成本會計的完善與發(fā)展

王穎

【摘 要】在當前的市場經(jīng)濟環(huán)境下，成本會計作為企業(yè)的經(jīng)濟管理活動，其在企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營管理和發(fā)展中發(fā)揮著十分重要的作用。成本會計的具體內(nèi)容指明了其完善和發(fā)展的基本方向，根據(jù)當前成本會計和企業(yè)現(xiàn)代管理的實際需要，加快成本會計的完善和發(fā)展成為市場經(jīng)濟發(fā)展亟需解決的重要課題。本文主要從建立相關(guān)的假設(shè)問題、成本會計中的概念界定、成本構(gòu)成要素以及傳統(tǒng)成本計算的局限問題等方面來對成本會計的完善與發(fā)展進行了闡述。

【關(guān)鍵詞】成本會計；完善；發(fā)展；假設(shè)；構(gòu)成要素；局限

成本會計作為會計學中的分支學科，其主要是在生產(chǎn)力發(fā)展和企業(yè)經(jīng)濟管理的實際需要中形成和發(fā)展起來的。作為獨立的學科，成本會計有著較為完整和綜合性的理論體系，其不僅能夠指明會計工作的方向，還在企業(yè)的日常生產(chǎn)經(jīng)營管理中發(fā)揮著重要的作用。隨著我國市場經(jīng)濟的不斷發(fā)展，當前的成本會計已經(jīng)不能有效地滿足企業(yè)實際發(fā)展的需要，因此，在未來的發(fā)展中，必須要重視成本會計的完善問題，并注重通過有效的方法和路徑來進行成本會計的完善與發(fā)展。

一、關(guān)于對成本會計進行假設(shè)的相關(guān)問題

1.對成本對象進行的假設(shè)

成本會計主要是指將資金費用作為對象，然后對運動中的資金耗費進行分配、計量和分類，從而為成本的考核、分析、控制、決策、預測提供相關(guān)依據(jù)的分支會計。從成本對象的本質(zhì)上來說，其對象主要是社會再生產(chǎn)中的資金運動，且既側(cè)重單位內(nèi)部的資金運動，同時也注重單位整體方面的資金運動。從成本會計的性質(zhì)來看，其作為一種控制會計，主要在于對企業(yè)內(nèi)部資源進行合理的利用。具體來說，成本會計不僅為企業(yè)的成本管理提供相關(guān)服務(wù)，還為企業(yè)的業(yè)績評價和決策制定提供了所需要的參考信息。此外，成本對象還具有明顯的層次性，其可以是某個制造中心、某個班組、某個車間、某道工序、某個生產(chǎn)環(huán)節(jié)、某項經(jīng)濟業(yè)務(wù)或者某種產(chǎn)品等。

2.對公平分配進行的假設(shè)

因為成本對象有著明顯的層次性，這就使得當成本管理的費用歸宿和所需求的信息資料產(chǎn)生不一致時，其原來所歸集的費用資金就需要在成本對象的不同層次之間進行轉(zhuǎn)移。例如對于車間的動力費來說，車間是其唯一的歸宿，而當需要對某個班組或者某種產(chǎn)品的成本進行計算時，其原來所歸集的費用就應落實分配到班組和產(chǎn)品上。而對公平分配進行的假設(shè)即是歸集費用的轉(zhuǎn)移和具體收益情況的吻合。

二、對于成本會計中的一些基本概念的具體界定

成本會計完善與發(fā)展的重要內(nèi)容之一是準確地界定出成本會計對象、成本、生產(chǎn)費用、支出和費用等方面的基本概念。當前的成本會計對以上這些基本的概念并沒有明確的界定，不同場合中同一概念的具體內(nèi)涵和外延并不相同，且他們之間的相互關(guān)系也不明確，這就使得成本會計對象的概念描述缺乏科學性和統(tǒng)一性。隨著知識經(jīng)濟時代的到來，當前的企業(yè)價值形態(tài)已經(jīng)不再單純地局限于人力、物力、財力等范疇當中。在當前的新形勢下，成本也不再只是對于人力、財力和物力等資源的耗費，因此，關(guān)于成本的概念應界定為：企業(yè)因特定目的而導致的各種資源費用的發(fā)生，這一概念的界定對于會計學范疇上的成本內(nèi)涵進行了科學的揭示。

