公共品提供與稅收遵從的關(guān)系探討

■姚林香 李生巍

一、引言

納稅人之所以集體選擇自愿納稅，愿意“單方面”將自己的一部分財(cái)產(chǎn)讓渡于政府，授權(quán)政府在市場上購買滿足自身生存和發(fā)展所必需的公共品，這是由于這些公共品不能通過市場來提供或者說市場不能有效提供，也就是說市場在公共領(lǐng)域是無效或失效的。因而，他們集體選擇了自愿納稅，也選擇了政府。政府只不過是納稅人為了實(shí)現(xiàn)自身福利最大化而選擇的一個(gè)代為實(shí)現(xiàn)這個(gè)目標(biāo)的受托者，納稅人向政府納稅是其自由行使所有者權(quán)利的一個(gè)次優(yōu)結(jié)果。在政府提供公共品與納稅人納稅之間實(shí)際上隱含著一種契約型的交換關(guān)系。政府的征稅行為和公共財(cái)政行為必須要維護(hù)納稅人的權(quán)益，并確保納稅人自愿納稅所付出的代價(jià)盡可能得到等值或超值的回報(bào)。同時(shí)，納稅人也承擔(dān)著向政府納稅帶來的一系列機(jī)會(huì)成本和政府履行契約的風(fēng)險(xiǎn)。例如，政府為了減少污染、保護(hù)環(huán)境，向納稅人開征大氣污染稅、水污染稅、垃圾稅等環(huán)境稅，稅法公布后納稅人自覺履行納稅義務(wù)，但如果數(shù)年之后，納稅人發(fā)現(xiàn)周圍環(huán)境的污染狀況沒有得到大程度的改善，政府沒有將大部分征收到的稅款投入治理環(huán)境中，卻轉(zhuǎn)用于政府的行政管理費(fèi)用開支，納稅人就會(huì)認(rèn)為他們所獲得的實(shí)際效用遠(yuǎn)遠(yuǎn)低于當(dāng)初財(cái)政契約合同中所規(guī)定的預(yù)期效用，在隨后的自愿納稅過程中將采取不遵從態(tài)度，以此來抗議政府單方面不履行契約的行為。任何有悖于政府提供公共品與納稅人納稅之間契約型交換關(guān)系的行為，都會(huì)成為納稅人發(fā)生稅收不遵從行為的誘因。由于這種契約型交換關(guān)系的存在，我們可以推斷出公共品提供與稅收遵從之間存在著高度的相關(guān)性。

二、公共品提供與稅收遵從的內(nèi)在關(guān)聯(lián)

公共品與稅收遵從間的內(nèi)在關(guān)聯(lián)可以從三個(gè)方面體現(xiàn):公共品提供方式、公共品提供的公平性與公共品提供效率。

(一)公共品提供方式

由于公共品具有非排他性和非競爭性的特點(diǎn)，導(dǎo)致了納稅人“免費(fèi)搭車”現(xiàn)象的發(fā)生，而市場又無法有效解決這種狀況。因此，政府作為納稅人實(shí)現(xiàn)自身目標(biāo)的唯一合法受托者，成為公共品的主要提供者。但是，由于納稅人可能存在利他主義行為，因此，通過建立某種具有約束力的協(xié)議，公共品也可以由私人部門來提供。那么，公共品提供方式與稅收遵從之間存在著怎樣的關(guān)系呢?Li－Chen Hsu(2008)設(shè)計(jì)了一套稅收實(shí)驗(yàn)，通過統(tǒng)計(jì)分析的方法研究了公共品提供方式與稅收遵從之間的關(guān)系。實(shí)驗(yàn)結(jié)果表明:政府提供更多公共品將有助于提高納稅人稅收遵從程度，而私人部門提供更多公共品并不能提高納稅人稅收遵從程度。也就是說，政府作為主要的公共品提供者，在一定的范圍之內(nèi)，他所提供的數(shù)量越多，滿足納稅人的需求越大，納稅人自愿納稅的意識就越強(qiáng)，稅收遵從程度自然就越高。

