淺談金融工具會(huì)計(jì)問題及分析

作者簡(jiǎn)介：李義剛（1981.10-），男，內(nèi)蒙古人。本科，中級(jí)，烏海市西水水泥有限責(zé)任公司主管，研究方向：財(cái)稅。

摘要：為了滿足不斷前進(jìn)的金融行業(yè)，金融工具的革新速度也愈發(fā)提高。我們可以看到全新的金融工具就如雨后春筍般破土而出，給金融行業(yè)注入了新的力量。

關(guān)鍵詞：金融行業(yè)；金融工具；會(huì)計(jì)問題針對(duì)國(guó)內(nèi)某上市公司2013年年報(bào)展開分析，對(duì)目前金融工具所存在的各方面問題進(jìn)行綜合性分析，以期為日后金融行業(yè)的發(fā)展提供理論支撐。

1.金融工具分類

關(guān)于金融工具的正確分類是實(shí)現(xiàn)后續(xù)會(huì)計(jì)工作的基礎(chǔ)，由于其自身種類的繁多和業(yè)務(wù)模式的多樣，導(dǎo)致一些上市公司在進(jìn)行金融工具會(huì)計(jì)分類中存在錯(cuò)誤。例如，有些上市公司在報(bào)表中記錄理財(cái)產(chǎn)品購(gòu)買時(shí)，將其分類為“持有至到期投資”或“交易性金融資產(chǎn)”[1]。但實(shí)際上我國(guó)當(dāng)前還有絕大部分理財(cái)商品未形成普遍化的流通市場(chǎng)，不具備有效的市場(chǎng)報(bào)價(jià)，或至到期日也無法終止。就目前而言，很多理財(cái)產(chǎn)品都未確定收益率，違背了上述兩項(xiàng)會(huì)計(jì)科目的定義。全面綜合，還是應(yīng)將理財(cái)產(chǎn)品歸入“可供出售金融資產(chǎn)”更合適，而部分短期內(nèi)即可到期的則應(yīng)歸入“其他流動(dòng)資產(chǎn)”項(xiàng)目。

2.金融工具計(jì)量

2.1附有限售條件股票的公允價(jià)值

會(huì)計(jì)工作中，對(duì)于限售股票公允價(jià)值的確定問題上未達(dá)成統(tǒng)一，大部分上市公司都是根據(jù)股票市面價(jià)值來確定，另一部分上市公司則是以流通股市值為依據(jù)，通過估值技術(shù)進(jìn)行評(píng)定。在限售股票公允價(jià)值計(jì)量問題中也存在兩種觀點(diǎn)：（1）與現(xiàn)售無關(guān)，這種現(xiàn)售內(nèi)容具有明確的對(duì)象，為持有人而不是股票自身，所以不會(huì)對(duì)股票公允價(jià)值產(chǎn)生影響；（2）受限售影響，限售會(huì)阻礙持有人不能及時(shí)進(jìn)入最優(yōu)活躍市場(chǎng)[2]。在國(guó)際上，認(rèn)為若該股票在其某些相關(guān)限制內(nèi)進(jìn)行市場(chǎng)交易，而且這些限制同時(shí)針對(duì)目前股票持有人，股票售出后，購(gòu)入者不受這些限制影響，這樣的股票公允價(jià)值也不受限制因素影響。但是，這一規(guī)定是否也能照搬進(jìn)入中國(guó)市場(chǎng)，還有待考察。國(guó)內(nèi)市場(chǎng)上，一些受限股票只要在限售期限內(nèi)就不會(huì)因?yàn)楣蓹?quán)轉(zhuǎn)讓而改變限售狀態(tài)，這種規(guī)則貌似并不符合上述國(guó)際標(biāo)準(zhǔn)。由此，關(guān)于限售股票公允價(jià)值如何確定，在《上市公司執(zhí)行企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則監(jiān)管問題解答》中，給公司管理階層提供了相應(yīng)的空間，并要求其對(duì)選用的措施和詳細(xì)過程完全披露，并明確規(guī)定這些措施使用中需遵循哪些原則。