從這一定義出發(fā)，產(chǎn)品成本主要是指產(chǎn)品從最初的研究開發(fā)到后來的售后服務(wù)這一過程所付出的整體代價，其不僅包括產(chǎn)品的研究開發(fā)、具體的生產(chǎn)加工以及售后服務(wù)，同時還包括社會成本、人力資源成本和環(huán)境成本等。這樣才能使企業(yè)的成本會計運行過程和市場經(jīng)濟運行主體的整個過程適應起來，從而為企業(yè)提供準確可靠的成本信息。對于成本會計對象的概念界定來說，其應定位于企業(yè)的成本核算，這樣不僅能使不同會計學科的具體對象覆蓋到會計學科的各個部分，還可以有效地避免各學科之間的重疊與交叉。

此外，支出作為企業(yè)資產(chǎn)的一種流出，其主要是企業(yè)外界與會計主體之間發(fā)生的交換關(guān)系，因此應歸屬屬于企業(yè)收付實現(xiàn)制的范疇當中。具體來說，支出的基本特征為：①支出的發(fā)生常常伴隨著財務(wù)資金的減少；②能夠用貨幣來進行計量；③是會計主體和企業(yè)外部發(fā)生的交換關(guān)系；④其計量的標準為實際的發(fā)生狀況。而費用主要是指在企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營的不同環(huán)節(jié)產(chǎn)生的，多是由于產(chǎn)品制造、企業(yè)生產(chǎn)的管理和組織、或是為了產(chǎn)品的銷售以及為獲得其它方面的收入而產(chǎn)生的耗費。一般來說，這種耗費應與企業(yè)的收入進行配比，并常常通過營業(yè)收入來進行抵充。

三、關(guān)于成本的計算方法和模式以及構(gòu)成要素等方面的問題

成本會計進行完善與發(fā)展的又一重要內(nèi)容是成本中各費用要素進行分配轉(zhuǎn)移應選擇的標準問題。當前的成本會計在關(guān)于“費用”反映方面的問題主要有：第一，其不能對企業(yè)成本中的具體經(jīng)濟內(nèi)容進行直接的反映，也不能反映出企業(yè)所有產(chǎn)品的整個成本狀況；第二，按照經(jīng)濟內(nèi)容的具體分類來說，企業(yè)生產(chǎn)費用的含義并不明確，且當前的成本項目并不能有效地體現(xiàn)出其具體的經(jīng)濟用途。這是由于“間接”或“直接”只是人們依照成本要素和成本計算對象來進行各項費用匯總的相關(guān)技術(shù)核算工作問題。第三，由于銷售、管理、制造等費用在成本中所占的比例在逐漸上升，并且在其各項目中都含有不同內(nèi)容和相關(guān)性質(zhì)的開支，這就表明無論采用哪種標準去進行制造費用的分配都不能有效地符合以上關(guān)于公平分配的假設(shè)，即使將銷售和管理等費用直接納入到企業(yè)當期的損益當中也并不十分合理。如果按照當前的做法不僅導致成本信息的失真，還會造成企業(yè)生產(chǎn)策略和管理舉措的盲目性。因此，企業(yè)制造分配費用的轉(zhuǎn)移應當結(jié)合增加的成本項目和資金的性質(zhì)。通過這樣重新的分類不僅能夠為企業(yè)提供其經(jīng)營管理需要的不同成本信息，還能夠?qū)崿F(xiàn)財務(wù)管理、管理會計、成本會計對資源的共享。

此外，當前的成本會計只是對制造成本核算的相關(guān)模式進行介紹，這樣就使得產(chǎn)品成本并沒有包括企業(yè)在實際生產(chǎn)管理中的資源消耗，而對于信息、技術(shù)、知識等方面的資源消耗也是傳統(tǒng)成本會計進行核算的薄弱部分。具體來說，成本會計應該對制造成本核算模式進行介紹的同時，加強對責任成本和全部成本等方面計算模式的介紹；另外，還要在對分步法、分批法、品種法進行介紹的同時，還進行了對作業(yè)成本法和項目成本法的介紹研究，并積極促使各種成本計算法對數(shù)據(jù)資源共享的實現(xiàn)，從而為企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營和管理提供更為準確和科學的成本信息資源。而要實現(xiàn)這一目的，就需要加強當前成本會計系統(tǒng)的改革，以促使成本會計內(nèi)容的完善與發(fā)展。

