臺商對大陸投資稅務籌劃研究

華僑大學 胡力丹 楊默如

一、引言

在經(jīng)濟一體化的世界主流中和經(jīng)濟激烈的競爭形勢下，國家各部門及各地區(qū)制定各種優(yōu)惠政策，以吸引臺商投資，推動兩岸的經(jīng)濟交流合作。中國政府鑒于稅負均衡、公平的原則，于1994年1月1日起漸次取消內(nèi)外資有別的稅收制度,2010年12月1日我國開始對外國投資企業(yè)、外商投資企業(yè)征收城市維護建設稅和教育附加，至此正式消除外商投資企業(yè)與內(nèi)資企業(yè)的稅制差異（見圖1），實現(xiàn)了內(nèi)外資企業(yè)稅制的統(tǒng)一（以下簡稱內(nèi)外資統(tǒng)一）。本文在此背景下，探討臺商投資企業(yè)稅務籌劃的可為空間大小。

二、臺商投資企業(yè)在大陸發(fā)展趨勢

（一）基于國際視角 外國直接投資（ForeignDirectInvestment，簡稱FDI）指外國投資者在我國境內(nèi)通過設立外商投資企業(yè)、合伙企業(yè)、與中方投資者共同進行石油資源的合作勘探開發(fā)以及設立外國公司分支機構等方式進行的投資。外國投資者可以用現(xiàn)金、實物、無形資產(chǎn)、股權等投資，還可以用從外商投資企業(yè)獲得的利潤進行再投資。表1、表2基于國際視角反映了臺灣地區(qū)在大陸吸收FDI中的重要性。

表1 2001～2010年中國吸收FDI來源地（按項目數(shù)百分比計算）

表2 2001～2010年中國吸收FDI來源地(按實際金額百分比計算)

（1）基于項目數(shù)分析。2001～2010年香港居于大陸吸收FDI項目總數(shù)首位，臺灣成為大陸吸收FDI項目數(shù)的重要來源地。2001年臺灣對大陸的FDI占總項目數(shù)的百分比為16.10%，2002～2007年間臺灣所占的項目百分比數(shù)有所回落，韓國在此期間成為中國FDI的第二大項目來源地，臺灣位列第三。2009～2010年臺灣所占項目數(shù)百分比有所上升，躍居為大陸FDI的第二大項目來源地。因此，2001～2010年臺灣保持在大陸吸收FDI項目總數(shù)的前三（見表 1、圖 2）。

（2）基于項目金額分析。2001～2010年香港居于大陸吸收FDI投資金額首位，臺灣平均保持在第8位。2001～2010年以來臺灣對大陸的投資額呈現(xiàn)出顯著的下降趨勢，由2001年的6.40%降為2010年的2.30%。對比臺灣投資大陸的項目總數(shù)和投資金額的總體趨勢，可看出中國臺灣地區(qū)對大陸的投資具有投資項目逐年增多、但單個項目投資規(guī)模不大的特點（見表2、圖3）。2007～2009年間香港對大陸投資項目數(shù)量、投資金額均大幅度增加，臺灣在此期間對大陸的投資趨勢有所回落，這同時反映出2008年內(nèi)外資企業(yè)所得稅的稅制統(tǒng)一后，鑒于臺灣與大陸沒有簽署稅收協(xié)定，而香港有，因此出現(xiàn)了臺商在香港注冊公司再轉向投資大陸的現(xiàn)象。綜上，2001年以來臺灣一直是大陸吸收FDI的重要來源地之一，在大陸吸收FDI的過程中發(fā)揮著重要的作用，因此，基于國際的視角，文章針對臺商投資企業(yè)進行稅務籌劃是必要的。

（二）基于國內(nèi)視角 表3基于國內(nèi)視角反映了中國臺灣地區(qū)在大陸吸收FDI中的重要性。

（1）基于項目數(shù)分析。2001～2008年臺商實際投資大陸項目呈減少趨勢，由2001年的4214項降至2008年的2360項，2009～2010年臺商實際投資大陸項目數(shù)有所回升，2009年、2010年項目數(shù)同比增長8.3%、20.2%，在2010年項目數(shù)的大幅增長后，2011年、2012年項目數(shù)同比下降14.1%、15.5%（見表3、圖4）。

