試論企業(yè)會計信息失真的經(jīng)濟(jì)學(xué)根源及對策

劉亞力 陳鵬

[摘 要]會計信息失真意味著會計信息不能如實反映經(jīng)濟(jì)活動和會計事項的內(nèi)容，后果嚴(yán)重、危害極大。本文從現(xiàn)代企業(yè)制度下企業(yè)所有權(quán)和經(jīng)營權(quán)的分離入手，剖析會計信息失真的經(jīng)濟(jì)學(xué)成因，并有針對性地提出解決對策。

[關(guān)鍵詞]會計信息失真；經(jīng)濟(jì)學(xué)；根源；對策

[中圖分類號]F275 [文獻(xiàn)標(biāo)識碼]A [文章編號]1005-6432（2014）38-0152-02

1 會計信息失真的含義

會計信息失真按照是否存在主觀上的故意，可分為會計信息的故意失真和會計信息的無意失實。會計信息的故意失真是指會計活動中當(dāng)事人為了個人利益，事前經(jīng)過周密安排，故意以欺詐、舞弊等手段，使會計信息歪曲反映經(jīng)濟(jì)活動和會計事項。這是危害最大、后果最嚴(yán)重，也最難以防范的失真行為。會計信息的無意失實是指會計人員在遵循會計規(guī)范提供會計信息的過程中，由于主觀判斷失誤、經(jīng)驗不足和會計系統(tǒng)本身的局限性等，造成會計信息未能如實或準(zhǔn)確反映經(jīng)濟(jì)活動和會計事項的內(nèi)容。會計信息的無意失實不存在主觀上的故意和謀取非法利益。本文將著重探討會計信息故意失真的經(jīng)濟(jì)學(xué)根源和對策。

2 會計信息失真的經(jīng)濟(jì)學(xué)根源

在現(xiàn)代企業(yè)制度下，企業(yè)所有權(quán)和經(jīng)營權(quán)相分離，形成企業(yè)中客觀存在的兩個控制主體，即企業(yè)所有者和經(jīng)營者，二者之間形成了委托—代理關(guān)系。

2.1 委托人與代理人的效用函數(shù)不一致且存在激勵不相容是會計信息失真的內(nèi)在動因

委托人和代理人都是有限理性的經(jīng)濟(jì)人，都會追求自身效用的最大化。但他們的效用目標(biāo)通常是不一致的。代理人除了尋求以貨幣衡量的物質(zhì)報酬以外，還致力于一些非物質(zhì)性的因素來實現(xiàn)其效用最大化，如增加閑暇時間，追求在職消費等。而委托人追求效用最大化的目標(biāo)是與企業(yè)價值最大化的目標(biāo)一致的。但由于所有者與經(jīng)營者之間存在激勵不相容，即一方追求效用最大化必然會損害另一方實現(xiàn)效用最大化，經(jīng)營者為了追求自身效用（包括經(jīng)營業(yè)績和報酬）最大化未必會提供所有者決策所需的全部真實可靠的會計信息，甚至可能提供虛假的會計信息。

2.2 委托人與代理人之間存在的信息不對稱使會計信息失真成為可能

企業(yè)所有者作為委托人不直接參與企業(yè)的經(jīng)營過程，只能通過經(jīng)營者（即代理人）提供的會計信息了解企業(yè)的經(jīng)營狀況。所有者是“外部人”，而經(jīng)營者是“內(nèi)部人”，所有者對于企業(yè)狀況的了解程度不可能比得上經(jīng)營者，在相關(guān)信息占有方面，經(jīng)營者相對處于優(yōu)勢地位，所有者相對處于劣勢地位，而且雙方對這種情況十分清楚。由于這種博弈雙方信息占有的不對稱，所有者就不能對企業(yè)資產(chǎn)的保值增值情況、企業(yè)獲利能力、企業(yè)未來發(fā)展前景等做出可靠的判斷，也沒有一定的標(biāo)準(zhǔn)去評價經(jīng)營者的業(yè)績。因此，交易達(dá)成后，在執(zhí)行合同的過程中，經(jīng)營者就會利用自身占有的信息優(yōu)勢實行“內(nèi)部人控制”。提供虛假會計信息便是經(jīng)營者在最大限度地增加自己效用的同時做出的不利于所有者及外部信息使用者的敗德行為。

2.3 委托人與代理人雙方簽訂的契約不完備為會計信息失真打開方便之門

在實際中，委托人（所有者）和代理人（經(jīng)營者）制定和執(zhí)行的契約往往是關(guān)系契約，即不追求完備，只對雙方的關(guān)系做個框定，簽約各方不是對責(zé)任和權(quán)利的詳細(xì)計劃達(dá)成協(xié)議，而是對總的目標(biāo)、廣泛適用的原則、偶然事件出現(xiàn)時的決策程序和準(zhǔn)則及解決爭議的機(jī)制達(dá)成協(xié)議。對企業(yè)業(yè)績的考核評價也主要側(cè)重于企業(yè)的經(jīng)營成果，而不關(guān)心產(chǎn)生這種結(jié)果的程序或過程是否合理。由于信息不對稱和契約不完備，代理人可以利用信息優(yōu)勢與契約的缺口和遺漏，選擇有利于粉飾會計信息、夸大業(yè)績的會計程序及方法，在一定程度上影響了會計信息的質(zhì)量。

2.4 委托人對代理人的監(jiān)督與激勵不足助長了會計信息失真的惡性循環(huán)