四、在當前市場經(jīng)濟環(huán)境下傳統(tǒng)成本計算方法的局限

從上個世紀八十年代以來，為了提高產(chǎn)品產(chǎn)量和質(zhì)量、降低成本，并更好地滿足客戶的相關(guān)需求，大部分企業(yè)都積極采用了計算機集成制造、輔助制造、輔助設(shè)計以及即時制造系統(tǒng)等多種先進管理系統(tǒng)。隨著市場經(jīng)濟的發(fā)展，現(xiàn)代制造企業(yè)的基本特征是先進靈活的信息技術(shù)、高質(zhì)量的服務(wù)產(chǎn)品、低存貨、快產(chǎn)出和高度自動化，這些革新都使得人們將注意力逐漸轉(zhuǎn)移到了產(chǎn)品設(shè)計、技術(shù)工藝和市場效力上來。同時，企業(yè)管理者還必須通過相關(guān)的財務(wù)成本信息來對他們決策所產(chǎn)生的影響進行判斷。因此，在當前激烈的市場競爭下，準確的成本信息是企業(yè)賴以生存和發(fā)展，并實現(xiàn)盈利的前提和關(guān)鍵。隨著制造環(huán)境的不斷變化，傳統(tǒng)的成本計算局限性也逐漸凸顯出來，其主要表現(xiàn)在以下兩個方面：

1.傳統(tǒng)成本會計的計算系統(tǒng)主要是將企業(yè)產(chǎn)出量作為前提基礎(chǔ)，并且是采用間接性的企業(yè)成本分配率，然后將間接成本直接分配到企業(yè)的服務(wù)或產(chǎn)品當中

而保證該成本計算系統(tǒng)成立的前提假設(shè)是，企業(yè)中直接人工含量高的產(chǎn)品應負責其所對應的的間接成本，這就決定了其需要對更多的企業(yè)中間接的成本分配額度來承擔責任。但在當前的制造環(huán)境中，那些在直接人工基礎(chǔ)上的企業(yè)的間接成本分配率不僅人為地縮小了其它一些利用自動化生產(chǎn)的相關(guān)產(chǎn)品成本，還有意夸大了直接人工含量的企業(yè)的整個產(chǎn)品成本。再加上材料操作作業(yè)、生產(chǎn)準備或者相關(guān)的交易成本等組織資源都與企業(yè)所產(chǎn)出的實物在數(shù)量上無直接的關(guān)系，這就使得傳統(tǒng)的成本會計計算系統(tǒng)在對支持性資源的具體消耗進行分配時容易導致企業(yè)產(chǎn)品成本歪曲等現(xiàn)象的出現(xiàn)。

2.企業(yè)產(chǎn)品多樣化和成本成變化在一定程度上使傳統(tǒng)成本會計計算系統(tǒng)加劇了對產(chǎn)品成本的歪曲

在過去的勞動密集型市場制造環(huán)境中，企業(yè)當中的人工成本一般會在全部制造成本的占據(jù)著絕對優(yōu)勢的地位，而且傳統(tǒng)的成本會計計算系統(tǒng)則是將其重點定位于企業(yè)直接人工成本的計量和控制上。而在當前的技術(shù)密集型制造環(huán)境中，間接成本的含量逐漸升高，而人工成本則逐漸降低。此外，多樣化程度、規(guī)格、數(shù)量等不同的產(chǎn)品，其發(fā)生的支持性資源消耗也存在著比較大的數(shù)量差異。在當前的市場環(huán)境下，隨著企業(yè)產(chǎn)品的更加多樣化，支持性作業(yè)量和處理交易所需的資源消耗量也在逐漸提高，這就使得傳統(tǒng)成本計算系統(tǒng)導致的企業(yè)產(chǎn)品成本歪曲程度不斷加劇，這也是企業(yè)成本會計進行完善和發(fā)展的重要內(nèi)容。

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