企業(yè)合并不同稅務(wù)處理的差異分析

摘 要：股權(quán)收購是指一家企業(yè)購買另一家企業(yè)的股權(quán)，以實(shí)現(xiàn)對被收購企業(yè)控制的交易。收購企業(yè)支付對價(jià)的形式包括股權(quán)支付、非股權(quán)支付或兩者的組合。股權(quán)收購區(qū)分不同條件分別適用一般性稅務(wù)處理和特殊性稅務(wù)處理。通過案例，探討同一控制下控股合并及非同一控制下控股合并適用不同稅務(wù)處理的差異，并在此基礎(chǔ)上提出合理的建議。

關(guān)鍵詞：同一控制；非同一控制；企業(yè)合并；會計(jì)處理；稅務(wù)處理

中圖分類號：F810.42 文獻(xiàn)標(biāo)志碼：A 文章編號：1673-291X（2014）15-0107-03

一、中國企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則對企業(yè)控股合并長期股權(quán)投資的規(guī)定

（一）中國企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則對同一控制下企業(yè)控股合并長期股權(quán)投資的規(guī)定

同一控制下的企業(yè)合并是指參與合并的各方在合并前后均受同一方或相同多方最終控制且該控制不是暫時(shí)的。根據(jù)《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第20號——企業(yè)合并》的規(guī)定，合并方對于同一控制下的控股合并（即股權(quán)收購），應(yīng)當(dāng)采用權(quán)益結(jié)合法進(jìn)行會計(jì)處理。權(quán)益結(jié)合法，也稱權(quán)益集合法、權(quán)益入股法、換股合并法，是指母公司用自己發(fā)行的股票去交換對方幾乎全部的普通股（至少為90%），從而達(dá)到由雙方的股東聯(lián)合控制它們的全部或?qū)嶋H上是全部的凈資產(chǎn)或經(jīng)營活動。權(quán)益結(jié)合法具有以下特點(diǎn)：（1）權(quán)益結(jié)合法是從合并方的角度出發(fā)，合并方在同一控制下的控股合并中確認(rèn)所取得的被合并方的資產(chǎn)和負(fù)債僅限于被合并方原賬面上已確認(rèn)的資產(chǎn)和負(fù)債，合并中不產(chǎn)生新的資產(chǎn)和負(fù)債，一般也不產(chǎn)生新的商譽(yù)，但被合并方在企業(yè)合并前賬面上原已確認(rèn)的商譽(yù)應(yīng)當(dāng)作為合并中取得的資產(chǎn)確認(rèn)；（2）合并方在同一控制下的控股合并中取得的被合并方各項(xiàng)資產(chǎn)和負(fù)債，應(yīng)當(dāng)按照被合并方的原賬面價(jià)值計(jì)量，而不能按照公允價(jià)值計(jì)量；（3）合并方在同一控制下的控股合并中取得的凈資產(chǎn)的入賬價(jià)值與為進(jìn)行企業(yè)合并而支付的對價(jià)賬面價(jià)值之間的差額，應(yīng)當(dāng)調(diào)整所有者權(quán)益的相關(guān)項(xiàng)目，而不計(jì)入企業(yè)合并當(dāng)期損益，應(yīng)將合并差額首先調(diào)整資本公積（資本溢價(jià)或股本溢價(jià)），資本公積（資本溢價(jià)或股本溢價(jià)）的余額不足沖減的，應(yīng)當(dāng)沖減留存收益（包括盈余公積和未分配利潤）；（4）參與合并企業(yè)合并前的留存收益全部并入合并企業(yè)。一般情況下，合并后的留存收益通常等于合并各企業(yè)留存收益之和?？毓珊喜⑾?，合并方在編制合并財(cái)務(wù)報(bào)表時(shí)，應(yīng)視同合并后形成的報(bào)告主體自最終控制方開始實(shí)施控制時(shí)一直是一體化存續(xù)下來的。合并財(cái)務(wù)報(bào)表中，應(yīng)以合并方的資本公積（資本溢價(jià)或股本溢價(jià)）為限，在所有者權(quán)益內(nèi)部進(jìn)行調(diào)整，將被合并方在合并日以前實(shí)現(xiàn)的留存收益按照持股比例計(jì)算歸屬于合并方的部分自資本公積轉(zhuǎn)入留存收益；（5）企業(yè)合并時(shí)發(fā)生的全部相關(guān)費(fèi)用，不論其是直接的或間接的，如為進(jìn)行企業(yè)合并支付的審計(jì)費(fèi)用、資產(chǎn)評估費(fèi)用以及有關(guān)的法律咨詢費(fèi)用等，均確認(rèn)為當(dāng)期損益（計(jì)入管理費(fèi)用）。若以發(fā)行權(quán)益性證券作為合并對價(jià)的，與發(fā)行權(quán)益性證券相關(guān)的傭金、手續(xù)費(fèi)等費(fèi)用，均應(yīng)自發(fā)行權(quán)益性證券的發(fā)行收入中扣減，直接沖銷股票的溢價(jià)收入，即減少資本公積，如果無溢價(jià)或溢價(jià)不足時(shí)，應(yīng)當(dāng)沖減盈余公積和未分配利潤；以發(fā)行債券方式進(jìn)行的企業(yè)合并，與發(fā)行債券相關(guān)的傭金、手續(xù)費(fèi)等費(fèi)用，應(yīng)計(jì)入負(fù)債的初始計(jì)量金額。