政府部門包括了中央政府和地方政府，是由中央政府提供更多的公共品，還是地方政府提供更多的公共品會(huì)更有利于提高納稅人的稅收遵從程度呢?與中央政府相比，地方政府擁有更多的信息優(yōu)勢，他們更接近當(dāng)?shù)孛癖?，對所管轄地區(qū)的居民偏好和公共品需求更了解。因此，他們可以更好地提供公共品以滿足當(dāng)?shù)丶{稅人需求。同時(shí)納稅人也很容易了解地方政府所提供公共品的數(shù)量和質(zhì)量，并樂意為之支付更高的稅收，從而強(qiáng)化了地方政府提供公共品與當(dāng)?shù)丶{稅人納稅之間的契約型交換關(guān)系，提高了納稅人稅收遵從程度。而中央政府在收集不同地區(qū)納稅人對公共品的真實(shí)偏好和需求過程中，存在著信息不完全，并且往往采取統(tǒng)一標(biāo)準(zhǔn)的方式提供公共品，無法滿足不同地區(qū)納稅人的多樣化需求。但是，中央政府在提供全國性公共品，如國防安全上，相比地方政府更能夠提高納稅人稅收遵從程度。因此，由中央政府提供全國性公共品，地方政府提供區(qū)域性公共品，有利于納稅人稅收遵從程度的提高。

(二)公共品提供的公平性

亞當(dāng)斯(Adams，1965)提出了公平理論，分析了投入勞動(dòng)與所獲報(bào)酬之間的比值關(guān)系，即個(gè)人所做出的貢獻(xiàn)與其所獲得報(bào)酬的平衡問題。他認(rèn)為，人在分配問題上需要得到一種公平感。當(dāng)一個(gè)人完成一項(xiàng)工作并取得報(bào)酬后，他不僅關(guān)心自己所得報(bào)酬的絕對值，而且還關(guān)心自己所得報(bào)酬的相對值。因此，要通過種種比較來確定自己所獲報(bào)酬是否合理，比較的結(jié)果將直接影響其今后工作的積極性。這些比較主要包括橫向比較和縱向比較。橫向比較是指個(gè)人將自己所獲得的報(bào)酬(包括金錢、工作安排及獲得的賞識等)與自己的投入(包括教育程度、所做努力、用于工作時(shí)間、精力和其他無形損耗等)的比值與組織內(nèi)其他人進(jìn)行比較。縱向比較則指個(gè)人將自己當(dāng)期所獲得報(bào)酬與當(dāng)期投入的努力程度比值，同自己前期所獲得報(bào)酬與前期投入的努力程度比值進(jìn)行比較。

將公平理論應(yīng)用到公共品提供與稅收遵從關(guān)系研究中，我們不難發(fā)現(xiàn)納稅人實(shí)際上想要在自己所獲得的公共品數(shù)量、質(zhì)量與繳納稅款之間保持一種平衡。他們通過種種比較來確定自己所繳納稅款是否公平合理，比較的結(jié)果將直接影響今后納稅人稅收遵從的程度。這些比較主要有橫向和縱向兩個(gè)方面:(1)橫向比較。納稅人將自己所獲得的公共品數(shù)量和質(zhì)量與繳納稅款的比值，與屬于同一稅收待遇范圍內(nèi)的其他人所獲得的公共品數(shù)量和質(zhì)量與所繳納稅款的比值作橫向比較。只有相等時(shí)，他才認(rèn)為是公平的。公式為:QP/IP=QC/IC(其中，QP為對自己所獲得的公共品數(shù)量和質(zhì)量的感覺;IP為對自己所繳納稅款的感覺;QC為對他人所獲得的公共品數(shù)量和質(zhì)量的感覺;IC為對他人所繳納稅款的感覺)。(2)縱向比較。納稅人將自己當(dāng)期所獲得的公共品數(shù)量和質(zhì)量與繳納稅款的比值，同前期所獲得的公共品數(shù)量和質(zhì)量與繳納稅款的比值作縱向比較，只有相等時(shí)，他才認(rèn)為是公平的。公式為:QP/IP=Qh/Ih(其中，QP為對自己當(dāng)期所獲得的公共品數(shù)量和質(zhì)量的感覺;IP為對自己當(dāng)期所繳納稅款的感覺;Qh為對自己前期所獲得的公共品數(shù)量和質(zhì)量的感覺;Ih為對自己前期所繳納稅款的感覺)。假設(shè):納稅人所獲得的公共品數(shù)量越多，質(zhì)量越高，Q值就越高;納稅人所承擔(dān)的稅負(fù)越重，I值就越高。在同一稅收待遇范圍內(nèi)(IP=IC)，如果QP/IP＜QC/IC，那么，QP＜QC，即納稅人所獲得的公共品數(shù)量和質(zhì)量少于同一稅收待遇范圍內(nèi)的其他人所獲得的公共品數(shù)量和質(zhì)量。由此，納稅人覺得自己得到了不公平的待遇，會(huì)感到煩惱和不安，從而出現(xiàn)偷稅、逃稅等稅收不遵從行為，主動(dòng)來降低IP值，使得 QP/IP=Qh/Ih，以此來滿足自己的公平感。同樣，在納稅人稅負(fù)不變或者加重的情況下，政府提供的公共品數(shù)量和質(zhì)量與過去相比卻在下降或者基本保持不變，這樣也會(huì)使得他們產(chǎn)生不公平感，進(jìn)而發(fā)生稅收不遵從行為。值得一提的是，納稅人對橫向比較的重視程度遠(yuǎn)遠(yuǎn)大于縱向比較，均等化的公共品提供將有助于滿足納稅人的公平感，激勵(lì)納稅人自愿納稅，從而提高稅收遵從程度。

