分攤。即使科室裝有電表、水表，發(fā)生的電費、水費也無法直接計入科室直接成本，因為電力公司、自來水公司的讀表時間與醫(yī)院的讀表時間往往不一致，造成實際收取的電費、水費與醫(yī)院計算的金額有很大差距，所以水電費列入公攤費計入科室比較合適。如果是科室績效核算就不存在這個問題，可直接按科室水電記錄計算計入科室成本。

(四)科室成本三級分攤

各類科室成本應本著相關(guān)性、成本效益關(guān)系及重要性原則，按照分項逐級分步結(jié)轉(zhuǎn)的方法進行分攤，最終將所有成本轉(zhuǎn)移到臨床服務類科室。根據(jù)醫(yī)院各科室之間的成本關(guān)系，以某科室為其他科室提供的服務量進行排序，按照行政后勤類、醫(yī)輔類、醫(yī)技類、臨床類的先后順序，將某一項成本由服務范圍大的高等級科室向服務范圍小的低等級科室逐級分攤，最終使科室之間的成本分步結(jié)轉(zhuǎn)到臨床類科室。

全院的總成本必須完全、徹底、準確地歸入相關(guān)科室。規(guī)范的財務管理流程、細化的會計基礎核算工作、科學合理的分攤參數(shù)是保障科室成本核算信息的準確性、客觀性、真實性的前提。

(五)科室成本核算的目的和意義

通過直接歸集和三級成本分攤，形成的臨床服務類的科室全成本，在此基礎上，就可以計算出該科的診次成本、床日成本、病種成本和項目成本。這些成本核算信息和數(shù)據(jù)提供給財政部門、物價部門、醫(yī)保管理部門、衛(wèi)生主管部門，為政府向醫(yī)院核定財政補助、制定醫(yī)療服務收費價格和按病種付費標準提供了全面客觀的參考依據(jù)。

三、科室績效核算

科室的績效核算是醫(yī)院內(nèi)部管理的需要，完全為內(nèi)部管理而設計，其核算范圍主要是科室的可控成本。它不需要提供給財政、物價、醫(yī)保等政府管理部門，是為了引導科室開源節(jié)流、增收節(jié)支，調(diào)動員工的積極性,是醫(yī)院績效獎發(fā)放的依據(jù)。

(一)核算單元的確定

進行科室績效核算首先也要確定需要核算的單元，根據(jù)醫(yī)院實際管理情況，確定需要單獨考核的單元，但是沒必要像上述的科室成本核算那樣機械的按醫(yī)院的實際科室分類來定位?？梢砸粋€科室分作兩個或兩個以上的核算單元，也可以兩個科室合作一個核算單元。比如，一個門診科室可以按照不同的門診醫(yī)生分別確定核算主體；一個婦產(chǎn)科門診和婦產(chǎn)科住院部兩個科室也可以合并為一個核算主體。只要收入和成本能夠單獨計算，只要管理需要，就可以根據(jù)需要確定核算單元。

(二)收入的歸集

科室績效核算需要分配計算科室的收入，分清楚哪些是科室的直接收入，哪些是科室的間接收入。像治療費、注射費、護理費、床位費、材料費等直接收入可以直接計入科室收入，放射收入、檢驗收入、B超收入、手術(shù)收入等間接收入需要在臨床科室與醫(yī)技科室之間進行分配，分配比例在不同的醫(yī)院有所不同，三七開？二八開？根據(jù)醫(yī)院的實際情況確定。有些雖然是直接的收入，但也不能計入科室收入，比如藥品收入，因為按照衛(wèi)生部規(guī)定，職工的效益獎不能與藥品收入掛鉤。

