“營(yíng)改增”企業(yè)進(jìn)項(xiàng)稅抵扣憑證的風(fēng)險(xiǎn)管控研究

凌世壽

摘要：“營(yíng)改增”多數(shù)試點(diǎn)企業(yè)多數(shù)未接觸過增值稅，對(duì)抵扣憑證的風(fēng)險(xiǎn)疏于認(rèn)識(shí)與管理，極易引發(fā)稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)?！盃I(yíng)改增”試點(diǎn)企業(yè)需從思想上與行動(dòng)上高度重視，對(duì)抵扣憑證的常規(guī)風(fēng)險(xiǎn)、虛開增值稅發(fā)票、失控發(fā)票、滯留發(fā)票以及逾期發(fā)票的抵扣風(fēng)險(xiǎn)等從制度上加強(qiáng)防控，才能有效地防范風(fēng)險(xiǎn)。

關(guān)鍵詞：營(yíng)改增 進(jìn)項(xiàng)稅額 抵扣憑證 風(fēng)險(xiǎn)

2013年8月1日，“營(yíng)改增”范圍已推廣到全國(guó)試行。2014年1月1日起，國(guó)務(wù)院又將鐵路運(yùn)輸和郵政服務(wù)業(yè)納入營(yíng)業(yè)稅改征增值稅試點(diǎn)，這意味著，將有更多的營(yíng)業(yè)稅納稅人轉(zhuǎn)為增值稅納稅人。由于多數(shù)試點(diǎn)企業(yè)從未接觸過增值稅，對(duì)增值稅的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)特別是進(jìn)項(xiàng)稅額的抵扣風(fēng)險(xiǎn)缺乏認(rèn)識(shí)與管理，極易引發(fā)稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。本文僅對(duì)“營(yíng)改增”企業(yè)進(jìn)項(xiàng)稅抵扣憑證的風(fēng)險(xiǎn)管控問題做一些探究。

一、抵扣憑證的常規(guī)風(fēng)險(xiǎn)管控

根據(jù)《營(yíng)業(yè)稅改增值稅試點(diǎn)實(shí)施辦法規(guī)定》二十三條規(guī)定，納稅人取得的增值稅扣稅憑證不符合法律、行政法規(guī)或者國(guó)家稅務(wù)總局有關(guān)規(guī)定的，其進(jìn)項(xiàng)稅額不得從銷項(xiàng)稅額中抵扣。這里所稱的增值稅扣稅憑證，是指增值稅專用發(fā)票（包括貨物運(yùn)輸業(yè)增值稅專用發(fā)票、機(jī)動(dòng)車銷售統(tǒng)一發(fā)票）、海關(guān)進(jìn)口增值稅專用繳款書、農(nóng)產(chǎn)品收購(gòu)發(fā)票、農(nóng)產(chǎn)品銷售發(fā)票和稅收繳款憑證。在實(shí)務(wù)中，抵扣憑證的常規(guī)風(fēng)險(xiǎn)主要表現(xiàn)在如下方面：

（一）扣稅憑證項(xiàng)目填寫不完整或不規(guī)范

接受的抵扣憑證填寫要素不全，比如遺漏納稅人開戶銀行和賬號(hào)、稅務(wù)登記證號(hào)等內(nèi)容；填寫不規(guī)范，如單位名稱或開票人、日期等用簡(jiǎn)寫；開票內(nèi)容過于簡(jiǎn)單且未附有關(guān)說明材料，開具內(nèi)容含義不明確，未能準(zhǔn)確表達(dá)業(yè)務(wù)的內(nèi)容等導(dǎo)致扣稅憑證認(rèn)證困難或無法抵扣。

（二）匯總發(fā)票未附有明細(xì)清單

不同應(yīng)稅服務(wù)匯總開具的發(fā)票，只籠統(tǒng)列明“服務(wù)費(fèi)”等，沒有明細(xì)清單，金額確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)無法掌握。發(fā)票品目的模糊不清以及有關(guān)憑證的缺失，使得主管稅務(wù)機(jī)關(guān)很難確認(rèn)真實(shí)的業(yè)務(wù)內(nèi)容，更無從判斷是否屬于“營(yíng)改增”試點(diǎn)行業(yè)范圍，從而使得抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的不確定性增大。

（三）沒有相關(guān)證明材料，原始憑證缺失，導(dǎo)致進(jìn)項(xiàng)稅額無法抵扣

例如試點(diǎn)辦法規(guī)定，納稅人憑稅收繳款憑證抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額的，應(yīng)當(dāng)具備書面合同、付款證明和境外單位的對(duì)賬單或者發(fā)票。資料不全的，其進(jìn)項(xiàng)稅額不得從銷項(xiàng)稅額中抵扣。