(三)公共品提供效率

公共品提供效率是指公共品提供的帕累托效率，最早由薩繆爾森 (Samuelson，1954)正式論述，故把公共品有效提供條件稱為薩繆爾森條件，即:=MRTG，Xi，表示個(gè)人 h 對公共品G與私人品Xi的邊際替代率之和等于G與Xi的邊際轉(zhuǎn)換率，但它是建立在個(gè)人真實(shí)偏好和生產(chǎn)可能性集F(G，X)≤0約束基礎(chǔ)之上的。眾所周知，市場在公共品提供方面存在著失靈，無法保證納稅人根據(jù)各自從公共品消費(fèi)中的獲益情況或者真實(shí)偏好來支付公共品的價(jià)格，即不滿足薩繆爾森條件。此外，公共品本身所體現(xiàn)的非經(jīng)濟(jì)利益目標(biāo)無法通過以個(gè)體選擇為基礎(chǔ)的市場機(jī)制來實(shí)現(xiàn)。這些都為政府介入公共品供給提供了可能性和必要性。但是，政府能否有效利用社會(huì)資源來充分滿足納稅人對公共品的需求，實(shí)現(xiàn)公共品提供的高效率，仍然取決于眾多的嚴(yán)格條件:信息完全、個(gè)人偏好顯示完全、個(gè)人偏好可以整合為社會(huì)的集體偏好、一致同意規(guī)則的福利改進(jìn)等。但是，以上嚴(yán)格條件卻在現(xiàn)實(shí)生活中難以實(shí)現(xiàn)，政府提供公共品往往是低效率的，其主要原因是公共品提供的決策機(jī)制不完善和政府內(nèi)部的“X－非效率”①。

在公共品提供的決策機(jī)制上，因?yàn)椴煌{稅人對多個(gè)公共品提供的決策方案會(huì)排列出不同的偏好次序，但由于沒有一個(gè)對自己偏好進(jìn)行排序的共同標(biāo)準(zhǔn)，所以無法制定出達(dá)到一致投票結(jié)果的決策方案，從而也無法借助投票選舉的政治過程來建立公共品完美的表決體系(即阿羅不可能定理)，這樣一個(gè)合理的共同決定只能來自于政府。然而作為政府主導(dǎo)者的官僚在決策過程中并非維護(hù)公共利益，他們存在“自私”的動(dòng)機(jī)，更加偏好提供超過社會(huì)最優(yōu)水平的公共品，得以實(shí)現(xiàn)預(yù)算規(guī)模最大化的目標(biāo)。此外，由于政府作為提供公共品的唯一非市場機(jī)構(gòu)，不存在替代性，外部競爭壓力小，并且機(jī)構(gòu)龐大，結(jié)構(gòu)復(fù)雜，造成了內(nèi)部的“X－非效率”。因此，作為官僚集合體的政府，在預(yù)算規(guī)模最大化和內(nèi)部“X－非效率”的雙重作用下，會(huì)過分投資和生產(chǎn)出多于納稅人需求意愿的公共品，同時(shí)不適當(dāng)?shù)財(cái)U(kuò)大機(jī)構(gòu)規(guī)模、增加官員人數(shù)、增加行政開支，造成納稅人過重的稅收負(fù)擔(dān)以及提供過多的非意愿公共品，從而納稅人自愿納稅所付出的代價(jià)無法得到等值或超值的回報(bào)，個(gè)人福利受損。這也嚴(yán)重影響了政府提供公共品與納稅人納稅之間的財(cái)政契約型交換關(guān)系。所以，納稅人將從自身福利最大化出發(fā)，選擇減少自愿納稅，從而導(dǎo)致稅收不遵從行為的發(fā)生。