權(quán)益結(jié)合法僅適用于合并方對同一控制下的企業(yè)合并事項(xiàng)的處理，同一控制下除企業(yè)合并以外的其他交易或者事項(xiàng)應(yīng)當(dāng)按照正常原則處理。

（二）中國企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則對非同一控制下企業(yè)控股合并長期股權(quán)投資的規(guī)定

非同一控制下的企業(yè)合并是指參與合并的各方在合并前后不屬于同一方或相同多方的最終控制。根據(jù)《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第20號——企業(yè)合并》的規(guī)定，合并方對于非同一控制下的控股合并（即股權(quán)收購），應(yīng)當(dāng)采用購買法進(jìn)行會計(jì)處理。購買法假定，企業(yè)合并是一個(gè)主體購買被合并主體凈資產(chǎn)的一項(xiàng)交易，這一交易與企業(yè)直接從外界購入機(jī)器設(shè)備、存貨等資產(chǎn)并無區(qū)別，所以，購買法有自身的一些特點(diǎn)：（1）購買成本的確定。購買成本為在購買日為取得對被購買方的控制權(quán)而付出的資產(chǎn)、發(fā)生或承擔(dān)的負(fù)債以及發(fā)行的權(quán)益性證券的公允價(jià)值。不包括為進(jìn)行企業(yè)合并發(fā)行的權(quán)益性證券或發(fā)行的債券相關(guān)的傭金、手續(xù)費(fèi)等費(fèi)用，該部分費(fèi)用參照同一控制下企業(yè)合并中類似費(fèi)用的處理原則進(jìn)行處理；（2）控股合并時(shí)，合并方要以購買日公允價(jià)值為基礎(chǔ)記錄所收到的資產(chǎn)和承擔(dān)的債務(wù)（購買方合并財(cái)務(wù)報(bào)表）；（3）購買成本超過所取得的被合并企業(yè)凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額的差額，記為商譽(yù)。在控股合并下，該差額是指在合并資產(chǎn)負(fù)債表中列示的商譽(yù)，不在購買方的賬簿及個(gè)別財(cái)務(wù)報(bào)表中反映；如果購買成本小于被購買方凈資產(chǎn)公允價(jià)值份額，則為負(fù)商譽(yù)，按照中國會計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定，有關(guān)負(fù)商譽(yù)的會計(jì)處理采用于合并當(dāng)期直接計(jì)入當(dāng)期損益的做法，計(jì)入“營業(yè)外收入”，如果是控股合并，不在購買方的賬簿中記錄，應(yīng)該反映在合并利潤表中，但是，購買法下購買日不編制合并利潤表，所以在合并資產(chǎn)負(fù)債表的盈余公積及未分配利潤反映。

