企業(yè)研究開(kāi)發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除申報(bào)風(fēng)險(xiǎn)及其控制

王光輝

摘要：研究開(kāi)發(fā)費(fèi)用所得稅前加計(jì)扣除無(wú)疑是企業(yè)可以享受的重要稅收優(yōu)惠政策，也是企業(yè)會(huì)計(jì)核算的難點(diǎn)。本文分析了研究開(kāi)發(fā)費(fèi)用所得稅前加計(jì)扣除的政策要點(diǎn)，指出了企業(yè)申報(bào)風(fēng)險(xiǎn)及其應(yīng)對(duì)措施。

關(guān)鍵詞：研究開(kāi)發(fā)費(fèi)用；加計(jì)扣除；所得稅；風(fēng)險(xiǎn)；控制；會(huì)計(jì)核算對(duì)企業(yè)研究開(kāi)發(fā)費(fèi)用實(shí)行加計(jì)扣除，是國(guó)家為了鼓勵(lì)企業(yè)積極加大開(kāi)發(fā)新技術(shù)、新產(chǎn)品、新工藝的投入，引導(dǎo)產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)調(diào)整、扶持企業(yè)發(fā)展的思路。

一、研究開(kāi)發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除政策要點(diǎn)

（一）研究開(kāi)發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除的原則規(guī)定?！吨腥A人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法》第三十條規(guī)定：企業(yè)開(kāi)發(fā)新技術(shù)、新產(chǎn)品、新工藝發(fā)生的研究開(kāi)發(fā)費(fèi)用，可以在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)加計(jì)扣除。《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》第九十五條規(guī)定：研究開(kāi)發(fā)費(fèi)用的加計(jì)扣除，未形成無(wú)形資產(chǎn)計(jì)入當(dāng)期損益的，在按照規(guī)定據(jù)實(shí)扣除的基礎(chǔ)上，按照研究開(kāi)發(fā)費(fèi)用的50%加計(jì)扣除；形成無(wú)形資產(chǎn)的，按照無(wú)形資產(chǎn)成本的150%攤銷。

（二）研究開(kāi)發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除的相關(guān)定義。國(guó)家稅務(wù)總局

《企業(yè)研究開(kāi)發(fā)費(fèi)用稅前扣除管理辦法（試行）》（以下簡(jiǎn)稱《加計(jì)扣除辦法》）第三條首先對(duì)研究開(kāi)發(fā)活動(dòng)進(jìn)行了詳細(xì)的定義：研究開(kāi)發(fā)活動(dòng)是指企業(yè)為獲得科學(xué)與技術(shù)新知識(shí)，創(chuàng)造性運(yùn)用科學(xué)技術(shù)新知識(shí)，或?qū)嵸|(zhì)性改進(jìn)技術(shù)、工藝、產(chǎn)品（服務(wù)）而持續(xù)進(jìn)行的具有明確目標(biāo)的研究開(kāi)發(fā)活動(dòng)。不包括企業(yè)產(chǎn)品（服務(wù)）的常規(guī)性升級(jí)或?qū)_(kāi)的科研成果直接應(yīng)用等活動(dòng)（如直接采用公開(kāi)的新工藝、材料、裝置、產(chǎn)品、服務(wù)或知識(shí)等）。

（三）研究開(kāi)發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除的具體范圍?！都佑?jì)扣除辦法》對(duì)研究開(kāi)發(fā)活動(dòng)定義之后，接著又在第四條對(duì)研究開(kāi)發(fā)費(fèi)用進(jìn)行了明確的規(guī)定：企業(yè)從事《國(guó)家重點(diǎn)支持的高新技術(shù)領(lǐng)域》和國(guó)家發(fā)展改革委員會(huì)等部門(mén)公布的《當(dāng)前優(yōu)先發(fā)展的高技術(shù)產(chǎn)業(yè)化重點(diǎn)領(lǐng)域指南（2007年度）》規(guī)定項(xiàng)目的研究開(kāi)發(fā)活動(dòng)，允許在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)按照規(guī)定實(shí)行加計(jì)扣除。也就是說(shuō)，企業(yè)從事的研究開(kāi)發(fā)活動(dòng)除符合《企業(yè)所得稅法》及其《實(shí)施條例》的原則規(guī)定，符合《加計(jì)扣除辦法》對(duì)研發(fā)費(fèi)用的定義之外，還必須符合《國(guó)家重點(diǎn)支持的高新技術(shù)領(lǐng)域》和國(guó)家發(fā)展改革委員會(huì)等部門(mén)公布的《當(dāng)前優(yōu)先發(fā)展的高技術(shù)產(chǎn)業(yè)化重點(diǎn)領(lǐng)域指南（2007年度）》的規(guī)定項(xiàng)目，才可以加計(jì)扣除。