（2）基于項目金額分析。2001～2007年臺商實際投資額呈下降趨勢，在2003年、2005年下降趨勢顯著，同比下降了14.94%，30.98%，2008～2010年臺商實際投資額大幅回升，2010年同比增長31.65%,成為10年來增長幅度最大的一年。繼2010年大幅上漲后，2011年、2012年呈現(xiàn)回落的趨勢，同比下降11.81%，4.51%（見表 3、圖 4）。

表3 2001～2012年臺商對大陸投資項目、投資金額及其變化情況

綜上，在2001～2012年的12年間，臺商對大陸的投資有增有減，投資項目數(shù)和投資金額保持一致的增減趨勢（見圖5），就最近5年的增減趨勢分析，臺商對大陸的投資自2001～2007年間在投資項目和投資金額上有所下降后，2008～2012年其投資項目及金額趨于增長的態(tài)勢，尤其2010年ECFA的簽訂使得臺商對大陸投資項目及投資額的增長幅度達到了12年以來的最高值，可見臺商對大陸的投資熱情不減，鑒于國內(nèi)的視角，本文對臺商投資企業(yè)進行稅務籌劃是必要的。

三、臺商投資企業(yè)在大陸避稅分析

（一）基本概念 避稅（TAX Avoidance）通常是納稅人利用稅法的空白、漏洞或缺陷來獲取稅收利益，即用非違法的手段來減輕負擔,稅務部門在實際工作過程中一旦發(fā)現(xiàn)納稅人的避稅行為,就會通過一定的途徑采取相應的措施,從而使法律體系更加完善,減少避稅行為的發(fā)生。楊默如（2010）在界定避稅與稅務籌劃的概念中明確指出“避稅得以補稅、并杜絕后來者模仿；稅務籌劃不予補稅，也允許后來者模仿”。因此，臺商利用避稅方法獲得的“稅收利益”將會面臨稅務機關要求補繳或罰款的風險。

（二）臺商避稅主要手段——國際避稅地的利用 國際避稅地亦稱“避稅港”、“財政天堂”或“稅收綠洲”，指一個國家或地區(qū)的政府為了吸引國外資本投入，繁榮本國或本地區(qū)的經(jīng)濟，彌補其資本不足，或引進國外的先進技術以提高本國或本地區(qū)的技術水平，在本國或本地區(qū)劃出一定區(qū)域和范圍,允許并鼓勵外國政府和民間在此投資及從事各種經(jīng)濟貿(mào)易活動,并給予其不納或少納稅的優(yōu)惠待遇，即為投資者提供避稅的低稅區(qū)或免稅區(qū)。臺商投資企業(yè)一般選擇在國際避稅地注冊，再轉向投資大陸，以獲得稅收的利益，借助設立在國際避稅地的公司，臺商往往采取轉讓定價的方式轉移公司利潤，以減輕在東道國的稅負，長此以往，形成了臺商投資企業(yè)在大陸虧損大，但投資熱情卻越來越高的奇怪現(xiàn)象。