三、當(dāng)前中國公共品提供與稅收遵從的現(xiàn)實(shí)問題

當(dāng)前，中國逃繳稅款規(guī)模和偷稅行為數(shù)量總體呈現(xiàn)上升趨勢。據(jù)官方統(tǒng)計(jì)，“十一五”期間，中國各級稅務(wù)稽查部門共查處各類稅收違法案件136萬起，累計(jì)查補(bǔ)入庫收入3468億元，比“十五”期間增加2376億元。其中，涉及稅款百萬元以上的重大案件2．5萬起，查補(bǔ)稅款920億元。再考慮到稅務(wù)機(jī)關(guān)檢查水平和公安部門的偵查能力以及中國特有的稅收文化環(huán)境，那么實(shí)際的逃繳稅款規(guī)模和偷稅行為數(shù)量很可能遠(yuǎn)高于上述統(tǒng)計(jì)數(shù)據(jù)。針對這種情況，稅務(wù)部門一方面不斷加大對偷、逃、騙、抗稅等行為的打擊力度，另一方面采取在全國各級稅務(wù)機(jī)關(guān)廣泛開展各項(xiàng)納稅服務(wù)工作的方式，力圖通過提高納稅服務(wù)質(zhì)量來遏制稅收不遵從行為，盡管取得了一定的成效，但是我國當(dāng)前的稅收不遵從問題仍然十分嚴(yán)重。

從公共品提供與稅收遵從的關(guān)系中我們得知，一個(gè)國家公共品提供狀況的好壞直接影響著該國稅收遵從的程度。事實(shí)如此，中國在稅收不遵從問題突出的同時(shí)，在公共品提供方面也存在諸多問題。首先，公共品提供的總體數(shù)量不足。近十年來，中國政府的公共財(cái)政支出規(guī)模持續(xù)大幅度增長，2012年政府公共財(cái)政支出首次超過12萬億元，占GDP比重突破20%。即使如此，中國公共財(cái)政支出比重仍位于世界較低的水平之列，特別是在基本公共品和服務(wù)方面的支出。以醫(yī)療衛(wèi)生為例，2012年中國用于醫(yī)療衛(wèi)生方面的公共財(cái)政支出占GDP的比重僅為1．39%，而這一比重與OECD成員國家平均6．7%的比重相比具有十分明顯的差距。其次，公共品提供存在不均等化，尤其以城鄉(xiāng)公共品提供的不均等化程度最為嚴(yán)重。城市居民在教育、醫(yī)療衛(wèi)生、社會(huì)保障、文化和體育等方面享受到的公共品數(shù)量和質(zhì)量明顯優(yōu)于農(nóng)村居民。城鄉(xiāng)公共品提供的失衡，使得農(nóng)村居民難以享受基本的公共品和服務(wù)，導(dǎo)致農(nóng)村居民基本的生存權(quán)和發(fā)展權(quán)得不到保障，嚴(yán)重影響了農(nóng)村人口素質(zhì)的提高和農(nóng)村社會(huì)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展。最后，公共品提供的效率低下。在有限公共資源的使用過程中，政府所提供的公共品和服務(wù)往往無法真正滿足當(dāng)?shù)鼐用竦膶?shí)際需求，從而造成了不必要的浪費(fèi)，使得提供的公共品和服務(wù)未能充分發(fā)揮效益?？偟膩碇v，當(dāng)前中國在公共品提供方面存在的問題嚴(yán)重制約著稅收遵從的程度。合理改善公共品提供狀況將有助于提高稅收遵從的程度。

四、從公共品提供視角提高稅收遵從程度的政策建議

(一)發(fā)揮地方政府在公共品提供中的作用

政府提供更多的公共品有助于提高納稅人稅收遵從的程度。但是，由于公共品受益范圍的空間限制，中央政府不可能包攬所有不同范圍和層次的公共品提供，并且在掌握所轄區(qū)域內(nèi)納稅人對公共品的需求有著比地方政府先天不足的劣勢。因此，我們要充分發(fā)揮地方政府在公共品提供中的作用，更大程度上滿足所轄區(qū)域內(nèi)納稅人對公共品的需求，從而提高當(dāng)?shù)丶{稅人的稅收遵從程度。在中國，自1994年分稅制改革之后，事權(quán)不斷下移而財(cái)權(quán)不斷上移，地方政府事權(quán)與財(cái)權(quán)匹配極不合理，可支配的財(cái)力相對有限，而需要支出的公共服務(wù)范圍卻越來越廣，形成了“財(cái)小事大”的狀態(tài)，導(dǎo)致了地方政府很難有效為當(dāng)?shù)丶{稅人提供公共品。因此，我們要合理界定各級政府間的事權(quán)和財(cái)權(quán)。根據(jù)公共品區(qū)域受益原則，全國性的公共品由中央政府提供，具有區(qū)域外溢性的公共品由中央和地方共同提供，地方性公共品則由當(dāng)?shù)卣峁：汀耙患壥聶?quán)”對應(yīng)，地方政府必須要有“一級財(cái)權(quán)”，應(yīng)健全地方稅收體系和建立地方公債制度，保障地方穩(wěn)定的財(cái)力來源，從而充分發(fā)揮地方政府在公共品提供中的作用，更好地為納稅人提供公共品，提高納稅人稅收遵從程度。