(三)成本的歸集

科室績效核算的直接成本，主要有人員工資、社會保險、醫(yī)用耗材、設備折舊、設備維修、水電費等，可以直接計入科室支出。間接成本主要是管理費用，其歸集方法很多，雖然沒必要像科室成本核算那樣需要三級分攤，但應遵循因果、效益、目的原則，準確測算出管理成本。可以按照核算科室的人員比例直接攤?cè)胧杖肟剖?，也可以按人均計算繳納固定的管理費的形式來承擔管理費用。只有把管理費用分攤處理好，才能使科室績效核算工作更加完善。值得一提的是，科室績效核算有許多人為因素影響著成本的計入。不管是直接成本還是間接管理成本在歸集計入相關(guān)科室為成本時，不一定要力求公平、完全，因為這樣計算出來的績效獎就不一定是公平合理的。例如，放射科設備投入的金額大，維修費用高，而收費并沒有依照成本效益原則收取，所以該科收入與成本是不對等的。科室績效核算目的是建立一套具有激勵機制的核算分配方案，由于醫(yī)院的收費標準是國家定價的，醫(yī)院各科室之間職能不同，其收費和結(jié)余并不能完全反映其所承擔的工作量的多少和風險的大小，如專業(yè)差異、資產(chǎn)配置差異等等。因此，如果完全按照統(tǒng)一的成本核算模式對所有的科室進行核算，并由此進行獎金的分配，將會出現(xiàn)分配上的不合理和不公平。如有的科室辛苦繁忙卻得不到獎金，而有的科室輕輕松松卻拿到較高的獎金，長此以往就會嚴重挫傷職工的積極性，達不到獎勤罰懶、獎優(yōu)罰劣的作用。要解決上述問題，發(fā)揮績效核算在獎金分配中的作用，就必須結(jié)合醫(yī)院的實際和各個科室的特點，在統(tǒng)一績效核算辦法的基礎上，針對不同科室的特殊情況和差異做出局部調(diào)整，某些核算因素應因科而異?？剖铱冃У脑u價除了經(jīng)濟效率指標外，還應考慮門診量、病床使用率、藥品收入占醫(yī)療收入比例、治療效果、病歷甲級率、病人滿意度等服務數(shù)量指標和服務質(zhì)量指標。

(四)科室績效核算的目的

準確、合理地歸集出科室的收入與成本，就是要計算收支結(jié)余，結(jié)合服務數(shù)量、服務質(zhì)量指標，據(jù)以提取科室的績效獎金?？剖铱冃У暮怂?，促使醫(yī)務人員提高醫(yī)療服務質(zhì)量、控制醫(yī)療服務成本，努力增收節(jié)支，從而獲得較好的社會效益和經(jīng)濟效益。同時降低病人費用，建立和諧醫(yī)患關(guān)系，對緩解“看病難、看病貴”的問題具有重要意義。

四、科室成本核算和科室績效核算具有的不同目的和作用

科室的成本核算與科室的績效核算雖然都是成本管理核算的范疇，但是他們具有不同的作用和目的?？剖页杀竞怂闶歉鶕?jù)新的醫(yī)院財務會計制度要求開展的工作，不僅是對內(nèi)的成本核算，還是對外的成本核算，是上報政府部門爭取財政補助、制定醫(yī)療服務價格、建立基本醫(yī)療保險結(jié)算制度的重要依據(jù)；是強化成本意識，增強醫(yī)院在醫(yī)療市場中競爭力的重要手段?？剖铱冃Ш怂闶歉鶕?jù)醫(yī)院內(nèi)部管理而開展的工作，是對內(nèi)的成本核算，是完善與崗位職責、工作業(yè)績、實際貢獻緊密聯(lián)系和鼓勵創(chuàng)新創(chuàng)造的分配激勵機制。為了體現(xiàn)醫(yī)院按勞分配、效率優(yōu)先、兼顧公平公平的原則，雖然科室成本核算虧損，但根據(jù)科室績效考核情況，應該發(fā)給獎金，因為科室成本核算虧損有些是政策引起的。所以，科室成本核算和科室績效核算不能當作一回事，不能或混為一談，兩者要分開核算管理。

[1]衛(wèi)生部規(guī)財司.醫(yī)院財務會計與實務第七章

[2]財政部.醫(yī)院財務制度第五章

[3]道客巴巴.醫(yī)院科室成本核算方法