新時期我國企業(yè)內(nèi)部控制審計問題研究

摘要：近幾年來，部分企業(yè)因各種各樣的問題申請破產(chǎn)，有一部分企業(yè)破產(chǎn)的原因是內(nèi)部控制審計出了問題，其中最出名的當(dāng)屬美國的安然公司。隨著我國市場經(jīng)濟(jì)的不斷發(fā)展，內(nèi)部控制審計已成為企業(yè)管理的一個重要組成部分，企業(yè)內(nèi)部控制審計也受到了越來越多的關(guān)注。文章從內(nèi)部控制審計的目標(biāo)定位出發(fā)，分析目前我國企業(yè)內(nèi)部控制審計存在的一些問題，并據(jù)此提出一些解決辦法。

關(guān)鍵詞：內(nèi)部控制審計；內(nèi)部控制評價；注冊會計師

我國于2011年1月1日起正式開始執(zhí)行《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》及配套指引。首先在境內(nèi)外同時上市的公司開展內(nèi)部控制審計工作，之后逐步推進(jìn)到在滬深兩地主板上市的公司，最后擴(kuò)大到中小板創(chuàng)業(yè)板上市公司。根據(jù)相關(guān)要求，這些上市企業(yè)在年終的時候，不僅要向外界披露年度企業(yè)內(nèi)部控制評價報告，還必須同時提供注冊會計師的內(nèi)部控制審計報告。

一、企業(yè)內(nèi)部控制審計的目標(biāo)定位

目標(biāo)是行動的方向，是活動進(jìn)行的指南。審計也不例外，無論是哪種類型的審計活動的發(fā)生，都需要審計目標(biāo)的確認(rèn)。而企業(yè)內(nèi)部控制審計目標(biāo)，則是通過對企業(yè)內(nèi)部控制的設(shè)計和運(yùn)行的持續(xù)性、有效性進(jìn)行審計，對企業(yè)內(nèi)部控制進(jìn)行的再控制，從而達(dá)到企業(yè)管理的效果。企業(yè)內(nèi)部控制審計的目標(biāo)包括兩部分：一是總體目標(biāo)，即在遵守國家的法律法規(guī)、建立健全企業(yè)內(nèi)部規(guī)章制度的前提下，通過進(jìn)行企業(yè)內(nèi)部控制審計，保護(hù)企業(yè)資金安全、提高企業(yè)經(jīng)濟(jì)效率、實現(xiàn)企業(yè)的經(jīng)營目標(biāo)。二是具體目標(biāo)，即具體化了的總體目標(biāo)，包括內(nèi)部控制審計目標(biāo)的健全性、合理性、遵循性和效果性。

二、當(dāng)前我國企業(yè)內(nèi)部控制審計存在的問題

（一）內(nèi)部控制審計過于依賴內(nèi)部控制自我評價

根據(jù)國家頒布的《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》中的規(guī)定，企業(yè)內(nèi)部控制審計包括兩方面，一是企業(yè)的自我評價，另一個是外聘注冊會計師進(jìn)行的審計。自我評價和外部審計的范圍和審計對象一樣，只是雙方在內(nèi)容上要表達(dá)的重點(diǎn)不同。目前，外聘注冊會計師為了降低外部審計的工作量，事先會對企業(yè)內(nèi)部控制自我評價結(jié)果進(jìn)行認(rèn)定分析，決定是否可以利用以及利用的程度。但是內(nèi)部控制的自我評價結(jié)果并不能真實地反映企業(yè)的實際內(nèi)部信息，比如企業(yè)的內(nèi)部審計部門或機(jī)構(gòu)考慮到企業(yè)的發(fā)展方向、財務(wù)信息等，又如無法對企業(yè)的經(jīng)濟(jì)活動進(jìn)行有效地監(jiān)督和審查導(dǎo)致信息的落后等，都有可能造成企業(yè)內(nèi)部控制自我評價信息的不完整。而外聘的注冊會計師如果過分依賴內(nèi)部自我評價結(jié)果，會造成忽略企業(yè)財務(wù)問題或難以發(fā)現(xiàn)其他存在的問題。