（三）國內(nèi)外對國際避稅地所持態(tài)度 具體如下：

（1）國際態(tài)度。1996年，經(jīng)濟與發(fā)展組織（Organization for Economic Co-operation and Development簡稱OECD）開始反對國際避稅地，啟動“有害的稅收做法項目”，打擊利用國際避稅地逃避稅現(xiàn)象。1997年，OECD督責其下設機構——財政事務委員會為各成員國之間反避稅行動給予支持。1998年，OECD發(fā)布《有害稅收競爭：一個正在出現(xiàn)的全球性問題》、《執(zhí)行1998關于有害稅收競爭報告的指南》，提出制裁有害稅收競爭的原則和建議。2000年，OECD在《認定和消除有害稅收行為的進程》的報告中認定35個國家（地區(qū)）為國際避稅地，要求其在2001年7月31日前消除有害稅收競爭行為，否則將對其進行嚴厲的制裁。2002年，OECD《稅務事項信息交流示范文本》得到七/八國集團、二十國集團、聯(lián)合國、歐盟和其他國際機構和國家的認可，反對一些國際避稅地建立在保護客戶財務信息私密性基礎之上有害的稅收競爭。2004年，歐盟25國和瑞士簽訂就銀行保密法達成的協(xié)議，目的在于對瑞士的“避稅天堂”進行整治。2004年、2006年，OECD公布對2000年認定為國際避稅地的國家（地區(qū)）整治結果的專項報告，并號召成員國對拒絕合作的國家（地區(qū)）采取相應的措施。2009年4月上旬，倫敦20國集團峰會各國領導達成重要共識——聯(lián)手打擊國際“避稅天堂”。各國領導人一致商定對國際避稅地采取行動和實施相應整治措施。OECD相繼提出的《20國集團倫敦峰會公報》和《全球計劃附件——加強金融體系的宣言》中深入提出具體整治措施。OECD的以上動向表明：自20世紀90年代末以來，OECD對國際避稅地一直持反對的態(tài)度，并且在其成員國的一致努力下，OECD積極采取各類措施對國際避稅地進行嚴厲整治，以維護國際社會的稅收公平，可見，國際社會對國際避稅地的整治是持續(xù)性的，臺商利用國際避稅地的避稅風險是存在的。

（2）國內(nèi)態(tài)度。1987年11月19日，深圳市《深圳特區(qū)外商投資企業(yè)與關聯(lián)公司交易業(yè)務稅務管理的暫行辦法》對外商投資企業(yè)向境外關聯(lián)企業(yè)銷售貨物的價格一般要提高5%以確定其應稅利潤的規(guī)定，邁出了我國反外商投資企業(yè)避稅的第一步。2008年1月1日，我國實施新的《企業(yè)所得稅法》，將依照外國（地區(qū)）法律成立但實際管理機構在中國境內(nèi)的企業(yè)列入了居民企業(yè)的征稅范圍，從而有效堵塞了外商投資企業(yè)利用國際避稅地注冊公司實現(xiàn)避稅的漏洞。2009年1月8日，國家稅務總局出臺《特別納稅調整實施辦法（試行）》，將利用避稅港避稅和其他不具有合理商業(yè)目的的安排界定為“避稅安排”，稅務機關可按照合理的方法進行調整。以上動向啟示：我國視“利用避稅港避稅”的商業(yè)安排為避稅安排，表明了我國對國際避稅地持反對態(tài)度，臺商投資企業(yè)采取此種方法避稅將面臨大陸稅務機關調整補稅的風險，臺商對大陸應重視避稅風險，避免造成企業(yè)不必要的損失。

四、臺商對大陸投資稅務籌劃策略

（一）車船稅稅務籌劃 具體如下：

（1）內(nèi)外資統(tǒng)一歷程。2007年1月1日起，我國廢止對外資企業(yè)征收的車船使用牌照稅，按《中華人民共和國車船稅暫行條例》對內(nèi)外資企業(yè)統(tǒng)一征收車船稅；2012年1月1日起，我國施行《中華人民共和國車船稅法》和《中華人民共和國車船稅實施條例》（見圖6）。

（2）內(nèi)外資統(tǒng)一前后稅負比較。表4反映了2003～2011年外商投資企業(yè)平均每戶年繳車船稅稅額的變化情況。在車船稅內(nèi)外資統(tǒng)一前，外商投資企業(yè)平均每戶年繳納的車船使用牌照稅為0.03萬元，在2007年7月1日內(nèi)外資統(tǒng)一后其平均每戶的車船稅年繳稅額有所提高，由2003年的0.03元提高至2011年的0.1萬元，可見車船稅的內(nèi)外資統(tǒng)一后外商投資企業(yè)年繳車船稅稅額增大。