2.2黃金租賃業(yè)務(wù)會(huì)計(jì)處理

什么是黃金租賃？既為銀行為有需要且滿足相關(guān)條件的公司提供黃金租賃，并根據(jù)合同內(nèi)容獲得租金，在合同期限內(nèi)公司償還同質(zhì)等量黃金。區(qū)別于普通租賃，企業(yè)租入黃金是為融資，也就是將租來的黃金變現(xiàn)，是一種融資渠道[3]。這一業(yè)務(wù)的開展，有些上市公司認(rèn)為它應(yīng)歸入租賃業(yè)務(wù)核算，另外一種觀點(diǎn)則認(rèn)為這是一種交易性金融負(fù)債，應(yīng)計(jì)入公允價(jià)值計(jì)量。此項(xiàng)業(yè)務(wù)的最終目的是企業(yè)融資，而企業(yè)要在規(guī)定期限內(nèi)，以市價(jià)購(gòu)入與最初租入的等質(zhì)等量的黃金。這一過程中，沒有固定的租賃物，涉及到的支付義務(wù)是隨市價(jià)變動(dòng)的金融負(fù)債，所以這一項(xiàng)目更適用于交易性金融負(fù)債。

3.可出售金融資產(chǎn)減值問題

相關(guān)規(guī)定中有明確規(guī)定“通常情況下，如果可供出售金融資產(chǎn)的公允價(jià)值發(fā)生較大幅度下降，或在綜合考慮各種相關(guān)因素后，預(yù)期這種下降趨勢(shì)屬于非暫時(shí)性的，可以認(rèn)定該可供出售金融資產(chǎn)已發(fā)生減值，應(yīng)確認(rèn)減值損失”[4]。至2009年，針對(duì)可供出售金融資產(chǎn)減值又由國(guó)際會(huì)計(jì)準(zhǔn)則解釋會(huì)進(jìn)行了更深入的解釋：（1）關(guān)于“嚴(yán)重”和“非暫時(shí)性”兩項(xiàng)指標(biāo)，只要出現(xiàn)其中一個(gè)，就可認(rèn)定為減值；（2）兩項(xiàng)指標(biāo)一旦發(fā)生，不僅是減值的表現(xiàn)，還應(yīng)計(jì)提減值；（3）即使“可供出售金融資產(chǎn)”降低情況與市場(chǎng)情況持平，也不能單純認(rèn)定其無需計(jì)提減值；（4）未來價(jià)格是否回升與兩項(xiàng)指標(biāo)下跌情況無影響；（5）這種判定要以主體功能貨幣為計(jì)量單位。

但在實(shí)際操作中，卻只有很少一部分企業(yè)遵循上述內(nèi)容。有些仍然認(rèn)為只有同時(shí)滿足兩項(xiàng)標(biāo)準(zhǔn)才計(jì)提減值，而有些判斷減值則是根據(jù)公司資產(chǎn)負(fù)債表日至報(bào)告報(bào)出日期間公允價(jià)值的回升情況。

4.金融資產(chǎn)終止確認(rèn)

4.1應(yīng)收票據(jù)貼現(xiàn)背書

一般情況下，在票據(jù)背書貼現(xiàn)中，其自身的利率、風(fēng)險(xiǎn)、報(bào)酬等都可以隨之轉(zhuǎn)移，信用風(fēng)險(xiǎn)除外?，F(xiàn)下使用的《票據(jù)法》，任何票據(jù)在背書、貼現(xiàn)過程中都享有追索權(quán)，若遇到票據(jù)拒付，被背書人不但能夠直接向背書人索求，而且還可向背書鏈條中的任意背書人索求，因此信用風(fēng)險(xiǎn)不受影響。但是，這也并不表示票據(jù)背書或貼現(xiàn)就不可終止確認(rèn)，若以上未轉(zhuǎn)出信用風(fēng)險(xiǎn)可忽略不計(jì)，則判斷時(shí)可不考慮，這種情況下可以認(rèn)為所有的風(fēng)險(xiǎn)報(bào)酬都被轉(zhuǎn)移，進(jìn)而票據(jù)終止確認(rèn)[5]。由此可見，如何終止確認(rèn)已背書或貼現(xiàn)票據(jù)，重點(diǎn)是根據(jù)以上未轉(zhuǎn)移的信用風(fēng)險(xiǎn)程度來進(jìn)行確定。比如，若票據(jù)為銀行承兌匯票，就可根據(jù)承兌行的信用情況考量。基本上都認(rèn)為以國(guó)有四大銀行信用程度最高，其次是上市銀行，都可避免較大的信用風(fēng)險(xiǎn)；至于商業(yè)承兌匯票，基本上都認(rèn)為這種信用程度要更高，信用風(fēng)險(xiǎn)可直接忽略。