（二）內(nèi)部控制審計方法與程序依舊不規(guī)范

根據(jù)《企業(yè)內(nèi)部控制審計指引》的規(guī)定，注冊會計師對企業(yè)的內(nèi)部控制審計要以風(fēng)險評估為基礎(chǔ)。但是，目前我國審計的實際情況則是，只有一小部分事務(wù)所采用風(fēng)險評估，其他絕大多數(shù)企業(yè)使用的還是隨機(jī)抽樣或是其他審計類型要求的方法來進(jìn)行內(nèi)部控制審計，不符合內(nèi)部控制審計的要求和規(guī)范。風(fēng)險評估方法在我國還處于研究探討階段，并不成熟，以致于很多審計工作更傾向?qū)ω攧?wù)報表的審計，造成內(nèi)部控制審計也是為財務(wù)報表的風(fēng)險評估服務(wù)，所以形成內(nèi)部控制審計目標(biāo)的偏離，審計程序的不完整，例如缺少審計計劃的編制、不規(guī)范的審計歸檔、不完整的審計報告等。

（三）注冊會計師缺乏整合審計的經(jīng)驗

整合審計已經(jīng)成為我國企業(yè)內(nèi)部控制審計的主流模式，但是目前我國大多數(shù)的注冊會計師缺乏整合審計的經(jīng)驗。造成除了個別上市公司會采用招標(biāo)的方式選擇事務(wù)所進(jìn)行財務(wù)報告和內(nèi)部控制審計外，其他大多數(shù)的上市公司都委托同一家會計師事務(wù)所，剩下的大多數(shù)事務(wù)所都無法得到審計的機(jī)會。據(jù)有關(guān)數(shù)據(jù)資料統(tǒng)計，2012年只有20家公司沒有采取整合審計的方式。

三、新時期我國企業(yè)內(nèi)部控制審計思路研究

（一）企業(yè)內(nèi)部控制審計制度深層次法制化

我國對企業(yè)內(nèi)部控制審計制度的管理正在走向規(guī)范化、法律化的道路。從2008年開始，財政部、銀監(jiān)會、保監(jiān)會等部門聯(lián)合發(fā)布了《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》及配套指引，開啟了我國企業(yè)內(nèi)部控制審計制度的規(guī)范化進(jìn)程。但遺憾的是，時至今日，《基本規(guī)范》及配套指引并沒有進(jìn)入到法制化進(jìn)程，并沒有成為企業(yè)的強(qiáng)制執(zhí)行工作內(nèi)容，致使很多企業(yè)對內(nèi)部控制審計不重視。所以，要加快對企業(yè)內(nèi)部控制審計制度的法制化，對審計方法、執(zhí)行要求、審計形式進(jìn)行進(jìn)一步的規(guī)范和管理。

（二）規(guī)范企業(yè)內(nèi)部控制審計工作方法與流程

雖然《基本規(guī)范》及配套指引對內(nèi)部控制審計工作方法和流程進(jìn)行了闡述，給予了一定的指導(dǎo)，但是并沒有進(jìn)行更為細(xì)致地劃分，也沒有進(jìn)一步對工作內(nèi)容、范圍等進(jìn)行明確地說明。所以面對相同的工作，不同的會計師事務(wù)所會選擇不同的執(zhí)行程序和執(zhí)行方法，不完善的指引規(guī)范大大增加了內(nèi)部控制審計的風(fēng)險性，減弱了可操作性。因此，要對企業(yè)內(nèi)部控制審計工作方法與流程進(jìn)行進(jìn)一步地規(guī)范和詳細(xì)地劃分，從而減少內(nèi)部控制審計會發(fā)生的各種問題和風(fēng)險。

（三）持續(xù)推進(jìn)內(nèi)部控制審計制度的貫徹與實施

《企業(yè)內(nèi)部控制基本規(guī)范》是由政府的多個部門根據(jù)多年調(diào)查研究而制定頒布的，包括財政部、證監(jiān)會、銀監(jiān)會、保監(jiān)會等，并得到了國資委、中紀(jì)委、監(jiān)察部等多個部委的關(guān)注和支持。證監(jiān)會在2011年2月選取了68家A+H和216家A股主板共284家上市公司進(jìn)行內(nèi)部控制審計制度實施的試點(diǎn)，到2012年A股主板上市公司全部實現(xiàn)了內(nèi)部控制審計制度的貫徹與實施。由此可以看出，政府主管部門的大力支持和推動是內(nèi)部控制審計制度得以實施的基礎(chǔ)和重要保障，因此各級政府、各級主管部門、各類企業(yè)必須高度重視內(nèi)部控制審計制度，推動其完善和發(fā)展。