（四）研究開(kāi)發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除的拓展。財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局《關(guān)于研究開(kāi)發(fā)費(fèi)用稅前加計(jì)扣除有關(guān)政策問(wèn)題的通知》第一條規(guī)定：企業(yè)從事研發(fā)活動(dòng)發(fā)生的下列費(fèi)用支出，可納入稅前加計(jì)扣除的研究開(kāi)發(fā)費(fèi)用范圍：（1）企業(yè)依照國(guó)務(wù)院有關(guān)主管部門(mén)或者省級(jí)人民政府規(guī)定的范圍和標(biāo)準(zhǔn)為在職直接從事研發(fā)活動(dòng)人員繳納的基本養(yǎng)老保險(xiǎn)費(fèi)、基本醫(yī)療保險(xiǎn)（放心保）費(fèi)、失業(yè)保險(xiǎn)費(fèi)、工傷保險(xiǎn)費(fèi)、生育保險(xiǎn)費(fèi)和住房公積金。（二）專門(mén)用于研發(fā)活動(dòng)的儀器、設(shè)備的運(yùn)行維護(hù)、調(diào)整、檢驗(yàn)、維修等費(fèi)用。（3）不構(gòu)成固定資產(chǎn)的樣品、樣機(jī)及一般測(cè)試手段購(gòu)置費(fèi)等。

二、研究開(kāi)發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除申報(bào)風(fēng)險(xiǎn)

（一）錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)?！都佑?jì)扣除辦法》還要求企業(yè)應(yīng)對(duì)研究開(kāi)發(fā)費(fèi)用實(shí)行專賬管理，準(zhǔn)確歸集填寫(xiě)年度可加計(jì)扣除的各項(xiàng)研究開(kāi)發(fā)費(fèi)用實(shí)際發(fā)生金額。如果企業(yè)在一個(gè)納稅年度內(nèi)進(jìn)行多個(gè)研究開(kāi)發(fā)活動(dòng)的，應(yīng)按照不同開(kāi)發(fā)項(xiàng)目分別歸集可加計(jì)扣除的研究開(kāi)發(fā)費(fèi)用額。如果企業(yè)研究開(kāi)發(fā)費(fèi)各項(xiàng)目的實(shí)際發(fā)生額歸集不準(zhǔn)確、匯總額計(jì)算不準(zhǔn)確的，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)有權(quán)調(diào)整其稅前扣除額或加計(jì)扣除額。

（二）喪失加計(jì)扣除優(yōu)惠政策風(fēng)險(xiǎn)?！都佑?jì)扣除辦法》第二條規(guī)定：研究開(kāi)發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除辦法只適用于會(huì)計(jì)核算健全，并且能夠準(zhǔn)確歸集研究開(kāi)發(fā)費(fèi)用的企業(yè)。不僅如此，《加計(jì)扣除辦法》還要求，那些沒(méi)有設(shè)立研發(fā)機(jī)構(gòu)或研發(fā)機(jī)構(gòu)同時(shí)承擔(dān)生產(chǎn)任務(wù)的企業(yè)，應(yīng)當(dāng)對(duì)研發(fā)費(fèi)用和生產(chǎn)費(fèi)用分開(kāi)核算，以準(zhǔn)確、合理的計(jì)算各項(xiàng)研究開(kāi)發(fā)費(fèi)用支出，如果企業(yè)不能準(zhǔn)確分清研發(fā)費(fèi)用與生產(chǎn)費(fèi)用，不得對(duì)其中的研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除。以上規(guī)定意味著那些財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)核算不健全，或者那些不能準(zhǔn)確歸集研究開(kāi)發(fā)費(fèi)用的企業(yè)是不能夠享受研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除優(yōu)惠的。例如，對(duì)所得稅實(shí)行核定征收的企業(yè)就不能享受該項(xiàng)稅收優(yōu)惠政策。