4.2應(yīng)收賬款保理

會(huì)計(jì)工作中，主要的應(yīng)收賬款保理包括有追索權(quán)的和沒有追索權(quán)的兩類。其中，前者是指在實(shí)際業(yè)務(wù)中，不可終止確認(rèn)涉及到的各項(xiàng)應(yīng)收賬款，還需要考慮壞賬風(fēng)險(xiǎn)、機(jī)體壞賬準(zhǔn)備等，大多數(shù)上市公司的會(huì)計(jì)實(shí)務(wù)中都選擇這種方式[6]。而至于后者，則有很多企業(yè)認(rèn)為可以在涉及到的應(yīng)收賬款終止確認(rèn)。實(shí)際上，我國(guó)當(dāng)下企業(yè)信用情況普遍都比較低，而且因?yàn)榇蟛糠謶?yīng)收賬款都是多筆交易累積形成，過程復(fù)雜，次數(shù)頻繁，因此很可能出現(xiàn)糾紛。應(yīng)收賬款回收自身存在的不確定性遠(yuǎn)遠(yuǎn)高于銀行承兌匯票或金融工具，只有少數(shù)銀行會(huì)接受這種業(yè)務(wù)。所以，企業(yè)在判定是否有附加追索權(quán)時(shí)，不單單要注意合同中是否表明“附追索權(quán)”，還要注意涉及到的各項(xiàng)合同條款實(shí)質(zhì)。例如有些保理合同雖然沒有涉及到追索權(quán)，但相關(guān)條款中要求企業(yè)在應(yīng)收賬款到期后，繼續(xù)銀行應(yīng)收賬款的追繳[7]。類似于上述企業(yè)內(nèi)部的相關(guān)條例都會(huì)將企業(yè)推入已保理應(yīng)收賬款的境地。所以，企業(yè)必須要深入分析接下來涉入的程度以及繼續(xù)涉入行業(yè)的實(shí)質(zhì)，以此為根據(jù)，來判斷對(duì)風(fēng)險(xiǎn)報(bào)酬轉(zhuǎn)移是否會(huì)產(chǎn)生影響，最終造成應(yīng)收賬款無法終止確認(rèn)。

5.結(jié)束語

金融工具是金融行業(yè)持續(xù)良性發(fā)展的必要條件，如果沒有金融工具作為支撐，就難以實(shí)現(xiàn)金融行業(yè)的良好發(fā)展。但是，就目前國(guó)內(nèi)情況而言，金融工具會(huì)計(jì)方面還存在多種問題，包括在金融工具分類、金融工具計(jì)量、可出售金融資產(chǎn)減值問題、金融資產(chǎn)終止確認(rèn)等方面，都表現(xiàn)出了明顯的不足，嚴(yán)重限制了金融行業(yè)的發(fā)展。本文中筆者對(duì)各項(xiàng)內(nèi)容進(jìn)行了詳細(xì)的分析，希望對(duì)日后金融工具在行業(yè)中的應(yīng)用提供一定的理論基礎(chǔ)。另外，在日后實(shí)際工作中，還應(yīng)多加注意金融工具問題，促進(jìn)金融行業(yè)更快、更好的發(fā)展。

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