試論應收賬款融資的會計處理分析

鄭笑霞

【摘 要】在法律上，應收賬款是一種債權，是企業(yè)的一項流動資產(chǎn)。當今社會經(jīng)濟日新月異的發(fā)展，企業(yè)業(yè)務不斷的擴張，隨之對現(xiàn)金流的需求也迫在眉睫，一般的借貸方式解決不了需求，隨即各種籌資方式便應運而生。由于在經(jīng)濟業(yè)務往來中，很多中小企業(yè)資產(chǎn)是以應收賬款和存貨的形式存在，利用應收賬款融資為企業(yè)提供了一種低成本的籌資渠道，因為不是常規(guī)的業(yè)務，會計核算處理上各抒己見，為了使會計核算人員與會計信息使用者更好的操作與認知，筆者就選取幾種會計處理方法進行分析討論。

【關鍵詞】應收賬款融資會計分錄；權利質押；籌資；售讓

一.應收賬款融資的種類

1.應收賬款質押借款

應收賬款質押是一種權利質押?！段餀喾ā穼召~款質押的規(guī)定拓展了企業(yè)尤其是中小企業(yè)的融資渠道。應收賬款質押借款是企業(yè)將銷售商品，提供勞務等產(chǎn)生的應收債權為質押從金融機構獲取借款，并支付一定的利息。應收賬款抵借后，應收賬款所有權的風險沒有轉移，金融機構具有向融資人追償?shù)臋嗔?，由于企業(yè)未將金融資產(chǎn)所有權的風險與報酬轉嫁給金融機構，不符合金融資產(chǎn)終止確認的條件，不需要沖減應收賬款賬面余額，同時取得的借款企業(yè)只能作為短期借款處理，待企業(yè)收到應收款后，再將取得的借款歸還。

2.應收賬款出售

（1）無追索權應收賬款出售，企業(yè)與金融機構簽訂應收賬款讓售合同后，應收賬款所有權的風險與報酬都轉移給金融機構，應當告知購買方，并通知其將貨款直接支付給金融機構，金融機構不具有向融資人追償?shù)臋嗔Γ跁嬌掀髽I(yè)的該筆應收賬款符合金融資產(chǎn)終止確認的條件，因此企業(yè)應沖銷應收賬款賬面余額。

（2）附追索權應收賬款出售，即購買方無力支付時，銀行有權向出售應收賬款的企業(yè)追償。風險與報酬并沒轉移，應收賬款的壞賬風險應由出售企業(yè)負擔。

二、應收賬款質押借款和應收賬款出售融資的有關會計核算處理如下

1.企業(yè)把應收賬款質押給銀行取得借款。

取得借款時，借記“銀行存款”，貸記“短期借款”。資產(chǎn)負債表日，需要將用于質押的應收賬款進行表外披露。收取應收賬款時，借記“銀行存款”，貸記“應收賬款”，同時按支付銀行的本息借記“短期借款”，借記“財務費用”，貸記“銀行存款”。

2.不附有追索權的應收賬款出售

（1）應收賬款視同特殊商品出售

舉例：A公司是一家健身器材銷售公司，與銀行簽訂了一份無追索權的應收賬款出售協(xié)議，公司將585000元的應收賬款（未提壞賬準備）出售給銀行 ，并通知購買方將貨款直接付給銀行。經(jīng)應收賬款質量信用調查，銀行同意付現(xiàn)468000元，預計發(fā)生銷售退回的價稅合計為35100元，成本為21000元，發(fā)生的銷售退回由A公司承擔。

借：銀行存款468000，其他應收款—銷售退回35100；營業(yè)外支出 81900

貸：應收賬款 585000

若實際發(fā)生的銷售退回價稅合計等于35100元

借：主營業(yè)務收入30000應交稅費—應交增值稅（銷項稅額） 5100

貸：其他應收款 35100

借：庫存商品 21000 貸：主營業(yè)務成本 21000

若實際發(fā)生的銷售退回價稅合計11700元，成本為7000元，銀行已將差額返還。

借：主營業(yè)務收入10000應交稅費—應交增值稅（銷項稅額）1700銀行存款 23400

貸：其他應收款 35100

借：庫存商品 7000 貸：主營業(yè)務成本 7000

（2）應收賬款讓售合同中規(guī)定有手續(xù)費、扣留款、利息等事項的情形

企業(yè)應與金融機構簽訂應收賬款讓售合同，讓售合同主要規(guī)定手續(xù)費、扣留款、利息等事項。手續(xù)費按應收賬款凈額計算，是支付給金融機構用于壞賬的風險基金及收賬費用。而扣留款按應收賬款的總額計算，起保證金作用，是金融機構為了不確定的事項如銷售退回、折讓扣留的部分。應收賬款一旦到位，金融機構需將未用扣留款退還企業(yè)。企業(yè)取得的籌款限額=應收賬款總額-最大現(xiàn)金折扣額-手續(xù)費-扣留款；其中，籌款本金=籌款限額÷（1+籌款年利率×籌款天數(shù)÷360）； 籌款天數(shù)=收回賬款前一日的實際天數(shù)-籌措資金到位日，但是，在無法準確估計收賬日的情況下，通常把最后現(xiàn)金折扣日以后的第十天作為估計的收賬日。利息=籌款限額-籌款本金。