（四）不斷完善內(nèi)部控制審計指引和業(yè)務(wù)指南

首先要加強(qiáng)事務(wù)所審計業(yè)務(wù)和咨詢業(yè)務(wù)二者的獨(dú)立性，根據(jù)我國有關(guān)規(guī)定，為某企業(yè)提供內(nèi)部控制審計業(yè)務(wù)的事務(wù)所，不得同時接受該企業(yè)的內(nèi)部控制咨詢業(yè)務(wù)。咨詢業(yè)務(wù)和審計業(yè)務(wù)二者之間有利益沖突，因此為了保證事務(wù)所的獨(dú)立性，這兩類業(yè)務(wù)必須分別由兩家不同的會計師事務(wù)所來提供。其次要在實際工作中對內(nèi)控審計準(zhǔn)則進(jìn)行不斷地完善，目前我國在內(nèi)控審計準(zhǔn)則和應(yīng)用指南中的很多描述不是很準(zhǔn)確，缺乏必要的案例分析來幫助解讀，加大了審計人員的實際操作難度，為事務(wù)所的工作帶來一定的技術(shù)困難。最后是缺少對重大缺陷的定性標(biāo)準(zhǔn)，只能憑實踐經(jīng)驗和相關(guān)的內(nèi)控咨詢來鑒定企業(yè)內(nèi)部控制的重大缺陷。

（五）建立健全內(nèi)部控制審計質(zhì)量體系

建立健全內(nèi)部控制審計質(zhì)量體系，可以降低審計風(fēng)險，提高審計準(zhǔn)確性。一是加強(qiáng)對會計師事務(wù)所的管理，從整體上對其組織結(jié)構(gòu)、業(yè)務(wù)質(zhì)量、人員素質(zhì)等方面進(jìn)行嚴(yán)格地控制，規(guī)范其內(nèi)部控制審計業(yè)務(wù)程序，加強(qiáng)對審計方法的學(xué)習(xí)等，促進(jìn)會計師事務(wù)所的全面發(fā)展和整體業(yè)務(wù)能力的提高。二是加強(qiáng)對注冊會計師執(zhí)業(yè)質(zhì)量的控制，重點(diǎn)是加強(qiáng)注冊會計師的職業(yè)素質(zhì)和業(yè)務(wù)技能，對其進(jìn)行全方位的知識培訓(xùn)，特別是金融、信息、統(tǒng)計、法律等方面的知識。而且注會人員不僅要能承擔(dān)審計任務(wù)，有時候還要承擔(dān)起對企業(yè)未來戰(zhàn)略發(fā)展、營銷管理等方面的規(guī)劃，雖然有一些會計人員可以輔助注冊會計師進(jìn)行工作，但是注會人員還是審計工作的主管人員，要對整個審計工作進(jìn)行負(fù)責(zé)。因此要對注會人員進(jìn)行多渠道、多角度的培養(yǎng)，提高注會人員的審計職業(yè)能力，從而提高審計質(zhì)量。

四、結(jié)語

綜上所述，我國對企業(yè)內(nèi)部控制審計的研究正處于開始階段，還存在著很多問題，要通過加強(qiáng)企業(yè)內(nèi)部控制審計制度的法制化進(jìn)程，規(guī)范審計方法與流程，推進(jìn)內(nèi)部控制制度的貫徹和實施，對內(nèi)部控制審計制度進(jìn)行完善，建立健全審計質(zhì)量體系。加大對注冊會計師執(zhí)業(yè)人員的業(yè)務(wù)技能和職業(yè)道德修養(yǎng)的培養(yǎng)，提高注會人員的業(yè)務(wù)素質(zhì)，降低企業(yè)的審計風(fēng)險，構(gòu)建一個企業(yè)內(nèi)部控制審計部門和外部審計的會計師事務(wù)所相輔相成、相互監(jiān)督、相互促進(jìn)的控制審計體系，為企業(yè)的發(fā)展保駕護(hù)航。

參考文獻(xiàn)

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（作者單位：陜西省通信服務(wù)有限公司榆林分公司）