二、財(cái)政部、國家稅務(wù)總局對企業(yè)合并稅務(wù)處理的規(guī)定

企業(yè)重組，除符合規(guī)定適用特殊性稅務(wù)處理規(guī)定的外，按一般性稅務(wù)處理規(guī)定進(jìn)行處理。企業(yè)股權(quán)收購、資產(chǎn)收購重組交易，相關(guān)交易應(yīng)按以下規(guī)定處理：被收購方應(yīng)確認(rèn)股權(quán)、資產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得或損失；收購方取得股權(quán)或資產(chǎn)的計(jì)稅基礎(chǔ)應(yīng)以公允價(jià)值為基礎(chǔ)確定；被收購企業(yè)的相關(guān)所得稅事項(xiàng)原則上保持不變。

收購企業(yè)購買的股權(quán)不低于被收購企業(yè)全部股權(quán)的75%，且收購企業(yè)在該股權(quán)收購發(fā)生時(shí)的股權(quán)支付金額不低于其交易支付總額的85%，可以選擇按以下規(guī)定處理（企業(yè)股權(quán)收購、重組交易的特殊性稅務(wù)處理）：被收購企業(yè)的股東取得收購企業(yè)股權(quán)的計(jì)稅基礎(chǔ)，以被收購股權(quán)的原有計(jì)稅基礎(chǔ)確定；收購企業(yè)取得被收購企業(yè)股權(quán)的計(jì)稅基礎(chǔ)，以被收購股權(quán)的原有計(jì)稅基礎(chǔ)確定：收購企業(yè)、被收購企業(yè)的原有各項(xiàng)資產(chǎn)和負(fù)債的計(jì)稅基礎(chǔ)和其他相關(guān)所得稅事項(xiàng)保持不變。

三、企業(yè)合并不同稅務(wù)處理的案例分析

從財(cái)政部、國家稅務(wù)總局《關(guān)于企業(yè)重組業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理若干問題的通知》的制定意圖來看，特殊性稅務(wù)處理是想讓企業(yè)股權(quán)收購的當(dāng)事各方通過遞延繳納企業(yè)所得稅來減輕企業(yè)重組時(shí)的負(fù)擔(dān)。特殊性稅務(wù)處理能不能遞延繳納企業(yè)所得稅呢？我們可以通過以下案例進(jìn)行分析。

（一）同一控制下控股合并的稅務(wù)處理

[例1] 甲公司、乙公司分別為P公司控制下的兩家子公司，2010年1月1日甲公司以定向增發(fā)4 500萬股普通股（面值為1元，市價(jià)為20元）作為合并對價(jià)，從P公司手中取得乙公司100%的股權(quán)，合并后乙公司仍維持其獨(dú)立法人資格繼續(xù)經(jīng)營。P公司由此取得甲公司100%的股權(quán)。P公司對乙公司長期股權(quán)投資的計(jì)稅基礎(chǔ)為4億元，乙公司凈資產(chǎn)的賬面價(jià)值、可辨認(rèn)凈資產(chǎn)的公允價(jià)值分別為4億元、9億元，各方根據(jù)不同條件可以采取一般性稅務(wù)處理或特殊性稅務(wù)處理。2010年4月1日甲公司再將取得的乙公司100%的股權(quán)轉(zhuǎn)讓給丙公司，轉(zhuǎn)讓價(jià)格為其公允價(jià)值9億元，當(dāng)日收到銀行存款。假定甲、乙、丙公司和P公司適用的企業(yè)所得稅稅率均為25%，預(yù)計(jì)各公司在未來期間內(nèi)能夠產(chǎn)生足夠的應(yīng)納稅所得額，不考慮企業(yè)所得稅以外的其他相關(guān)稅費(fèi)的影響。

在同一控制下的控股合并下，合并方應(yīng)當(dāng)根據(jù)《企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則第20號——企業(yè)合并》的規(guī)定，于合并日采用權(quán)益結(jié)合法確定對被合并方的長期股權(quán)投資的初始投資成本（即賬面價(jià)值）；同時(shí)，合并方應(yīng)當(dāng)根據(jù)財(cái)稅[2009]59號文件的規(guī)定，區(qū)分不同條件，分別適用一般性稅務(wù)處理規(guī)定和特殊性稅務(wù)處理規(guī)定進(jìn)行稅務(wù)處理，確定對被合并方的長期股權(quán)投資的計(jì)稅基礎(chǔ)。