舉例：乙公司 2013年10月20日賒銷商品一批，開出增值稅專用發(fā)票一張價稅合計93600元，現(xiàn)金折扣2/10；1/20；n/30；手續(xù)費比例為3%，扣留款比例為11%。11月13日收到某銀行款項。乙公司的會計處理如下：

扣除最大現(xiàn)金折扣額的應收賬款凈額=93600×（1-2%）=91728（元）

手續(xù)費=91728×3%=2751.84（元）； 扣留款=93600×11%=10296（元）

籌款限額=91728-2751.84-10296=78680.16（元）售讓時 借：應收賬款 93600

貸：主營業(yè)務收入80000應交稅費-應交增值稅（銷項）13600

借：財務費用—現(xiàn)金折扣 1872—手續(xù)費2751.84

其他應收款—扣留款 10296

—籌款限額 78680.16

貸：應收賬款 93600

11月13日收到款項，11月13日（籌措資金到位日），由于2/10；1/20；n/30，則現(xiàn)金折扣的最后日期為11月9日，預計收回賬款為11月19日，銀行籌款年利率為10%?；I款天數(shù)=預計收回賬款日-籌措資金到位日=6天?；I款本金=78680.16÷（1+10%×6÷360）=78546.63元。利息 = 78680.16-78546.63=133.53

借：銀行存款 78546.63 財務費用133.53 貸：其他應收款—籌款 78680.16

11月19日，實際銷貨退回價稅合計5967元，成本為3570元，多余扣留款銀行已轉入乙公司賬戶。

借：主營業(yè)務收入 5100 應交稅費—應交增值稅（銷項稅額）867 銀行存款4329

貸：其他應收款—扣留款 10296

借：庫存商品 3570 貸：主營業(yè)務成本 3570

（3）兩種不附追索權的應收賬款出售會計核算方法對比分析

通過對應收賬款視同特殊商品出售和應收賬款讓售合同中規(guī)定有手續(xù)費、扣留款、利息的兩種不附追索權出售業(yè)務會計核算處理來看，第一種把應收賬款作為一種特殊的商品轉讓既直觀又明了，由于與企業(yè)發(fā)生的日常活動無直接關系，因此將轉讓給金融機構的損失計入“營業(yè)外支出”，如果轉讓之后實際退貨或折讓與當初相同，那么就不用調整轉讓損失，如果實際退貨或折讓少于估計量，與原已計入“其他應收款”的差額應由銀行補付。如果實際退貨或折讓大于估計量，與原已計入“其他應收款”的差額應由企業(yè)補付給銀行。第二種方法比較復雜，但更符合相關性和有用性的原則，作為一項融資業(yè)務來處理。支付的手續(xù)費、扣留款及利息費用等得以全面反映，賬面上手續(xù)費及現(xiàn)金折扣計入“財務費用”，就更恰當?shù)伢w現(xiàn)出融資成本及相關費用，而第一種方法，只是折扣后的凈額直接在賬面上體現(xiàn)。另外，金融機構往往要求收取一定補償性余額（既扣留款）以規(guī)避風險，通過借記“其他應收”；貸記“應收賬款”處理，若金融機構無法收到此款項時，企業(yè)也不能收回補償性余額，再借記“營業(yè)外支出”；貸記“其他應收款 ”。

3.附有追索權的應收賬款出售

附有追索權的應收賬款出售，一種是按應收賬款質押借款處理，因為金融資產(chǎn)的風險和報酬沒有轉移，銀行有權向出售應收債權的企業(yè)追索。另一種是企業(yè)按商業(yè)承兌匯票貼現(xiàn)，因為風險和報酬仍未轉移，不滿足金融資產(chǎn)終止確認條件，貼現(xiàn)時就不能終止原票據(jù)，而計入短期借款。

舉例：甲企業(yè)收到B公司3月6日開出的不帶息商業(yè)承兌匯票一張，面值30萬元，期限為6個月，甲企業(yè)5月6日到銀行貼現(xiàn)，銀行貼現(xiàn)率為12%，票據(jù)9月6日到期。

借：銀行存款28.8，財務費用1.2；貸：短期借款30

貼現(xiàn)的商業(yè)承兌匯票到期，承兌人用銀行存款支付票據(jù)款時，貼現(xiàn)企業(yè)借記“短期借款”科目，貸記“應收票據(jù)”科目。如果承兌人拒絕付款，貼現(xiàn)企業(yè)收到銀行退回的票據(jù)時，按票據(jù)金額借記“短期借款”，貸記“銀行存款”，同時借記“應收賬款”，貸記“應收票據(jù)”。如果貼現(xiàn)企業(yè)的銀行存款不足支付，銀行將作為逾期貸款處理，貼現(xiàn)銀行按短期借款的余額收取每天萬分之五的利息。

三.綜上所述

應收賬款融資是一種成本費用較低的融資方法，越來越成為國際資本市場上運作的方式，企業(yè)利用應收賬款融資既規(guī)避了壞賬帶來的風險，又加速了應收賬款的周轉速度。會計實務應用中應收賬款融資的處理應遵循實質重于形式的原則，所有權及風險和報酬的轉移與否，是金融資產(chǎn)是否終止確認的條件。應收賬款有關的風險與報酬實質上已發(fā)生轉移，應按照不附追索權的應收債權出售處理。否則，作為應收賬款質押借款進行會計處理。

參考文獻：

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