作業(yè)成本法在企業(yè)的應用探析

王英

摘要：企業(yè)為追逐高利潤低成本，越來越關注成本的精準核算。本文在對比傳統(tǒng)成本核算法和作業(yè)成本法的基礎上，論述了作業(yè)成本法的理論基礎和操作步驟，并且結合當前在企業(yè)中作業(yè)成本法的應用現(xiàn)狀，發(fā)掘限制其順利擴展的限制性因素，并提出一些有效的解決對策，期望從理論上支持作業(yè)成本法在我國實踐中的應用發(fā)展。

關鍵詞：作業(yè)成本法 成本管理 作業(yè)成本法應用

隨著全球化企業(yè)的快速崛起，高新技術在現(xiàn)代生產(chǎn)領域中應用水平廣泛提高，企業(yè)在追逐高利潤低成本的過程中發(fā)現(xiàn)，傳統(tǒng)的成本核算方法和管理功能與現(xiàn)實的差距越來越遠。作業(yè)成本法應運而生。

從上個世紀90年代起，作業(yè)成本法就廣泛應用于各個行業(yè)。經(jīng)過十幾年的改良和發(fā)展，作業(yè)成本法在預測采購數(shù)量、產(chǎn)品定價、成本管理、新產(chǎn)品開發(fā)和客戶靈力能力分析等方面應用成效顯著。為適應社會轉(zhuǎn)型和市場競爭的需要，作業(yè)成本法在新制造環(huán)境下的企業(yè)成本結構改革和精確核算生產(chǎn)營運成本方面發(fā)揮了不可替代的作用。

時至今日，學術界對企業(yè)成本核算理論與與應用領域的研究仍然與國外相差甚遠，這也嚴重制約的企業(yè)價值和競爭力的提升。此外，鑒于我國國情及企業(yè)所處的環(huán)境與國外不同，作業(yè)成本法的學術研究大多局限于局部領域，缺乏科學、系統(tǒng)的成本管理體系框架，更缺乏在實踐中的應用領域的探討。

一、作業(yè)成本法與傳統(tǒng)成本法比較

傳統(tǒng)成本法重視對直接材料、直接人工等直接成本的計算與控制，對間接成本采用以直接工人工時、機器工時或產(chǎn)品數(shù)量為基礎分配至產(chǎn)品。從直觀上，傳統(tǒng)成本法適用于工業(yè)生產(chǎn)比較簡，生產(chǎn)規(guī)模較小，產(chǎn)品種類單一，原材料加工程度較低的制造型企業(yè)。由于傳統(tǒng)成本法不能提供足夠的成本信息，容易導致產(chǎn)量小、技術復雜的產(chǎn)品成本偏低，產(chǎn)量大、技術簡單的產(chǎn)品成本偏高，不利于企業(yè)準確的核算成本信息。

然而，隨著現(xiàn)代科技的發(fā)展，企業(yè)普遍采用先進的制造技術，同時改變了企業(yè)的產(chǎn)品成本結構，大大降低的直接人工和直接成本的比重，使間接制造費用大增，間接費用在成本中的比重甚至超過50%以上，按統(tǒng)一分配標準分配使成本信息失真，這就凸顯了制造費用僅按照人工小時或機器小時分配的弊端。

區(qū)別于傳統(tǒng)作業(yè)成本法，成本作業(yè)法是從影響成本的前因后果出發(fā)，從一個新的的角度-作業(yè)來核算成本的分配，進而提供更為精確的產(chǎn)品成本信息，反饋到管理層有效地改良產(chǎn)品的設計，進而使企業(yè)的整個經(jīng)營過程不斷改善，提高作業(yè)的效率和質(zhì)量，減少不應有的間接環(huán)節(jié)的浪費，從而提高企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營中的價值鏈水平，增強企業(yè)的盈利能力和競爭能力。

相比于傳統(tǒng)成本法，作業(yè)成本法的優(yōu)勢是：改變成本動因：作業(yè)成本法從注重成本結果本身到關注作業(yè)成本，從注重直接原材料和直接人工到關注間接費用增大的分配，從而提出了更加合理的計算歸集成本的方法。強調(diào)成本的戰(zhàn)略管理：市場格局的改變和先進制造技術的使用促使企業(yè)實施按成本管理要求的全稱管理，相比于傳統(tǒng)成本法局限于產(chǎn)品的制造過程，作業(yè)成本法能夠提供更可靠全面的產(chǎn)品成本信息，進而分析相關技術和市場需求的變動趨勢，在產(chǎn)品投產(chǎn)前和顧客使用、維修及處置階段的成本控制方面發(fā)揮極大的優(yōu)勢。突出決策的成本關聯(lián)性：作業(yè)成本法從系統(tǒng)的角度出發(fā)，輔助相關成本決策法，同時注重一項決策對同期決策和后續(xù)決策的影響，揭示出各個成本的動因，關注決策方案的長短期效果，使系統(tǒng)的總體效果大于各個單項決策效果之和。

二、作業(yè)成本法的計算過程

在作業(yè)成本計算過程中遵循的思路是在資源和產(chǎn)品之間架起作業(yè)這一連接紐帶，資源是有作業(yè)消耗的，同時作業(yè)又被產(chǎn)品消耗了，通過資源成本分配和作業(yè)成本分配，將各項耗費和間接費用歸集分配給產(chǎn)品。

企業(yè)需要聯(lián)系自身的現(xiàn)實狀況實施作業(yè)成本法，進行作業(yè)成本管理。當然，在不同的企業(yè)中關于作業(yè)成本法的實施也有共性可循，一般情況下可按如下步驟開展：