對(duì)抵扣憑證的常規(guī)風(fēng)險(xiǎn)管控，最主要的措施是加強(qiáng)對(duì)取得憑證的合法性、合理性、合規(guī)性進(jìn)行審核。試點(diǎn)納稅人對(duì)取得增值稅扣稅憑證進(jìn)行進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣時(shí)，應(yīng)注意審查發(fā)票開具項(xiàng)目是否齊全，內(nèi)容是否規(guī)范，是否屬于應(yīng)稅服務(wù)范圍。發(fā)票開具內(nèi)容含義不明確的，應(yīng)備存能夠說明業(yè)務(wù)真實(shí)內(nèi)容的證明材料。抵扣憑證合法規(guī)范，填開內(nèi)容與事實(shí)相符，且費(fèi)用名稱能清楚表明業(yè)務(wù)性質(zhì)。不同應(yīng)稅服務(wù)匯總開具的，應(yīng)附上服務(wù)項(xiàng)目明細(xì)清單。

二、取得虛開增值稅專用發(fā)票的風(fēng)險(xiǎn)管控

在日常經(jīng)營(yíng)活動(dòng)中，“營(yíng)改增”受票方往往是被動(dòng)接受發(fā)票，盡管雙方是真實(shí)的交易，專用發(fā)票注明的銷售方的名稱、印章、貨物數(shù)量、金額及稅額等全部?jī)?nèi)容也與實(shí)際相符，但由于企業(yè)對(duì)接受增值稅發(fā)票的風(fēng)險(xiǎn)認(rèn)識(shí)不足，又缺乏相應(yīng)的鑒別能力，不小心仍然會(huì)取得虛假的增值稅專用發(fā)票。雖然按國(guó)稅發(fā)[2000]187號(hào)文規(guī)定，這是一種善意取得虛開增值稅發(fā)票的行為，但仍面臨不予抵扣進(jìn)項(xiàng)稅款或者不予出口退稅；已經(jīng)抵扣的進(jìn)項(xiàng)稅款或者取得的出口退稅的，依法追繳的法律風(fēng)險(xiǎn)。

如何防范取得虛開的增值稅專用發(fā)票風(fēng)險(xiǎn)？筆者認(rèn)為：一是做好事前防范。與對(duì)方交易前，要做好對(duì)對(duì)方企業(yè)的調(diào)查考察工作，要求對(duì)方提供營(yíng)業(yè)執(zhí)照、稅務(wù)登記證、一般納稅人認(rèn)定表、發(fā)票領(lǐng)購(gòu)簿、銀行賬戶信息等資料，認(rèn)真核對(duì)，確保交易方一般納稅人主體的合法性，盡量選擇那些規(guī)模大、經(jīng)營(yíng)規(guī)范、信譽(yù)好、經(jīng)營(yíng)時(shí)間久、會(huì)計(jì)核算規(guī)范、企業(yè)內(nèi)控制度好的企業(yè)交易。二是要做好事中防范。交易發(fā)生后，要提高防范意識(shí)，克服麻痹思想，積極主動(dòng)地采取一些必要措施，有意識(shí)地審查取得發(fā)票的真實(shí)性、合法性、合規(guī)性與合理性，盡量避免取得虛開增值稅發(fā)票；付款時(shí)盡量通過銀行轉(zhuǎn)賬方式結(jié)算，借機(jī)認(rèn)真審查對(duì)方提供的銀行賬戶與發(fā)票上注明的信息是否相符，一旦發(fā)現(xiàn)疑點(diǎn)應(yīng)暫緩付款，以降低相關(guān)風(fēng)險(xiǎn)。三要做好事后防范。如果對(duì)取得的發(fā)票存在疑點(diǎn)，應(yīng)當(dāng)暫緩抵扣進(jìn)項(xiàng)稅金，并及時(shí)向主管稅務(wù)機(jī)關(guān)求助、查證。

三、失控發(fā)票抵扣的風(fēng)險(xiǎn)管控

根據(jù)《增值稅計(jì)算機(jī)稽核系統(tǒng)發(fā)票比對(duì)操作規(guī)程（試行）》（國(guó)稅發(fā)[2004]43號(hào)），所謂失控發(fā)票，是指防偽稅控機(jī)企業(yè)丟失被盜金稅卡中未開具的發(fā)票以及被列為非正常戶的防偽稅控企業(yè)未向稅務(wù)機(jī)關(guān)申報(bào)或未按規(guī)定繳納稅款的發(fā)票。