1.2010年1月1日，甲公司收購乙公司股權(quán)

甲公司收購乙公司股權(quán)的會計(jì)分錄如下：

借：長期股權(quán)投資——乙公司 400 000 000

貸：股本——P公司 45 000 000

資本公積 355 000 000

在股權(quán)收購的各方均采取一般性稅務(wù)處理的情況下，長期股權(quán)投資的賬面價(jià)值為4億元，甲公司收購乙公司股權(quán)的計(jì)稅基礎(chǔ)為甲公司支付對價(jià)的公允價(jià)值9（即0.45×20）億元，產(chǎn)生可抵扣暫時(shí)性差異5（9-4）億元。由于該項(xiàng)可抵扣暫時(shí)性差異5億元在其產(chǎn)生時(shí)既不影響會計(jì)利潤，也不影響應(yīng)納稅所得額，所以不需要進(jìn)行納稅調(diào)整。至于甲公司是否需要對該項(xiàng)長期股權(quán)投資產(chǎn)生的可抵扣暫時(shí)性差異確認(rèn)所得稅的影響，主要取決于甲公司管理層對該項(xiàng)長期股權(quán)投資的持有意圖。如果甲公司管理層擬長期持有該項(xiàng)長期股權(quán)投資，或者甲公司管理層擬在未來轉(zhuǎn)讓或者處置該項(xiàng)長期股權(quán)投資但預(yù)計(jì)甲公司在未來期間內(nèi)不能產(chǎn)生足夠的應(yīng)納稅所得額，則甲公司無需確認(rèn)與該項(xiàng)長期股權(quán)投資可抵扣暫時(shí)性差異相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)；如果甲公司管理層擬在未來轉(zhuǎn)讓或者處置該項(xiàng)長期股權(quán)投資且預(yù)計(jì)甲公司在未來期間內(nèi)能夠產(chǎn)生足夠的應(yīng)納稅所得額，則甲公司應(yīng)當(dāng)確認(rèn)與該項(xiàng)長期股權(quán)投資可抵扣暫時(shí)性差異相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)。會計(jì)分錄如下：

借：遞延所得稅資產(chǎn) 125 000 000（即500 000 000×25%）

貸：所得稅費(fèi)用 125 000 000

在股權(quán)收購的各方均采取特殊性稅務(wù)處理的情況下，甲公司收購乙公司股權(quán)的計(jì)稅基礎(chǔ)為被收購股權(quán)的原有計(jì)稅基礎(chǔ)4億元，暫時(shí)性差異為0（4-4）。所以，甲公司既不需要進(jìn)行納稅調(diào)整，也不需要確認(rèn)遞延所得稅。

2.2010年4月1日，甲公司轉(zhuǎn)讓乙公司股權(quán)

甲公司轉(zhuǎn)讓乙公司股權(quán)給丙公司的會計(jì)分錄如下：

借：銀行存款 900 000 000

貸：長期股權(quán)投資——乙公司 400 000 000

投資收益 500 000 000

在股權(quán)收購的各方均采取一般性稅務(wù)處理的情況下，甲公司轉(zhuǎn)讓乙公司股權(quán)的公允價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)均為9億元，不產(chǎn)生股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得。所以，甲公司在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)，應(yīng)當(dāng)在利潤總額的基礎(chǔ)上轉(zhuǎn)回可抵扣暫時(shí)性差異5億元，即甲公司轉(zhuǎn)讓乙公司股權(quán)產(chǎn)生的投資收益5億元不應(yīng)計(jì)入當(dāng)年度應(yīng)納稅所得額，在該項(xiàng)股權(quán)收購和轉(zhuǎn)讓中不需繳納所得稅。但甲公司在轉(zhuǎn)讓乙公司股權(quán)時(shí)，應(yīng)當(dāng)轉(zhuǎn)回原已確認(rèn)的與該項(xiàng)長期股權(quán)投資可抵扣暫時(shí)性差異相關(guān)的遞延所得稅資產(chǎn)。會計(jì)分錄如下：