表4 2003～2011年外商投資企業(yè)車船稅平均每戶年繳稅額

（3）籌劃策略。具體有：臺商可利用車船稅免稅條款，即車船稅法對捕撈、養(yǎng)殖漁船、軍隊、武裝警察部隊專用的車船、警用車船免征車船稅；車船稅法鼓勵使用節(jié)約型車船，對節(jié)約能源、使用新能源的車船可以減征或者免征車船稅，臺商應以財政部、國稅總局以及工信部聯(lián)合發(fā)布的首批《節(jié)約能源使用新能源車輛減免車船稅的車型目錄》為參考指南采購車船，以享受國家優(yōu)惠政策；車船稅法中規(guī)定乘用車按排氣量大小實行階梯式征稅，排量越大年基準稅額越高，臺商在選取乘用車時應注意其排氣量的選擇，尤其當所選汽車排氣量與臨界點排氣量相差不大時，應選擇較小排氣量的汽車，以免每年承擔較大的稅負。例如：福建省規(guī)定乘用車排氣量在1.6升以上至2.0升（含）的年基準稅額為360元，在2.0升以上至2.5升（含）的年基準稅額為720元，假設有1.9排量和2.1排量的汽車，雖然其排量只相差0.2，但承擔的稅額卻多了一倍，臺商較為經(jīng)濟的選擇應是在可選擇的范圍內(nèi)購買較小排氣量的汽車；車船稅法對客車按中型、大型區(qū)分年基準稅額，臺商應考慮各省市對其稅額的規(guī)定，選擇中型客車一般可減輕稅負；車船稅法對機動船舶按凈噸位大小實行階梯式征稅，臺商同樣需考慮臨界點的凈噸位，選擇凈噸位較小的船舶可減輕稅負；我國對臨時入境的外國車船和香港特別行政區(qū)、澳門特別行政區(qū)、臺灣地區(qū)的車船不征收車船稅，其中，臨時入境指從外國或港澳臺地區(qū)臨時進入中華人民共和國大陸境內(nèi)不超過三個月的機動車和機動車駕駛人，屬于臨時入境的臺商應注意時間限定，以免成為車船稅納稅義務人，繳納不必要的稅款。

（二）城鎮(zhèn)土地使用稅稅務籌劃 具體有：

（1）內(nèi)外資統(tǒng)一歷程。2007年7月1日起，外商投資企業(yè)和外國企業(yè)開始成為城鎮(zhèn)土地使用稅的納稅人，按《中華人民共和國城鎮(zhèn)土地使用稅暫行條例》統(tǒng)一對內(nèi)外資企業(yè)征收城鎮(zhèn)土地使用稅（見圖7）。

（2）內(nèi)外資統(tǒng)一前后稅負比較。表5反映了2003～2011年外商投資企業(yè)城鎮(zhèn)土地使用稅平均每戶年繳稅額的變化情況，在內(nèi)外資統(tǒng)一前平均每戶的年繳稅額為0.01萬元，2008年平均每戶的年繳稅額提高至3.39萬元，之后呈逐年提高的趨勢，可見內(nèi)外資統(tǒng)一后外商投資企業(yè)平均每戶的年繳稅額有所增加。

表5 2003～2011年外商投資企業(yè)城鎮(zhèn)土地使用稅平均每戶年繳稅額

（3）籌劃策略。具體有：選擇農(nóng)村的土地進行生產(chǎn)經(jīng)營可不用繳納城鎮(zhèn)土地使用稅；城鎮(zhèn)土地使用稅實行幅度差別定額稅率：大城市 l.5～30元、中等城市 1.2～24元、小城市0.9～18元、縣城、建制鎮(zhèn)、工礦區(qū)0.6～12元，臺商可選擇稅負較小的土地進行生產(chǎn)經(jīng)營；暫行條例規(guī)定對企業(yè)廠區(qū)以外的公共綠化用地和向社會開放的公園用地、企業(yè)辦的學校、醫(yī)院、托兒所、幼兒園（其用地能與企業(yè)其他用地明確區(qū)分的）暫免征收城鎮(zhèn)土地使用稅，臺商投資企業(yè)在日常的經(jīng)營活動中應區(qū)分企業(yè)廠區(qū)用地與其他用地，使其符合免稅的規(guī)定，在申報上述免稅資格時企業(yè)一般需繳納以下材料：稅收優(yōu)惠事項備案報告表、財務報表、土地權屬證明、企業(yè)占地情況平面圖及使用土地明細情況、相關政府部門的證明資料，臺商應注意所在省市的政府規(guī)定，籌備好相應的資料以享受國家免稅的規(guī)定；暫行條例規(guī)定對直接用于農(nóng)、林、牧、漁業(yè)的生產(chǎn)用地、對鹽場的鹽灘、鹽礦的礦井用地等用地免征城鎮(zhèn)土地使用稅，可見國家對相關產(chǎn)業(yè)的用地實行免稅政策，臺商投資企業(yè)應用足免稅條款，以最大減輕稅負。