《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于金稅工程增值稅征管信息系統(tǒng)發(fā)現(xiàn)的涉嫌違規(guī)增值稅專用發(fā)票處理問題的通知》（國(guó)稅函〔2006〕969號(hào) ）明確規(guī)定：“認(rèn)證時(shí)失控”和“認(rèn)證后失控”的發(fā)票，暫不得作為增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額的抵扣憑證，稅務(wù)機(jī)關(guān)扣留原件，移送稽查部門作為案源進(jìn)行查處。經(jīng)稅務(wù)機(jī)關(guān)檢查確認(rèn)不屬于稅務(wù)機(jī)關(guān)責(zé)任以及技術(shù)性錯(cuò)誤造成的，不得作為增值稅進(jìn)項(xiàng)稅額的抵扣憑證。在經(jīng)濟(jì)活動(dòng)中，因“失控發(fā)票”本身就是真票，對(duì)于企業(yè)來說，在購(gòu)銷關(guān)系真實(shí)，發(fā)票也真實(shí)、合法的情況下，可能因交易對(duì)象的原因不得不承擔(dān)稅款損失，風(fēng)險(xiǎn)巨大，在實(shí)踐中應(yīng)高度重視并注意防范。

對(duì)于“失控發(fā)票”的防范，一要注意考察客戶，了解其經(jīng)營(yíng)情況和誠(chéng)信狀況；二要注意發(fā)票驗(yàn)證，特別是貨物所在地和發(fā)票所在地必須要一致；三要控制付款時(shí)間，可以采取分期付款，但不能用現(xiàn)金支付，防止被騙，造成損失；四要要多和稅務(wù)機(jī)關(guān)溝通，打消僥幸心理，以防不必要的麻煩。一旦收到失控發(fā)票，應(yīng)主動(dòng)配合稅務(wù)機(jī)關(guān)，經(jīng)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)協(xié)查，確認(rèn)銷貨方已經(jīng)申報(bào)納稅，并取得銷售方主管稅務(wù)機(jī)關(guān)出具的書面證明，仍然可以抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額，盡量挽回不必要的損失。

四、滯留發(fā)票的風(fēng)險(xiǎn)管控

滯留發(fā)票是指銷貨方對(duì)購(gòu)貨方開具增值稅專用發(fā)票，而購(gòu)貨方由于不得抵扣的項(xiàng)目（如購(gòu)進(jìn)免稅貨物）、在小規(guī)模納稅人期間取得、發(fā)生走逃或注銷等種種原因在180日內(nèi)未將專用發(fā)票認(rèn)證及抵扣的增值稅專用發(fā)票，由于金稅工程全國(guó)聯(lián)網(wǎng)，目前增值稅發(fā)票只要一經(jīng)防偽稅控系統(tǒng)開出，而購(gòu)貨方未去認(rèn)證則該發(fā)票就沒有對(duì)應(yīng)的抵扣信息，造成滯留。endprint

實(shí)際工作中，稅務(wù)機(jī)關(guān)對(duì)增值稅專用發(fā)票的管理都非常嚴(yán)格，一旦發(fā)現(xiàn)企業(yè)有大量發(fā)票滯留的異?，F(xiàn)象，都會(huì)要求企業(yè)對(duì)滯留的原因加以說明，甚至?xí)M(jìn)行專項(xiàng)稽查。主要原因是有些企業(yè)存在滯留發(fā)票目的是想偷漏稅，隱瞞銷售收入同時(shí)隱瞞抵扣發(fā)票，使稅負(fù)從表面上看與正常公司相符，這些企業(yè)如果最終被稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)定為隱匿收入等偷稅行為，將面臨繳納大額罰金和滯納金的風(fēng)險(xiǎn)?！盃I(yíng)改增”納稅人因?qū)π露愂辗ㄒ?guī)精神把握不透，極易造成進(jìn)項(xiàng)發(fā)票滯留，引發(fā)稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。因此，“營(yíng)改增”企業(yè)要認(rèn)真對(duì)待滯留發(fā)票問題。

那么如何防范滯留發(fā)票風(fēng)險(xiǎn)？筆者建議：

（1）企業(yè)若取得不能抵扣的專用發(fā)票，最好要求銷貨方重新開具普通發(fā)票或把發(fā)票拿去認(rèn)證抵扣，但同時(shí)做全額進(jìn)項(xiàng)轉(zhuǎn)出。