（一）流程調(diào)研

進行作業(yè)成本法核算成本的前提必須先了解企業(yè)的經(jīng)營運作過程，明確導致產(chǎn)品成本發(fā)生的關鍵因素和重要因素，了解企業(yè)各個部門對生產(chǎn)過程中成本發(fā)生的責任，有利于建立有效的責任控制機制。

（二）作業(yè)識別

在熟悉作業(yè)流程的基礎上，根據(jù)企業(yè)不同組織結構和組織形式，繪制企業(yè)生產(chǎn)流程圖，在每個流程中分析耗費資源的作業(yè)，將相關或同類的作業(yè)歸并起來加以匯總。

（三）成本歸集

匯集和分析相關的成本和成本動因。根據(jù)當前的核算指標將資源成本分配給有關聯(lián)的作業(yè)，依據(jù)作業(yè)類型和資源成本的性質(zhì)來確定成本動因。

（四）建立成本庫

按照作業(yè)成本庫歸集要素費用。成本庫是可以由同一成本動因解釋成本變動的制造成本集合，能夠根據(jù)同質(zhì)的成本動因?qū)⑾嚓P的成本費用歸集起來。以成本動因為依據(jù)，合理分配制造過程的間接費用。

（五）模型設計

需要建立作業(yè)成本的核算模型。確定企業(yè)資源、作業(yè)和成本對象，以及對象的責任主體、資源到作業(yè)的分配關系等。

（六）運行分析

作業(yè)成本管理需要在軟件工具的支持下計算和分析大量的信息，分析成本偏高的原因及成本構成的變化等，針對作業(yè)成本實施過程中的問題，及時改進企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營的流程，提高作業(yè)的運行效率和質(zhì)量水平。

三、作業(yè)成本法在我國的應用現(xiàn)狀及存在的問題

作業(yè)成本法不僅是一種成本計算方法，也是一種成本管理方法，經(jīng)過上個世紀末的傳播和本世紀初的改進，作業(yè)成本法已經(jīng)被廣泛應用與各行各業(yè)，包括預測采購量、新產(chǎn)品開發(fā)、成本管控等。

作業(yè)成本法的實施要求企業(yè)具備一定的條件：對企業(yè)的規(guī)模和管理水平提出了較高的要求，企業(yè)要具備較高的生產(chǎn)經(jīng)營技術，間接費用所占的比例較以往要高很多。另外，在成本管理方法上，從昨夜層次出發(fā)進行企業(yè)的全方位管理，不僅降低企業(yè)的產(chǎn)品成本，也能改善企業(yè)的營運效率，增強企業(yè)在同行業(yè)中的競爭實力。endprint

就目前的我國企業(yè)應用作業(yè)成本法的現(xiàn)狀來看，還有存在許多不足和亟需解決的問題。一方面雖然現(xiàn)代高科技發(fā)展迅速，但是大部分企業(yè)仍舊存在硬件設施不完善、技術條件落后的弊病，不能滿足作業(yè)成本法對繁雜信息的高效處理；另一方面企業(yè)領導層及各部門職員固守舊思想不愿革新的工作態(tài)度阻礙了作業(yè)成本法在企業(yè)單位的應用推廣，再加上實施成本較高，初次試用失敗后，缺乏鼓勵其繼續(xù)實施的認同和支持。當然，在改革過程中也存在對作業(yè)成本法一些缺陷的過分放大的看法，不能顧全企業(yè)長期成本管理改革的大局，導致作業(yè)成本法在我國實施效果不夠理想。

四、加大作業(yè)成本法在企業(yè)中應用的對策

（一）加強對作業(yè)成本法的宣傳推廣，鼓勵企業(yè)注重成本管理方法的改革

任何改革都應該是循序漸進的，政府等有關部門和機構應該合理推廣作業(yè)成本法的先進性、科學性和有效性，嘗試首先繼承和發(fā)揚有成功案例的成本計算和成本管理方法，先試點后推廣，結合企業(yè)實際，靈活運用多種形式，將作業(yè)成本管理的方法和思想全部或部分的應用到企業(yè)管理實踐中。除了要在企業(yè)中做足知識儲備，營造良好的環(huán)境氛圍，還要詳細介紹成功案例的核算操作系統(tǒng)，通過宣傳報道應用模式便于作業(yè)成本法在企業(yè)的應用推廣。

（二）建立科學的管理制度和不同行業(yè)的應用模式

在這個改革的大背景下，各行各業(yè)紛紛效仿成功企業(yè)的先進管理制度，采用科學的管理制度是實施作業(yè)成本法的基礎和保障。此外，要根據(jù)不同行業(yè)的性質(zhì)和要求建立相應的應用模式，比如按照成本動因類別、作業(yè)流程程序和資源消耗標準確定不同的模式、歸集分配方法等，確立一種新的成本核算體系。這樣不僅可以加快企業(yè)對作業(yè)成本法的認識和理解，從而加快實施推廣的步伐。

（三）借鑒經(jīng)驗，先試點，后推廣

作業(yè)成本法在我國應用實踐中取得了一定的成果和功效，企業(yè)在摸索、探討、研究、實踐中必然有很多可以為后來者借鑒的經(jīng)驗，企業(yè)需要根據(jù)自己所處行業(yè)的特點及自身的實際情形有選擇的進行試點，在企業(yè)可以承受的范圍內(nèi)，合理合規(guī)的應用作業(yè)成本法，使成本會計的核算與企業(yè)的經(jīng)營管理理念實現(xiàn)和諧的統(tǒng)一。試點過程中不斷加以改進，形成一套具有指導意義的應用體系，推廣應用到企業(yè)中更大范圍。

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