（三）耕地占用稅稅務籌劃 具體如下：

（1）內(nèi)外資統(tǒng)一歷程。2008年1月1日起，外商企業(yè)開始成為耕地占用稅的納稅人，按2007年12月1日頒布的《中華人民共和國耕地占用稅暫行條例》繳納耕地占用稅（見圖8）。

（2）籌劃策略。具體有：一是利用地區(qū)平均稅額的差異，由表6可知，處于大陸西部地區(qū)每平方米耕地占用稅平均稅額最低，其次為中部地區(qū)，偏高的地區(qū)基本位于東部沿海地區(qū)，臺商在投資過程中，可考率選擇中西部地區(qū)，以減輕稅負。二是利用稅收優(yōu)惠規(guī)定，即對學校、幼兒園、養(yǎng)老院、醫(yī)院的占用耕地，直接為農(nóng)業(yè)生產(chǎn)服務的生產(chǎn)設施占用林地、牧草地等農(nóng)用地，不征收耕地占用稅。

表6 各省、自治區(qū)、直轄市耕地占用稅平均稅額

（四）企業(yè)所得稅稅務籌劃 具體有：

（1）內(nèi)外資統(tǒng)一歷程。2008年1月1日起，外資企業(yè)不再適用《中華人民共和國外商投資企業(yè)和外國企業(yè)所得稅法》，按《中華人民共和國企業(yè)所得稅稅法》規(guī)定繳納企業(yè)所得稅，統(tǒng)一內(nèi)外資稅率為25%，過渡取消外資企業(yè)在2008年1月1日前享有的優(yōu)惠稅率（見圖9）。

（2）內(nèi)外資統(tǒng)一前后稅負比較。表7反映了2003～2011年外商投資企業(yè)平均每戶年繳企業(yè)所得稅額的變化情況，從表中看出外商投資企業(yè)平均每戶的年繳稅額有所提高，由2003年平均每戶的31.16萬元增長到2011年的121.09萬元，提高將近4倍。外商投資企業(yè)的年繳稅額并沒有在2008年內(nèi)外資統(tǒng)一后即大幅度提高，是由于國家對其在2008年以前所享受的企業(yè)所得稅優(yōu)惠稅率實行五年內(nèi)過渡取消的政策，因此隨著愈來愈多的外商投資企業(yè)所享有的優(yōu)惠稅率逐漸失效，其企業(yè)所得稅的年繳稅額呈逐年增加的趨勢，尤其在2010年增長幅度達到內(nèi)外資統(tǒng)一后的最高點。