借：所得稅費(fèi)用 125 000 000

貸：遞延所得稅資產(chǎn) 125 000 000

在股權(quán)收購的當(dāng)事各方均采取特殊性稅務(wù)處理的情況下，甲公司轉(zhuǎn)讓乙公司股權(quán)的公允價(jià)值為9億元，原有計(jì)稅基礎(chǔ)為4億元，產(chǎn)生股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得5億元，不需要進(jìn)行納稅調(diào)整，應(yīng)當(dāng)照常納稅。會計(jì)分錄如下：

借：所得稅費(fèi)用 125 000 000（即500 000 000×25%）

貸：應(yīng)交稅費(fèi)——應(yīng)交所得稅 125 000 000

通過對上述案例分析，得出了如下結(jié)論：在同一控制下的控股合并中，如果股權(quán)收購的當(dāng)事各方均采取一般性稅務(wù)處理，不需要繳納所得稅；如果股權(quán)收購的各方均采取特殊性稅務(wù)處理，則甲公司在轉(zhuǎn)讓乙公司股權(quán)時(shí)需要繳納所得稅1.25億元。

（二）非同一控制下控股合并的稅務(wù)處理

[例2] 沿用[例1]，假設(shè)甲公司、乙公司不存在任何關(guān)聯(lián)方關(guān)系，乙公司為P公司控制下的全資子公司，甲公司、P公司不存在任何關(guān)聯(lián)方關(guān)系，其他資料與[例1]相同。

1.2010年1月1日，甲公司收購乙公司股權(quán)

甲公司從P公司手中收購乙公司股權(quán)的會計(jì)分錄如下：

借：長期股權(quán)投資——乙公司 900 000 000

貸：股本——甲公司 45 000 000

資本公積 855 000 000

在股權(quán)收購的各方均采取一般性稅務(wù)處理的情況下，長期股權(quán)投資的賬面價(jià)值為9億元，甲公司收購乙公司股權(quán)的計(jì)稅基礎(chǔ)為甲公司支付對價(jià)的公允價(jià)值9（0.45×20）億元，暫時(shí)性差異為0（9-9）。所以，甲公司既不需要進(jìn)行納稅調(diào)整，也不需要確認(rèn)遞延所得稅。

在股權(quán)收購的各方均采取特殊性稅務(wù)處理的情況下，甲公司收購乙公司股權(quán)的計(jì)稅基礎(chǔ)為被收購股權(quán)的原有計(jì)稅基礎(chǔ)4億元，產(chǎn)生應(yīng)納稅暫時(shí)性差異5（9-4）億元。由于該項(xiàng)應(yīng)納稅暫時(shí)性差異5億元在其產(chǎn)生時(shí)既不影響會計(jì)利潤，也不影響應(yīng)納稅所得額，所以不需進(jìn)行納稅調(diào)整。但是，甲公司是否需要對該項(xiàng)長期股權(quán)投資產(chǎn)生的應(yīng)納稅暫時(shí)性差異確認(rèn)所得稅的影響，主要取決于甲公司管理層對該項(xiàng)長期股權(quán)投資的持有意圖。如果甲公司管理層擬長期持有該項(xiàng)長期股權(quán)投資，則甲公司無需確認(rèn)與該項(xiàng)長期股權(quán)投資應(yīng)納稅暫時(shí)性差異相關(guān)的遞延所得稅負(fù)債；如果甲公司管理層擬在未來轉(zhuǎn)讓或者處置該項(xiàng)長期股權(quán)投資，則甲公司應(yīng)當(dāng)確認(rèn)與該項(xiàng)長期股權(quán)投資應(yīng)納稅暫時(shí)性差異相關(guān)的遞延所得稅負(fù)債。會計(jì)分錄如下：

借：所得稅費(fèi)用 125 000 000（即500 000 000×25%）

貸：遞延所得稅負(fù)債 125 000 000

2.2010年4月1日，甲公司轉(zhuǎn)讓乙公司股權(quán)

甲公司轉(zhuǎn)讓乙公司股權(quán)給丙公司的會計(jì)分錄如下：

借：銀行存款 900 000 000

貸：長期股權(quán)投資——乙公司 900 000 000

在股權(quán)收購的各方均采取一般性稅務(wù)處理的情況下，甲公司轉(zhuǎn)讓乙公司股權(quán)的公允價(jià)值與計(jì)稅基礎(chǔ)均為9億元，不產(chǎn)生股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得。所以，甲公司既無需進(jìn)行納稅調(diào)整，又無需確認(rèn)遞延所得稅。

