論穩(wěn)健性原則在會計中的應(yīng)用

湯玲

引言：隨著改革開放和中國加入WTO，會計所處的客觀經(jīng)濟(jì)環(huán)境的不確定性越來越高，會計信息的使用者更加重視與不確定性相關(guān)的風(fēng)險信息的揭示，謹(jǐn)慎性原則在會計實務(wù)中的運用也應(yīng)引起了我們的注意。本文從會計穩(wěn)健性原則基本理論出發(fā)，考察了穩(wěn)健性原則在會計實務(wù)中的具體應(yīng)用，并探討了穩(wěn)健性原則在實際應(yīng)用過程中存在的各種問題及對策，以確保企業(yè)在實際運行中做到適度穩(wěn)健。

穩(wěn)健性原則又稱謹(jǐn)慎性原則，是企業(yè)會計核算中的一項重要原則。財政部在2006年頒布的 《新企業(yè)會計準(zhǔn)則》中對穩(wěn)健性原則規(guī)定：“企業(yè)對交易或者事項進(jìn)行確認(rèn)、計量和報告應(yīng)當(dāng)保持應(yīng)有的謹(jǐn)慎，不應(yīng)高估資產(chǎn)或者收益、低估負(fù)債或者費用”。會計穩(wěn)健性原則即指針對企業(yè)經(jīng)濟(jì)活動中的不確定性因素, 應(yīng)保持謹(jǐn)慎的態(tài)度, 也就是說這要求會計應(yīng)充分考慮到經(jīng)濟(jì)活動中可能發(fā)生的損失和費用, 而盡量少計或者不計可能發(fā)生的收益。

一、 穩(wěn)健性原則應(yīng)用的必要性

穩(wěn)健性原則在會計實務(wù)中的應(yīng)用有其必要性和現(xiàn)實可能性。首先，穩(wěn)健性原則是2006年我國會計改革的一項重要內(nèi)容，也是中國加入世貿(mào)組織以后，在更高層次上與國際會計體系接軌基礎(chǔ)，只有與時俱進(jìn)，才能在激烈的國際市場競爭中立于不敗之地而不斷的向前發(fā)展。此外,在我國推廣應(yīng)用穩(wěn)健原則不僅是會計體制本身發(fā)展完善的客觀要求,也是市場經(jīng)濟(jì)迅速發(fā)展和國際經(jīng)濟(jì)一體化的必然要求。因此，在會計實務(wù)中合理的應(yīng)用會計穩(wěn)健性原則，有其必要性和必然性。

二、會計穩(wěn)健性原則的具體應(yīng)用

穩(wěn)健性原則的應(yīng)用體現(xiàn)于會計核算的全過程,包括會計確認(rèn)、計量、報告等各個方面。本文主要從以下幾個方面的具體應(yīng)用。

（一）收入項目的確認(rèn)

《企業(yè)會計準(zhǔn)則第14 號——收入》對收入進(jìn)行如下定義：“收入是指企業(yè)在日?；顒又行纬傻?、會導(dǎo)致所有者權(quán)益增加的、與所有者投入資本無關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益的總流入”。

《企業(yè)會計準(zhǔn)則》的規(guī)定如下：收入必須在同時滿足以下幾個條件時才能確認(rèn)：企業(yè)已將商品所有權(quán)上的主要風(fēng)險和報酬轉(zhuǎn)移給購貨方；企業(yè)既沒有保留通常與所有權(quán)相聯(lián)系的繼續(xù)管理權(quán)，也沒有對已售出的商品實施有效控制；收入的金額能夠可靠地計量；相關(guān)的經(jīng)濟(jì)利益很可能流人企業(yè)；相關(guān)的已發(fā)生或?qū)l(fā)生的成本能夠可靠地計量，其中收入能否可靠地計量，是確認(rèn)收入的基本前提。由此可見，《企業(yè)會計準(zhǔn)則》中規(guī)定收入確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)更加穩(wěn)健。企業(yè)的銷售只有滿足了以上五個條件，才能確認(rèn)為收入。否則，任何一個條件沒有滿足，就不能確認(rèn)收入。

（二）折舊方法的選擇

根據(jù)《企業(yè)會計準(zhǔn)則第4號——固定資產(chǎn)》第十四條規(guī)定：“企業(yè)應(yīng)當(dāng)對所有固定資產(chǎn)計提折舊。但是已提足折舊仍繼續(xù)使用的固定資產(chǎn)和單獨計價入賬的土地除外?！睂λ泄潭ㄙY產(chǎn)都計提折舊，可以保證企業(yè)經(jīng)營中成本費用的連續(xù)性，更加真實的反映固定資產(chǎn)的價值，這也體現(xiàn)了穩(wěn)健性原則在會計中的具體應(yīng)用。