（3）籌劃策略。具體有：一是企業(yè)形式的選擇。新企業(yè)所得稅法依照國際慣例，實行法人稅制，即具備法人資格的主體才是企業(yè)所得稅的納稅義務人，反之，則不是企業(yè)所得稅納稅義務人。《中華人民共和國公司法》規(guī)定公司設立的分公司不具備法人資格，其民事責任由公司承擔；設立子公司具有法人資格，依法獨立承擔民事責任。分公司可以和總公司合并繳納企業(yè)所得稅，且分公司的損失可以從總公司的應納稅所得額中抵扣，但分公司不能獨立享有稅收優(yōu)惠；子公司依法繳納企業(yè)所得稅，損失不得抵扣母公司的應納稅所得額，但子公司可以獨立享有稅收優(yōu)惠。新企業(yè)所得稅法的稅收優(yōu)惠中規(guī)定小型微利企業(yè)、高新技術企業(yè)分別按照20%、15%的稅率繳納企業(yè)所得稅，因此如果臺商投資企業(yè)中有符合小型微利企業(yè)、高新技術企業(yè)的分支機構，可采取子公司的形式，以享受國家的優(yōu)惠稅率；如果臺商投資企業(yè)存在預計會發(fā)生虧損的分支機構，可采取分公司的形式，將虧損額從母公司的應納稅所得額中扣除，降低企業(yè)整體稅額。二是國家產(chǎn)業(yè)優(yōu)惠政策的利用。新企業(yè)所得稅法對相關產(chǎn)業(yè)實行優(yōu)惠政策，鼓勵其發(fā)展，臺商在選擇投資產(chǎn)業(yè)時可選擇下述的四種產(chǎn)業(yè)，以獲得國家稅收優(yōu)惠的支持：是高新技術產(chǎn)業(yè)。新企業(yè)所得稅法規(guī)定國家需要重點扶持的高新技術企業(yè)，減按15%的稅率征收企業(yè)所得稅。申請高新技術企業(yè)主要依據(jù)科技部、財政部、國家稅務總局2008年4月聯(lián)合頒布的《高新技術企業(yè)認定管理辦法》及《國家重點支持的高新技術領域》進行認定。新企業(yè)所得稅法實施后內(nèi)外資企業(yè)統(tǒng)一實行25%的稅率，因此，臺商投資企業(yè)可申報高新技術企業(yè)的資格，以享受優(yōu)惠稅率；第一產(chǎn)業(yè)。在新企業(yè)所得稅法的規(guī)定中，企業(yè)的項目涉及農(nóng)、林、牧、漁業(yè)部分的所得，可以免征、減征企業(yè)所得稅，因此臺商從事第一產(chǎn)業(yè)的投資可以獲得國家的稅收優(yōu)惠支持，籌劃空間較大；環(huán)保節(jié)能產(chǎn)業(yè)。新企業(yè)所得稅法規(guī)定從事符合條件的環(huán)境保護、節(jié)能節(jié)水項目的所得在法定范圍內(nèi)自項目取得第一筆生產(chǎn)經(jīng)營收入所屬納稅年度起，第一年至第三年免征企業(yè)所得稅，第四年至第六年減半征收企業(yè)所得稅，因此臺商從事環(huán)保節(jié)能產(chǎn)業(yè)的企業(yè)可以享受三年的免稅期和三年的減稅期，能為企業(yè)帶來可觀的節(jié)稅利益；公共基礎項目設施。企業(yè)從事國家重點扶持的公共基礎設施項目的投資經(jīng)營的所得，自項目取得第一筆生產(chǎn)經(jīng)營收入所屬納稅年度起，第一年至第三年免征企業(yè)所得稅，第四年至第六年減半征收企業(yè)所得稅，因此臺商從事公共基礎產(chǎn)業(yè)同從事環(huán)保節(jié)能產(chǎn)業(yè)一樣可以享受三年的免稅期和三年的減稅期，企業(yè)能獲得相當?shù)亩愂绽?。三是國家區(qū)域優(yōu)惠政策的利用。新企業(yè)所得稅法放寬對區(qū)域的限制，取消了舊企業(yè)所得稅法對經(jīng)濟特區(qū)、經(jīng)濟技術開發(fā)區(qū)、上海浦東新區(qū)、產(chǎn)品出口外商企業(yè)、生產(chǎn)性外資企業(yè)免征、減半征收或定期減免所得稅的稅收優(yōu)惠政策，區(qū)域上由東部沿海地區(qū)發(fā)展戰(zhàn)略轉移到西部地區(qū)的發(fā)展戰(zhàn)略，按《國務院關于實施企業(yè)所得稅過渡優(yōu)惠政策的通知》規(guī)定繼續(xù)執(zhí)行西部大開發(fā)稅收優(yōu)惠政策，即實行對西部地區(qū)鼓勵項目給予15%的企業(yè)稅收優(yōu)惠政策，臺商在選擇投資區(qū)域時應結合自身情況，雖然東部沿海地區(qū)過渡取消稅收優(yōu)惠政策，但一般而言東部沿海地區(qū)相對于西部地區(qū)有較多高素質的科技人才和便利的交通，而西部地區(qū)在這兩方面處于劣勢，臺商應綜合考慮投資區(qū)域的選擇。