在股權(quán)收購的當(dāng)事各方均采取特殊性稅務(wù)處理的情況下，甲公司轉(zhuǎn)讓乙公司股權(quán)的公允價(jià)值為9億元，原有計(jì)稅基礎(chǔ)為9億元，所以，甲公司在計(jì)算應(yīng)納稅所得額時(shí)，應(yīng)當(dāng)在利潤總額的基礎(chǔ)上轉(zhuǎn)回應(yīng)納稅暫時(shí)性差異5億元，在該項(xiàng)股權(quán)收購和轉(zhuǎn)讓中無需繳納所得稅。但是，甲公司在轉(zhuǎn)讓乙公司股權(quán)時(shí)，應(yīng)當(dāng)轉(zhuǎn)回原已確認(rèn)的與該項(xiàng)長期股權(quán)投資應(yīng)納稅暫時(shí)性差異相關(guān)的遞延所得稅負(fù)債。會計(jì)分錄如下：

借：遞延所得稅負(fù)債 125 000 000

貸：所得稅費(fèi)用 125 000 000

通過對上述案例分析得出了如下結(jié)論：在非同一控制下的控股合并中，如果股權(quán)收購的當(dāng)事各方均采取一般性稅務(wù)處理，不需要繳納所得稅；如果股權(quán)收購的當(dāng)事各方均采取特殊性稅務(wù)處理，也不需要繳納所得稅。

四、對企業(yè)合并適用不同稅務(wù)處理的建議

企業(yè)股權(quán)收購的特殊性稅務(wù)處理的立法意圖是避免企業(yè)重復(fù)繳稅、遞延繳稅或免稅，但實(shí)務(wù)中往往不能很好地實(shí)現(xiàn)這一目標(biāo)。結(jié)合上述案例的分析，提出如下建議：

稅法與企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則要緊密結(jié)合。研究稅法不能脫離企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定，脫離企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則的規(guī)定研究稅法，很可能得出以偏概全的結(jié)論。研究企業(yè)合并的稅務(wù)處理應(yīng)當(dāng)以財(cái)稅[2009]59號文件為主要依據(jù)，同時(shí)考慮其他稅收法規(guī)的相關(guān)規(guī)定和企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則的要求。

特殊性稅務(wù)處理的意圖是為股權(quán)收購的當(dāng)事各方提供遞延繳納所得稅或免稅的稅收優(yōu)惠，卻可能會導(dǎo)致巨額重復(fù)征稅或不能免稅的后果。這既與政策制定者的最初意圖相違背，又是企業(yè)合并的當(dāng)事各方預(yù)料不到的，所以，應(yīng)引起利益相關(guān)者的重視。

相同的會計(jì)政策應(yīng)當(dāng)具有相同的稅務(wù)處理結(jié)果。如果一項(xiàng)稅收法規(guī)因?yàn)槠髽I(yè)采取會計(jì)政策的不同而產(chǎn)生不同的結(jié)果，就會違背稅制公平原則，如前例中同一控制下的控股合并與非同一控制下控股合并的結(jié)果是不同的。所以，稅收法規(guī)的制定者應(yīng)當(dāng)深刻領(lǐng)會企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則的精神，并在制定稅收法規(guī)時(shí)充分考慮企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則的相關(guān)規(guī)定，才能制定更加具有說服力的稅收法規(guī)。

參考文獻(xiàn)：

[1] 白麗紅，崔靈精.企業(yè)重組業(yè)務(wù)特殊性稅務(wù)處理的具體方法[J].會計(jì)之友，2011，（7）.

[2] 王司海.企業(yè)重組業(yè)務(wù)稅務(wù)處理的思考[J].中國科技財(cái)富，2011，（8）.

[3] 財(cái)政部，國家稅務(wù)總局.關(guān)于企業(yè)重組業(yè)務(wù)企業(yè)所得稅處理若干問題的通知[Z].稅[2009]59號.

[4] 財(cái)政部.企業(yè)會計(jì)準(zhǔn)則講解[M].北京：人民出版社，2008.[責(zé)任編輯 陳鳳雪]