防止經(jīng)營者背離企業(yè)目標(biāo)，通常有兩個辦法：一是監(jiān)督；二是激勵。通過監(jiān)督可以減少經(jīng)營者違背所有者意愿的行為，但不能解決全部問題。通過合理設(shè)計激勵機(jī)制，讓管理層分享企業(yè)利潤，可以鼓勵他們采取符合企業(yè)利益最大化的行為，緩解道德風(fēng)險和逆向選擇。但在很多國有企業(yè)中，激勵與約束機(jī)制不對稱的情況比較嚴(yán)重。許多經(jīng)營者的業(yè)績與報酬在事前簽訂經(jīng)營合同時就被一次性規(guī)定了，不能及時地按照經(jīng)營者的貢獻(xiàn)來進(jìn)行對等的激勵。為企業(yè)做出了貢獻(xiàn)，卻沒有得到相應(yīng)的回報，經(jīng)營者心理上的不平衡加上物質(zhì)上的不滿足成為其實施違規(guī)行為的動機(jī)；另外，所有者讓渡給經(jīng)營者的權(quán)力過多，企業(yè)又缺乏嚴(yán)格的、科學(xué)的監(jiān)督、約束機(jī)制，經(jīng)營者“為所欲為”也就有了可能。

目前，我國的審計監(jiān)督體系包括政府審計、企業(yè)內(nèi)部審計和社會審計三個層次。政府審計由于編制、人員限制以及職能的轉(zhuǎn)變，對企業(yè)的會計監(jiān)督有所弱化；內(nèi)部審計受制于企業(yè)經(jīng)營者，缺乏獨立性，對會計監(jiān)督難有成效；注冊會計師作為社會審計的主力軍，承擔(dān)的審計任務(wù)越來越重，但在質(zhì)量、職業(yè)道德和職業(yè)紀(jì)律上，程度不同地存在著問題。特別是現(xiàn)行體制下社會審計委托關(guān)系存在實質(zhì)性缺陷，經(jīng)營者既是被審計人同時又是審計委托人，決定著審計機(jī)構(gòu)的聘用、續(xù)聘、收費等事項，從而使得事務(wù)所在審計“交易”的契約中明顯處于被動地位，難于保持其公正性。一些獨立性、原則性差的社會審計機(jī)構(gòu)和審計人員見利忘義，發(fā)現(xiàn)企業(yè)存在違反國家財務(wù)會計規(guī)定的行為，不僅不予糾正或披露，反而為其出謀劃策，不負(fù)責(zé)任地出具無保留意見審計報告。審計監(jiān)督的不足，客觀上助長了會計造假行為猖獗，導(dǎo)致會計信息失真的惡性循環(huán)。

3 會計信息失真的解決對策

只有在委托人與代理人之間形成有效的激勵與監(jiān)督機(jī)制，才能最大限度地提高企業(yè)的運營效率，從而最大限度地避免由于目標(biāo)不一致、信息不對稱、契約不完備而導(dǎo)致的會計信息失真。

3.1 完善企業(yè)業(yè)績評價體系，加強(qiáng)對經(jīng)營行為過程的考核、控制 要按照現(xiàn)代企業(yè)制度的要求和程序處理，建立起能客觀公正地反映企業(yè)經(jīng)營者業(yè)績和能力的評價指標(biāo)體系，改變單獨依靠未經(jīng)核實的“數(shù)字”來評價企業(yè)經(jīng)營者的業(yè)績的做法。在評價企業(yè)時應(yīng)注重過程的合法性、合理性以及科學(xué)性，并在相關(guān)的考核方案設(shè)計和業(yè)績評價指標(biāo)選擇中注重加強(qiáng)對會計信息產(chǎn)生全過程的考核。積極探索、構(gòu)建一個以“程序理性”目標(biāo)為起點、適當(dāng)考慮“結(jié)果理性”特征的、科學(xué)合理的企業(yè)業(yè)績評價體系以引導(dǎo)會計工作的運行，防止盲目追求“結(jié)果理性”的現(xiàn)象，以保證提供真實可靠的會計信息。

3.2 強(qiáng)化外部監(jiān)督和內(nèi)部監(jiān)督，加強(qiáng)對經(jīng)營者的行為約束

按照現(xiàn)代企業(yè)制度的要求，健全企業(yè)的內(nèi)部治理結(jié)構(gòu)，明確董事會、監(jiān)事會和經(jīng)營者的責(zé)、權(quán)、利，可以考慮將會計按其職能和作用的不同分成內(nèi)部管理會計和對外報告會計，前者仍屬企業(yè)內(nèi)部委托——代理網(wǎng)絡(luò)的一環(huán)，受托于經(jīng)營者，起參謀和決策支持作用，后者則直接受托于董事會，起反映和監(jiān)督作用。同時，要明確界定對外報告會計部門的職權(quán)，即擁有據(jù)實核算反映權(quán)和監(jiān)督權(quán)，但以不損害經(jīng)營者的經(jīng)營決策權(quán)為限，不得擅自干涉經(jīng)營者的決策甚至替代其做出決策。對于經(jīng)營者的一些明顯不合理、不合法以及損害所有者利益的行為，應(yīng)拒絕進(jìn)行業(yè)務(wù)處理，并及時向董事會報告。同時為抑制對外報告會計人員與經(jīng)營者“串謀”欺騙所有者、出現(xiàn)“道德風(fēng)險”和“內(nèi)部人控制”問題，還需在機(jī)構(gòu)設(shè)置上強(qiáng)化內(nèi)部的制衡和約束機(jī)制，特別要加強(qiáng)內(nèi)部審計監(jiān)督，重點檢查企業(yè)內(nèi)部會計核算工作、企業(yè)執(zhí)行會計法規(guī)的情況，以及內(nèi)部控制制度是否完善、制度是否執(zhí)行，并對內(nèi)部會計核算管理工作予以評價，確保內(nèi)部審計監(jiān)督與服務(wù)職能有效發(fā)揮作用。

參考文獻(xiàn)：

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