三、對(duì)研究開(kāi)發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除申報(bào)風(fēng)險(xiǎn)的控制

（一）準(zhǔn)確掌握研究開(kāi)發(fā)活動(dòng)的定義。根據(jù)以上文件精神，可以享受加計(jì)扣除的研究開(kāi)發(fā)活動(dòng)具有特定的含義，并不是說(shuō)企業(yè)只要是企業(yè)開(kāi)發(fā)新技術(shù)、新產(chǎn)品、新工藝發(fā)生的支出都可以加計(jì)扣除。只有那些特定主體，特定的研究開(kāi)發(fā)活動(dòng)，所發(fā)生的特定的研發(fā)費(fèi)用才能在計(jì)算應(yīng)納稅所得額之前加計(jì)扣除。

（二）準(zhǔn)確掌握研究開(kāi)發(fā)費(fèi)用的范圍。企業(yè)在會(huì)計(jì)核算中不能擅自擴(kuò)大研究開(kāi)發(fā)費(fèi)用的扣除范圍，不能將文件沒(méi)有列舉的費(fèi)用擠入研究開(kāi)發(fā)費(fèi)。如企業(yè)為研發(fā)人員的繳納的社會(huì)保險(xiǎn)費(fèi)與住房公積金、研發(fā)人員的差旅費(fèi)與業(yè)務(wù)招待費(fèi)用等項(xiàng)目，都不符合加計(jì)扣除的要求。

（三）完善與研究開(kāi)發(fā)費(fèi)用核算相關(guān)的內(nèi)部控制。企業(yè)應(yīng)當(dāng)按照《內(nèi)部控制基本規(guī)范》及其應(yīng)用指引建立內(nèi)部控制，并保證內(nèi)部控制不存在重大缺陷。同時(shí)，企業(yè)還應(yīng)當(dāng)按照內(nèi)部控制規(guī)范的要求，建立會(huì)計(jì)核算流程，規(guī)范會(huì)計(jì)核算程序，以保證研發(fā)費(fèi)用會(huì)計(jì)核算的真實(shí)性和完整性。由于研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除申報(bào)依賴企業(yè)提供的會(huì)計(jì)核算資料，因此，企業(yè)建立并完善與研究開(kāi)發(fā)費(fèi)用核算相關(guān)的內(nèi)部控制至關(guān)重要。

（四）細(xì)化會(huì)計(jì)核算。只有在分賬核算的前提下，才能夠準(zhǔn)確地掌握每一個(gè)研究開(kāi)發(fā)項(xiàng)目的準(zhǔn)確進(jìn)度和實(shí)際費(fèi)用支出。為此，企業(yè)應(yīng)當(dāng)細(xì)化會(huì)計(jì)核算辦法，以便能夠準(zhǔn)確地核算研究開(kāi)發(fā)費(fèi)用的實(shí)際支出，從而使自己能夠享受研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除的稅收優(yōu)惠政策。對(duì)于大型企業(yè)而言，由于研發(fā)項(xiàng)目多，將企業(yè)研發(fā)活動(dòng)與生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)完全區(qū)分并不是輕而易舉的，業(yè)為了會(huì)計(jì)核算達(dá)標(biāo)所花費(fèi)的成本有時(shí)甚至?xí)哂谝虼怂硎艿亩愂諆?yōu)惠的好處。為此，企業(yè)應(yīng)當(dāng)權(quán)衡成本與效益，以決定是否放棄加計(jì)扣除的利益，以節(jié)約會(huì)計(jì)核算成本。