在物價水平相對不穩(wěn)定的條件下, 如何依據(jù)企業(yè)實際選擇折舊方法，使這種折舊方法既穩(wěn)健又具活力，是企業(yè)面臨的一個問題?，F(xiàn)在企業(yè)大多會選用加速折舊法來計提固定資產(chǎn)的折舊，在固定資產(chǎn)使用的前幾年多計提折舊。

企業(yè)用加速折舊法計提固定資產(chǎn)折舊，首先是因為許多固定資產(chǎn)在使用初期運行效率高，收入較多，為做到收入與成本配比的原則，應(yīng)讓固定資產(chǎn)在具有較大經(jīng)濟(jì)效用的早期多計提折舊。此外，由于技術(shù)進(jìn)步而產(chǎn)生的無形損耗使固定資產(chǎn)的大部分價值應(yīng)在短期內(nèi)收會，也決定了多數(shù)企業(yè)采用加速折舊法計提折舊，特別是在物價持續(xù)上漲的現(xiàn)狀下, 可以提前收回部分投資, 減少因為物價上漲而發(fā)生的貨幣時間價值的損失,提高資金的利用率。因此，在科技、生產(chǎn)力不斷發(fā)展的形勢下，采用加速折舊法對固定資產(chǎn)進(jìn)行折舊也是謹(jǐn)慎原則的具體應(yīng)用，同時也考慮了固定資產(chǎn)的實際使用，符合穩(wěn)健性原則的運用。

（三）存貨計價

根據(jù)我國會計準(zhǔn)則中規(guī)定, 企業(yè)可以采用多種方法來計算存貨成本，包括個別計件法、先進(jìn)先出法、后進(jìn)先出法、加權(quán)平均法等，而采取合理的存貨計價方法，能夠有效地計量企業(yè)的所得稅稅負(fù), 對于真實反映存貨的價值也是非常重要的。而當(dāng)前物價水平不穩(wěn)定、通貨膨脹比較嚴(yán)重的市場經(jīng)濟(jì)條件下，企業(yè)普遍采用后進(jìn)先出法來計算存貨成本。

采用后進(jìn)先出法進(jìn)行存貨的計價，能夠使售出和耗用存貨的成本接近于當(dāng)前水平,并與當(dāng)期收入相配比,有助于客觀地反映企業(yè)在現(xiàn)實條件下的經(jīng)營成果，在一定程度上體現(xiàn)了穩(wěn)健性原則。特別是在物價持續(xù)上漲的情況下, 可以減少利潤中水分,體現(xiàn)了穩(wěn)健性原則。

（四）減值準(zhǔn)備的計提

減值準(zhǔn)備是指資產(chǎn)的帳面價值超過其可收回金額時，判斷資產(chǎn)是否減值，應(yīng)依據(jù)資產(chǎn)可能已經(jīng)發(fā)生減損的某些跡象，如果存在任何一種跡象，企業(yè)應(yīng)對其可收回金額進(jìn)行正式估計。

《企業(yè)會計制度》規(guī)定，對資產(chǎn)計提八項減值準(zhǔn)備，包括：應(yīng)收款項計提的壞賬準(zhǔn)備；短期投資計提的短期投資跌價準(zhǔn)備；長期投資計提的長期投資減值準(zhǔn)備；存貨計提的存貨跌價準(zhǔn)備；固定資產(chǎn)計提的固定資產(chǎn)減值準(zhǔn)備；無形資產(chǎn)計提的無形資產(chǎn)減值準(zhǔn)備；在建工程減值準(zhǔn)備；委托貸款的委托貸款減值準(zhǔn)備。

《企業(yè)會計制度》將減值準(zhǔn)備的計提范圍由原來的兩項增加為八項，這充分體現(xiàn)了穩(wěn)健性原則, 它的出發(fā)點在于要求企業(yè)將各項資產(chǎn)可能發(fā)生的價值損耗 予以充分考慮并計入相關(guān)費用, 以確保企業(yè)資產(chǎn)更加真實有效, 確保企業(yè)的財務(wù)狀況和經(jīng)營成果的穩(wěn)妥可靠,以確保投資者的長遠(yuǎn)利益能得到很好的保障。

三、穩(wěn)健性原則應(yīng)用過程中存在的問題及對策

（一）穩(wěn)健性原則應(yīng)用過程中存在的問題

穩(wěn)健性原則的具體應(yīng)用中，我們不難看出，穩(wěn)健性原則的應(yīng)用貫穿整的會計實務(wù)的各個方面，它在很大程度上是有利于企業(yè)的經(jīng)營，有助于提高企業(yè)的競爭力，能夠幫助會計信息的使用者做出正確的投資決策。但穩(wěn)健性原則也具有兩面性，它在應(yīng)用過程中也存在很多問題。

1.穩(wěn)健性原則在企業(yè)會計的實務(wù)操作中帶有極大的主觀臆斷性

所謂主觀臆斷性主要體現(xiàn)在可變現(xiàn)凈值的估計問題上。在可變現(xiàn)凈值的計量下，資產(chǎn)按照其正常對外銷售所能收到的現(xiàn)金額扣減至該資產(chǎn)完工時，要對項目進(jìn)行可變現(xiàn)凈值的估計工作，即估計將要發(fā)生的成本、銷售費用，以及相關(guān)稅費后的金額。