表7 2003～2011年外商投資企業(yè)企業(yè)所得稅平均每戶年繳稅額

（五）房產(chǎn)稅稅務籌劃 具體如下：

（1）內(nèi)外資統(tǒng)一歷程。2009年1月1日起，外資企業(yè)不再適用《中華人民共和國城市房地產(chǎn)稅暫行條例》，按《中華人民共和國房產(chǎn)稅暫行條例》繳納房產(chǎn)稅，內(nèi)外資統(tǒng)一后房產(chǎn)稅計稅基礎由標準房價、地價改為房產(chǎn)余值或房產(chǎn)租金（見圖10）。

（2）內(nèi)外資統(tǒng)一前后稅負比較。表8反映了2003～2011年外商投資企業(yè)平均每戶年繳房產(chǎn)稅稅額的變化情況，在內(nèi)外資統(tǒng)一前外商投資企業(yè)每戶的城市房地產(chǎn)稅年繳稅額處于2.9萬元的平均水平，從2009年起其房產(chǎn)稅的年繳稅額逐年提高，至2011年增加至4.87萬元，可見內(nèi)外資統(tǒng)一后外商投資企業(yè)房產(chǎn)稅的年繳稅額有所提高。

表8 2003～2011年外商投資企業(yè)房產(chǎn)稅平均每戶年繳稅額

（3）籌劃策略。具體有：一是臺商在農(nóng)村投資建廠可不用繳納房產(chǎn)稅；二是房產(chǎn)稅暫行條例規(guī)定從價計征的房產(chǎn)按房產(chǎn)原值一次減除10%至30%后的余值為計稅依據(jù)，房產(chǎn)余值的確定是根據(jù)企業(yè)會計賬簿中記載的房屋原價，因此，只要會計核算中將房產(chǎn)稅征稅范圍以外的圍墻、室外游泳池、地窖、池、變電塔、水塔、煙囪等建筑單獨記賬，以減輕企業(yè)整體的房地產(chǎn)稅負，臺商投資企業(yè)在日常的賬務處理中，應分別核算屬于房產(chǎn)稅納稅范圍和不屬于房產(chǎn)稅納稅范圍的建筑物；三是房產(chǎn)稅暫行條例規(guī)定對于出租的房屋按租金收入的12%計征房地產(chǎn)稅，對于從價計征的房產(chǎn)按照扣除10%～30%的房產(chǎn)原值的1.2%征稅，臺商投資企業(yè)如果有可出租的房產(chǎn)，應比較從租計征和從價計征的稅負。

例如，某臺商投資企業(yè)有一間庫房，房產(chǎn)原值為100萬元，該企業(yè)可以選擇出租或轉為倉庫，假設庫房所在地區(qū)的房產(chǎn)原值按20%的扣除比例計算，暫不考慮印花稅。

方法一：企業(yè)選擇出租。每年租金收入為10萬元，那么企業(yè)應交房產(chǎn)稅=10×12%=1.2萬元，應交營業(yè)稅=10×5%=0.5萬元，應交城市維護建設稅和教育附加=0.5×（7%+3%）=0.05萬元，共繳納稅款為1.75萬元；