（2）購(gòu)進(jìn)屬于免稅貨物用、非應(yīng)稅項(xiàng)目用的貨物，要求銷貨方開具普通發(fā)票。

（3）購(gòu)貨方屬于小規(guī)模納稅人期間，要求銷貨方開具普通發(fā)票。

（4）日常加強(qiáng)增值稅專用發(fā)票抵扣時(shí)限的管理，盡快在180日內(nèi)認(rèn)證。

五、逾期扣稅憑證的風(fēng)險(xiǎn)管控

所謂逾期扣稅憑證是指抵扣憑證從開具之日起未在規(guī)定的180天內(nèi)到稅務(wù)機(jī)關(guān)辦理認(rèn)證并在認(rèn)證通過的次月申報(bào)期內(nèi)抵扣的扣稅憑證，這類憑證包括增值稅專用發(fā)票、貨物運(yùn)輸增值稅專用發(fā)票、機(jī)動(dòng)車銷售統(tǒng)一發(fā)票以及海關(guān)進(jìn)口增值稅專用繳款書。

稅法規(guī)定，未在規(guī)定期限內(nèi)到稅務(wù)機(jī)關(guān)辦理認(rèn)證、申報(bào)抵扣或者申請(qǐng)稽核比對(duì)的，不得作為合法的增值稅扣稅憑證，不得計(jì)算進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣。但對(duì)于因自然災(zāi)害、社會(huì)突發(fā)事件等不可抗力；或增值稅扣稅憑證被盜、搶，或者因郵寄丟失、誤遞；或者有關(guān)司法、行政機(jī)關(guān)在辦理業(yè)務(wù)或者檢查中，扣押；或者稅務(wù)機(jī)關(guān)信息系統(tǒng)、網(wǎng)絡(luò)故障，未能及時(shí)處理納稅人網(wǎng)上認(rèn)證數(shù)據(jù)；或者企業(yè)辦稅人員傷亡、突發(fā)危重疾病或者擅自離職，未能辦理交接手續(xù)等客觀原因造成扣稅憑證的逾期，經(jīng)主管稅務(wù)機(jī)關(guān)審核、逐級(jí)上報(bào)，由國(guó)家稅務(wù)總局認(rèn)證、稽核比對(duì)后，對(duì)相符的增值稅扣稅憑證，允許納稅人繼續(xù)抵扣其進(jìn)項(xiàng)稅額。主觀原因造成的仍不得作為合法的增值稅扣稅憑證。

“營(yíng)改增”納稅義務(wù)人在這方面發(fā)生的風(fēng)險(xiǎn)在于：因?qū)Α盃I(yíng)改增”稅收法規(guī)學(xué)習(xí)不深或出于避稅目的，人為調(diào)節(jié)各期納稅金額，不小心陷入逾期不能抵扣的風(fēng)險(xiǎn)。同時(shí)，對(duì)增值稅扣稅憑證逾期申請(qǐng)抵扣，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)將定期或者不定期對(duì)納稅人進(jìn)行復(fù)查，發(fā)現(xiàn)納稅人提供虛假信息，存在弄虛作假行為的，將責(zé)令納稅人將已抵扣進(jìn)項(xiàng)稅額轉(zhuǎn)出，并按征管法規(guī)定進(jìn)行處罰。

對(duì)逾期扣稅憑證的風(fēng)險(xiǎn)防范，一要建立進(jìn)項(xiàng)扣稅憑證明細(xì)臺(tái)賬，加強(qiáng)對(duì)扣稅憑證抵扣時(shí)限的管理，確保在規(guī)定的時(shí)間里及時(shí)前往稅務(wù)機(jī)關(guān)認(rèn)證；扣稅憑證一旦認(rèn)證或比對(duì)通過，就要按照規(guī)定在次月申報(bào)期內(nèi)申報(bào)抵扣進(jìn)項(xiàng)。如果不能及時(shí)申報(bào)抵扣進(jìn)項(xiàng)，依然會(huì)引發(fā)稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)。二是確實(shí)由于客觀原因造成的扣稅憑證逾期，應(yīng)按照國(guó)家稅務(wù)總局《逾期增值稅扣稅憑證抵扣管理辦法》，及時(shí)報(bào)送《逾期增值稅扣稅憑證抵扣申請(qǐng)單》及相關(guān)證明材料予以補(bǔ)救。

總之，“營(yíng)改增”企業(yè)要從思想上高度重視抵扣憑證上的風(fēng)險(xiǎn)問題，在行動(dòng)上要建立健全抵扣憑證取得、認(rèn)證、抵扣等各環(huán)節(jié)的稅務(wù)風(fēng)險(xiǎn)防控制度，規(guī)范抵扣憑證的稅務(wù)管理，只有這樣才能防患于未然。

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