2.穩(wěn)健性原則與其他會計準(zhǔn)則存在沖突

穩(wěn)健原則是在特殊條件下的會計準(zhǔn)則，同會計信息的一般質(zhì)量要求及其他會計原則可能不盡一致，甚至相互矛盾。比如英國的會計準(zhǔn)則把穩(wěn)健作為會計的基本概念之一，要求會計實務(wù)在存在不確定因素的條件下，穩(wěn)健原則處于主導(dǎo)地位。但由于會計環(huán)境和經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)的復(fù)雜性，這種主導(dǎo)地位很難貫徹一致，如英國有關(guān)長期合同的會計準(zhǔn)則等，穩(wěn)健并未得到適當(dāng)?shù)捏w現(xiàn)。

3.會計人員職業(yè)素質(zhì)制約了謹(jǐn)慎性原則的應(yīng)用

目前，企業(yè)提取減值準(zhǔn)備的方法和計提比例、對或有事項的判斷都是依靠會計人員的經(jīng)驗和專業(yè)素質(zhì)，而會計人員缺乏職業(yè)判斷能力則限制了謹(jǐn)慎性原則的應(yīng)用。例如，接受捐贈的固定資產(chǎn)，在未取得發(fā)票賬單且不存在活躍市場的情況下,《企業(yè)會計制度》規(guī)定:“按該接受捐贈的固定資的預(yù)計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值, 作為入賬價值?！边@里的“預(yù)計未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值”應(yīng)如何計算確定, 未來現(xiàn)金流量和折現(xiàn)率的計量,都需要看會計人員的職業(yè)判斷能力高低。若會計人員對這些基本要素的估計存在較大的誤差，則會影響會計信息的客觀性和可靠性。

（二）解決問題的對策

謹(jǐn)慎性貫穿于會計工作方方面面，涉及各方面的利益關(guān)系，謹(jǐn)慎性原則的運用可能會減少企業(yè)利潤，有關(guān)部門應(yīng)加強(qiáng)對謹(jǐn)慎性原則運用的監(jiān)管，在運用謹(jǐn)慎性原則時，應(yīng)進(jìn)行必要的約束，在推行時必須做到循序漸進(jìn)。

1.會計人員要把握好穩(wěn)健性原則的“度”

會計人員在進(jìn)行會計方案的選擇時應(yīng)合理的尋找一個應(yīng)用穩(wěn)健性原則的平衡點，將穩(wěn)健性原則自身的缺陷約束在一個較小的范圍內(nèi)。我們在把握穩(wěn)健性原則的“度”時，可以將會計信息按其不確定性程度的大小分為“很大程度上可確定”、“很可能發(fā)生”、“可能性極小”三類。

2.合理的處理穩(wěn)健性原則與其他原則之間的關(guān)系

穩(wěn)健性原則本身就是一個矛盾個體，與其它原則產(chǎn)生沖突時就必須做出合理取舍。首先，我們應(yīng)該合理的確定各項會計原則的優(yōu)先使用順序。在會計原則中，客觀性原則居于首位，穩(wěn)健性原則必須在維護(hù)客觀性原則的基礎(chǔ)上進(jìn)行貫徹和運用。其次，要對各原則之間沖突情況予以充分披露。在信息披露中應(yīng)該充分說明穩(wěn)健性原則的應(yīng)用時間和范圍，揭示因與其他會計原則的沖突而對企業(yè)財務(wù)狀況和經(jīng)營成果的影響程度及變動情況。

3.提高會計人員的綜合素質(zhì)水平

會計人員素質(zhì)的高低將直接影響其對謹(jǐn)慎性原則的“度”的把握，進(jìn)而影響穩(wěn)健性原則的使用效果。因此，必須不斷的提高從業(yè)人員的職業(yè)判斷能力和職業(yè)道德水平。如提高從業(yè)會計人員的知識水平，進(jìn)行思想道德方面的教育，培養(yǎng)實事求是、誠實守信的職業(yè)作風(fēng)，以達(dá)到提升會計人員綜合素質(zhì)的目的。

五、結(jié)論

總結(jié)來說，穩(wěn)健性原則在應(yīng)用過程中存在諸多問題，而存在這些問題的根本原因就是如何把握好穩(wěn)健性原則的度，做到適度穩(wěn)健。這些問題的解決需要多方的努力，一方面需要國家的宏觀調(diào)控來擴(kuò)大穩(wěn)健性原則的應(yīng)用范圍，另一方面還需要企業(yè)的管理人員和財務(wù)人員在實際的業(yè)務(wù)操作和決策制定的過程中把握好穩(wěn)健性原則應(yīng)用的度，運用專業(yè)的理論做出正確的決策，提高企業(yè)的競爭力。

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