方法二：企業(yè)選擇作為貨倉，對外提供倉儲服務。假定企業(yè)每年獲得的服務收入為10萬元，企業(yè)應交房產(chǎn)稅=100×(1-20%)×1.2%=0.96萬元，應交營業(yè)稅=10×5%=0.5萬元，應交城市維護建設稅及教育附加=0.5×（7%+3%）=0.05萬元，共繳納稅款為1.51萬元，則方法二比方法一少繳納稅款0.24萬元，但是并不是所有的房產(chǎn)采用從價計征的方式就能節(jié)稅，臺商應比較房產(chǎn)原值，租金（倉儲服務）收入以及扣除比例三個數(shù)據(jù)，其具體方法如下：

假設房產(chǎn)原值為A，租金（倉儲服務）收入=B，房產(chǎn)原值的扣除比例為C，C取值范圍為10%～30%之間，那么采取從價計征方式應納房產(chǎn)稅=A×（1-C）×1.2%,采用從租計征方式應納房產(chǎn)稅=B×12%。當 A×（1-C）×1.2%>B×12%即 C<（A-10×B）÷A 時，企業(yè)選擇出租的方式可少繳納稅款；當C>（A-10×B）÷A時，企業(yè)選擇作為倉庫的方式可少繳納稅款。

綜上分析，（A-10×B）÷A=0<20%,因此在任何扣除比例下，企業(yè)選轉為倉庫的方式都能達到節(jié)稅的效果。

（六）城市維護建設稅及教育附加稅務籌劃 具體有：

（1）內(nèi)外資統(tǒng)一歷程。2010年12月1日起，外資企業(yè)及外籍個人征收城市維護建設稅和教育費附加適用國務院1985年發(fā)布的《中華人民共和國城市維護建設稅暫行條例》和1986年發(fā)布的《征收教育費附加的暫行規(guī)定》繳納城市維護建設稅和教育費附加,外商投資企業(yè)開始成為城市維護建設稅及教育附加的納稅義務人。

（2）籌劃策略。臺商可利用城市維護建設稅稅率的區(qū)域性差異進行籌劃，可選擇稅負減輕的區(qū)域投資建廠，稅率參見表9。

表9 城市維護建設稅及教育附加稅率一覽表

五、結論

鑒于我國實現(xiàn)了內(nèi)外資統(tǒng)一，臺商投資企業(yè)在大陸的稅務籌劃空間到底存有多少可為的空間。本文就此展開對臺商投資企業(yè)的稅務籌劃研究，分稅種探討臺商對大陸投資的稅務籌劃策略，認為臺商對大陸投資的稅務籌劃具有一定的可為空間，建議如下：第一，選擇在農(nóng)村生產(chǎn)經(jīng)營的籌劃空間較大，企業(yè)可以不用繳納城鎮(zhèn)土地使用稅、房產(chǎn)稅以及能夠享受最低稅率的城市維護建設稅和教育附加，臺商能夠在農(nóng)村進行的生產(chǎn)經(jīng)營活動，最好選址在農(nóng)村地區(qū)以減輕企業(yè)整體稅負。第二，我國稅法對上述的車船稅、城鎮(zhèn)土地使用稅、耕地占用稅、企業(yè)所得稅、房產(chǎn)稅均有相對應的稅收優(yōu)惠政策，充分利用稅收優(yōu)惠是臺商投資企業(yè)進行稅務籌劃的主要可為空間，臺商對大陸的投資需要充分了解大陸的稅收制度及相關的優(yōu)惠政策。第三，我國稅法對同一種稅種規(guī)定的征收稅率有所不同，如城鎮(zhèn)土地使用稅、耕地占用稅、城市維護建設稅和教育附加的區(qū)域性稅率差異、房產(chǎn)稅在征收方式上的稅率差異等，臺商投資企業(yè)利用其差異進行稅務籌劃也具有一定的可為空間。第四，臺商投資企業(yè)選擇國家鼓勵發(fā)展的產(chǎn)業(yè)及選址在國家支持的區(qū)域進行投資能獲得稅收政策的支持，對企業(yè)的長遠發(fā)展是有利的。

［1］張傳國：《兩稅并軌對臺商投資產(chǎn)生的影響》，《國際經(jīng)濟合作》2007年第7期。

［2］任毓駿：《“避稅天堂”的罰與罪》，《時事報告》2009年第5期。