（五）對(duì)研究開(kāi)發(fā)費(fèi)用進(jìn)行專賬管理。研究開(kāi)發(fā)活動(dòng)的載體是研究開(kāi)發(fā)項(xiàng)目。研究開(kāi)發(fā)費(fèi)總是與具體的研究開(kāi)發(fā)對(duì)象直接相關(guān)。沒(méi)有具體的研究開(kāi)發(fā)項(xiàng)目，研究開(kāi)發(fā)費(fèi)用便無(wú)從談起。研究開(kāi)發(fā)費(fèi)用的歸集，應(yīng)當(dāng)以研究開(kāi)發(fā)項(xiàng)目為單位。為此，企業(yè)應(yīng)當(dāng)按各個(gè)研發(fā)項(xiàng)目設(shè)置明細(xì)，分別歸集按各個(gè)研發(fā)項(xiàng)目的費(fèi)用。根據(jù)企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，研發(fā)費(fèi)用通過(guò)“研發(fā)支出”科目核算?！把邪l(fā)支出”為一級(jí)科目。其二級(jí)科目為研發(fā)項(xiàng)目名稱，三級(jí)科目為“費(fèi)用化支出”、“資本化支出”，四級(jí)科目為具體的研究開(kāi)發(fā)費(fèi)用。會(huì)計(jì)人員在進(jìn)行研發(fā)費(fèi)用的帳務(wù)處理時(shí)，應(yīng)當(dāng)根據(jù)財(cái)務(wù)和稅收制度，嚴(yán)格審核相關(guān)支出。在判斷所發(fā)生的支出是否屬于研發(fā)費(fèi)用時(shí)，應(yīng)當(dāng)堅(jiān)持相關(guān)性、合理性、合法性原則，嚴(yán)格區(qū)分研發(fā)費(fèi)用和生產(chǎn)費(fèi)用，確保所歸集、核算的研發(fā)費(fèi)用真實(shí)、完整。

（六）分散申報(bào)風(fēng)險(xiǎn)?！蛾P(guān)于研究開(kāi)發(fā)費(fèi)用稅前加計(jì)扣除有關(guān)政策問(wèn)題的通知》第二條規(guī)定，企業(yè)可以聘請(qǐng)具有資質(zhì)的會(huì)計(jì)師事務(wù)所或稅務(wù)師事務(wù)所，出具當(dāng)年可加計(jì)扣除研發(fā)費(fèi)用專項(xiàng)審計(jì)報(bào)告或鑒證報(bào)告。因此，企業(yè)可以與稅務(wù)師事務(wù)所簽訂委托合同，利用專業(yè)稅務(wù)師的專長(zhǎng)，對(duì)申請(qǐng)加計(jì)扣除研發(fā)費(fèi)用進(jìn)行獨(dú)立鑒證，以降低錯(cuò)報(bào)風(fēng)險(xiǎn)。

（七）建立會(huì)計(jì)核算檔案。對(duì)于研發(fā)費(fèi)用加計(jì)扣除，稅務(wù)機(jī)關(guān)可能會(huì)要求企業(yè)提供如下資料：自主、委托、合作研究開(kāi)發(fā)項(xiàng)目計(jì)劃書(shū)和研究開(kāi)發(fā)費(fèi)預(yù)算；自主、委托、合作研究開(kāi)發(fā)專門(mén)機(jī)構(gòu)或項(xiàng)目組的編制情況和專業(yè)人員名單；自主、委托、合作研究開(kāi)發(fā)項(xiàng)目當(dāng)年研究開(kāi)發(fā)費(fèi)用發(fā)生情況歸集表；企業(yè)總經(jīng)理辦公會(huì)或董事會(huì)關(guān)于自主、委托、合作研究開(kāi)發(fā)項(xiàng)目立項(xiàng)的決議文件；委托、合作研究開(kāi)發(fā)項(xiàng)目的合同或協(xié)議；研究開(kāi)發(fā)項(xiàng)目的效用情況說(shuō)明、研究成果報(bào)告等資料等。因此，企業(yè)應(yīng)當(dāng)加強(qiáng)會(huì)計(jì)檔案管理工作，為應(yīng)對(duì)稅務(wù)稽查作好準(zhǔn)備。

參考文獻(xiàn)：

[1]全國(guó)人民代表大會(huì)：《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法》（中華人民共和國(guó)主席令第六十三號(hào)）

[2]國(guó)務(wù)院：《中華人民共和國(guó)企業(yè)所得稅法實(shí)施條例》（中華人民共和國(guó)國(guó)務(wù)院令第512號(hào)）

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