(二)大力推進(jìn)公共服務(wù)均等化

大致均等地享受政府提供的公共品是每一個(gè)納稅人的基本權(quán)利，也是提高納稅人稅收遵從程度的關(guān)鍵因素之一。從上述結(jié)論我們知道，納稅人對公共品提供過程中橫向公平的重視程度遠(yuǎn)遠(yuǎn)大于縱向公平，均等化的公共品提供將有助于滿足納稅人的公平感，產(chǎn)生自愿納稅的激勵(lì)，從而提高稅收遵從程度。在中國，由于計(jì)劃經(jīng)濟(jì)慣性、城鄉(xiāng)分割的二元經(jīng)濟(jì)結(jié)構(gòu)等原因，在公共財(cái)政積極推進(jìn)的轉(zhuǎn)型時(shí)期，政府并沒有很好履行其應(yīng)有的提供公共品職責(zé)，公共品服務(wù)存在非均等化，其主要表現(xiàn)在城鄉(xiāng)納稅人之間。除國防、外交等少數(shù)公共品能夠大致在城鄉(xiāng)納稅人之間均衡分享外，其余公共服務(wù)均采用分割分享制度。由于政府將主要的公共資源投放在城市，城市納稅人可以享受包括基礎(chǔ)教育、社會(huì)保障、醫(yī)療衛(wèi)生醫(yī)療等為數(shù)眾多的公共服務(wù)，而廣大農(nóng)村納稅人卻沒有享受應(yīng)有的“國民待遇”。然而在公共品成本的分擔(dān)上，農(nóng)村納稅人的相對稅費(fèi)負(fù)擔(dān)卻高于城市。因此，這種不均等的公共服務(wù)成為影響我國稅收遵從程度的重要原因之一。所以，我們要大力推進(jìn)公共服務(wù)均等化，逐步縮小城鄉(xiāng)納稅人之間的不公平待遇，讓廣大農(nóng)村納稅人也享受應(yīng)有的“國民待遇”，滿足他們的公平感，從而提高稅收遵從的程度。

(三)提高政府提供公共品的效率

不管是決策機(jī)制的問題，還是政府本身“X－非效率”導(dǎo)致的公共品提供低效率，都將嚴(yán)重影響納稅人的稅收遵從程度。改善政府提供公共品的效率成為提高納稅人稅收遵從程度的重要途徑之一。在中國，由于公共品提供主要采取“自上而下”的決策機(jī)制，公共品消費(fèi)主體被排除在決策之外，公共品提供在很大程度上取決于政府官員的偏好，然而政府官員由于政績和利益的需要，往往熱衷于投資一些見效快、易出成果的短期公共項(xiàng)目，造成了非意愿消費(fèi)選擇下公共品的過度供給。此外，在經(jīng)濟(jì)轉(zhuǎn)軌過程中，政府機(jī)構(gòu)不斷膨脹，管理層次交錯(cuò)復(fù)雜，并且缺乏有效的監(jiān)督機(jī)制，行政效率低下。所以，要建立起公眾民主參與公共品提供決策的渠道，保障公民的決策參與權(quán)，采用“自上而下”與“自下而上”相結(jié)合的決策機(jī)制來確保公共品提供的效率。此外，也要轉(zhuǎn)變政府職能，適當(dāng)引入競爭和激勵(lì)機(jī)制，并加強(qiáng)和完善政府效率的監(jiān)督和約束，間接改善政府公共品提供的效率，達(dá)到提高納稅人稅收遵從程度的目的。

注釋:

①“X－非效率”是美國哈佛大學(xué)教授勒佰斯坦提出的反映大企業(yè)效率及水平狀況的一個(gè)概率。他認(rèn)為，大企業(yè)特別是壟斷性的大企業(yè)，由于外部市場競爭壓力小，機(jī)構(gòu)龐大，內(nèi)部層次多，關(guān)系復(fù)雜，加上企業(yè)制度安排方面的原因，使企業(yè)成本最小化和利潤最大化的經(jīng)營目標(biāo)難以實(shí)現(xiàn)，導(dǎo)致企業(yè)內(nèi)部資源配置效率降低。這種狀況被稱為“X－非效率”。

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